[요지] 건물을 신축하여 상당기간 사용하다가 건물이 멸실되어 다시 새로운 건물을 신축하여 상당기간 사용하다가 양도한 경우에는 구 건물의 취득가액 등을 양도하는 부동산의 양도소득과 직접 대응하는 필요경비에 해당한다고 보기 어려움
[요지] 건물을 신축하여 상당기간 사용하다가 건물이 멸실되어 다시 새로운 건물을 신축하여 상당기간 사용하다가 양도한 경우에는 구 건물의 취득가액 등을 양도하는 부동산의 양도소득과 직접 대응하는 필요경비에 해당한다고 보기 어려움
[참조결정] 조심2011서3228
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 사업소득의 경우 재해로 인해 멸실된 건물의 취득원가를 총수입금액에 대응하는 필요경비로 보도록 규정되어 있으므로 양도소득의 경우에도 동일하게 적용하는 것이 실질과세 원칙에 부합한다. (가) 현행 세법상 양도가액에서 공제할 신축건물의 필요경비는 수익비용대응의 원칙에 따라 ㈀ 취득가액, ㈁ 자본적 지출액, ㈂ 양도비 등을 규정하고 있는데, 소득세법 제97조 제1항에서 자기가 건설한 취득가액이라 함은 원재료비, 노무비, 운임 등이고, 소득세법 제95조 제1항에서 규정하고 있는 자산의 양도로 인해 발생하는 양도소득에 대한 과세표준액은 당해 자산의 양도로 인하여 발생한 총수입금액에서 소득세법 제97조 제1항의 규정에 의한 필요경비와 양도소득 특별공제액 및 양도소득 공제액을 순차로 공제한 금액으로 하고 있다. (나) 국세청은 건물이 천재지변(강풍)으로 멸실된 후 토지만을 양도하는 경우로서 그 양도차익을 실지거래가액에 의해 산정하는 경우 멸실된 건물의 취득가액과 철거비용의 합계액에서 멸실 건물의 잔설처분가액을 차감한 잔액을 양도자산의 필요경비로 산입하는 것(재일46014-1303, 1997.5.26. 및 재산-3788, 2008.11.14. 외)이라고 하였는바, 즉, 천재지변이나 화재의 경우에는 건물이 소실 또는 멸실되었다고 하더라도 그 취득원가를 양도자산의 필요경비로 공제하던지, 토지에 대한 자본적 지출로 계상하도록 하고 있다. (다) 국세기본법 제14조는 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용하도록 되어있는 바, 사업소득의 경우에는 재해로 인해 멸실된 건물의 취득가액을 필요경비로 공제하고 추가로 재해손실세액공제의 세제혜택까지 주고 있는데도 불구하고, 소득구분이 다르다는 이유로 그 실질이 동일한 상황에서 양도소득의 경우에는 손금산입 방법이 없다면 그 자체로 실질과세원칙에 위배된다. 사업을 시작하기 이전에 건물을 신축하는 과정에서 발생된 화재로 인해 사업소득이 발생할 수 없는 경우나 필요경비로 공제 또는 감가상각을 하지 않은 상태에서 화재로 건물이 멸실된 경우까지 양도소득의 취득가액 계산 시 이를 제외한다는 법 규정은 어디에도 없으므로 그에 상응하는 취득가액은 당연히 양도가액에서 공제되는 것이 관련 법률 조항의 규정에 부합한다. 위에서 본 바와 같이 재해 등으로 인해 멸실된 건물 등의 신축(매입)비용은 실질과세원칙 및 소득세법 제97조 제1항에 따라 양도가액에서 공제할 필요경비로 보는 것이 마땅하다.
(2) 천재지변으로 소실된 건물의 취득가액을 인정하지 않는 것은 특별재난지구의 이재민에 대한 조세지원정책에도 부합하지 아니한다. 행정안전부는 2019.4.6. 청구인의 쟁점부동산이 소재한 속초·고성 산불 발생지역을 특별재난지역으로 선포하고, 산불로 재해를 입은 중소기업과 이재민들에게 주택지원, 생활비 지원 및 생필품지원 등을 비롯한 기본적인 지원과 세금감면 및 납부기한 연장 등 피해복구를 위한 행정적․재정적 지원을 실시하였다. 청구인의 쟁점부동산도 당연히 피해복구를 위한 재정 지원 대상으로 분류된 바 있으므로 세금 계산시의 공제혜택이 적용되어야 한다.
(3) 신 건물을 신축하기 위하여 구 건물을 멸실할 때, 구 건물의 취득원가와 소요비용을 신건물의 취득원가로 인정하고 있으면서도, 청구인과 같이 천재지변으로 인한 구 건물의 취득원가를 신건물의 취득원가로 인정하는 규정이 없어서 원가(필요경비)를 인정할 수 없다는 것은 평등한 조세부담의 원칙에도 맞지 않을 뿐 아니라, 공평한 세제적용이라 할 수 없으므로 청구인의 이 건 경정청구는 받아들여져야 한다.
3. 심리 및 판단
(1) 소득세법 제92조(양도소득과세표준과 세액의 계산) ① 거주자의 양도소득에 대한 과세표준(이하 “양도소득과세표준”이라 한다)은 종합소득 및 퇴직소득에 대한 과세표준과 구분하여 계산한다.
② 양도소득과세표준은 다음 각 호의 순서에 따라 계산한다.
1. 양도차익: 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하여 계산
2. 양도소득금액: 제1호의 양도차익(이하 “양도차익”이라 한다)에서 제95조에 따른 장기보유 특별공제액을 공제하여 계산
3. 양도소득과세표준: 제2호의 양도소득금액에서 제103조에 따른 양도소득 기본공제액을 공제하여 계산 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
1. 취득가액(지적재조사에 관한 특별법 제18조에 따른 경계의 확정으로 지적공부상의 면적이 증가되어 같은 법 제20조에 따라 징수한 조정금은 제외한다). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한정하여 나목의 금액을 적용한다.
2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것
3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것
(2) 소득세법 시행령 제67조(즉시상각의 의제) ① 사업자가 감가상각자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 감가상각자산에 대한 자본적 지출에 해당하는 금액을 필요경비로 계상한 경우에는 이를 감가상각한 것으로 보아 상각범위액을 계산한다.
② 제1항에서 “자본적 지출”이란 사업자가 소유하는 감가상각자산의 내용연수를 연장시키거나 해당 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위해 지출한 수선비를 말하며, 다음 각 호에 해당하는 지출을 포함하는 것으로 한다.
1. 본래의 용도를 변경하기 위한 개조
2. 엘리베이터 또는 냉난방장치의 설치
3. 빌딩 등의 피난시설 등의 설치
4. 재해 등으로 인하여 건물·기계·설비 등이 멸실 또는 훼손되어 당해 자산의 본래 용도로의 이용가치가 없는 것의 복구
5. 기타 개량·확장·증설 등 제1호 내지 제4호와 유사한 성질의 것 제89조(자산의 취득가액등) ① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액에 따른다.
1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세·등록면허세 기타 부대비용을 가산한 금액
2. 자기가 행한 제조·생산 또는 건설 등에 의하여 취득한 자산은 원재료비·노무비·운임·하역비·보험료·수수료·공과금(취득세와 등록면허세를 포함한다)·설치비 기타 부대비용의 합계액 제163조(양도자산의 필요경비) ①법 제97조 제1항 제1호 가목에 따른 취득에 든 실지거래가액은 다음 각 호의 금액을 합한 것으로 한다.
1. 제89조 제1항을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(제89조 제2항 제1호에 따른 현재가치할인차금과 부가가치세법 제10조 제1항 및 제6항에 따라 납부하였거나 납부할 부가가치세를 포함하되 부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다)
2. 취득에 관한 쟁송이 있는 자산에 대하여 그 소유권 등을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용·화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액
③ 법 제97조 제1항 제2호에서 “자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 그 지출에 관한 법 제160조의2 제2항에 따른 증명서류를 수취·보관하거나 실제 지출사실이 금융거래 증명서류에 의하여 확인되는 경우를 말한다.
1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액
2. 양도자산을 취득한 후 쟁송이 있는 경우에 그 소유권을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용·화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액
3. 양도자산의 용도변경·개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용(재해·노후화 등 부득이한 사유로 인하여 건물을 재건축한 경우 그 철거비용을 포함한다)
4. 제1호 내지 제3호, 제3호의2 및 제3호의3에 준하는 비용으로서 기획재정부령이 정하는 것
(3) 소득세법 시행규칙 제79조(양도자산의 필요경비 계산등) ① 영 제163조 제3항 제4호에서 “기획재정부령이 정하는 것”이라 함은 다음 각 호의 비용을 말한다.
1. 하천법ㆍ댐건설 및 주변지역지원 등에 관한 법률 그 밖의 법률에 따라 시행하는 사업으로 인하여 해당사업구역 내의 토지소유자가 부담한 수익자부담금 등의 사업비용
2. 토지이용의 편의를 위하여 지출한 장애철거비용
3. 토지이용의 편의를 위하여 해당 토지 또는 해당 토지에 인접한 타인 소유의 토지에 도로를 신설한 경우의 그 시설비
4. 토지이용의 편의를 위하여 해당 토지에 도로를 신설하여 국가 또는 지방자치단체에 이를 무상으로 공여한 경우의 그 도로로 된 토지의 취득당시 가액
5. 사방사업에 소요된 비용
6. 제1호 내지 제5호의 비용과 유사한 비용
(1) 처분청과 청구인이 제출한 양도소득세 경정청구서 등 심리자료를 보면, 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인은 2017.9.27. 쟁점부동산의 구 건물 및 토지를 OOO원에 취득하여 부동산임대업을 영위하던 중 2019.4.4. 발생한 고성․속초 산불로 건물이 전소되자 2019.9.30. 동 소재지에 사무소(일반철골구조, 1층 180㎡) 건물을 신축하여 2023.6.29. 양도(OOO원)하였는데, 관련 부동산 매매계약서 내용은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 쟁점부동산 취득 및 양도 매매계약서 (나) 청구인은 2023.8.31. 쟁점부동산에 대한 양도소득세 신고 시 취득가액을 OOO원(토지 OOO원, 건물 OOO원)으로 신고하였고, 2023.12.18. 양도소득세 경정청구 시 화재로 소실된 구 건물의 취득가액 OOO원을 토지의 취득가액에 가산하여야 한다고 주장하며 경정청구를 하였는데, 구 건물 취득가액 계산내용과 재해사실 확인내용은 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ 구 건물 취득가액 계산내용 및 재해 중소기업 확인증
(2) 한편, 2019.4.4. 발생한 고성․속초지역 산불로 해당 지역은 특별재난지역으로 선포되었다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 청구인은 화재 등으로 인해 멸실된 건물의 취득가액(잔존가액)은 실질과세원칙 및 소득세법 제97조 제1항에 따라 쟁점부동산의 양도가액에서 공제할 필요경비로 인정해야 한다고 주장한다. 살피건대, 토지와 건물을 함께 취득하였다가 토지만을 이용하기 위하여 건물을 철거하고 나대지 상태로 토지만을 양도하는 경우 또는 취득 후 단시일 내에 건물의 철거에 착수하는 등 토지와 건물의 취득이 당초부터 건물을 철거하여 토지만을 이용하는 목적이었음이 명백한 것으로 인정될 때에는 철거된 건물의 취득가액과 철거비용 등을 토지의 취득가액에 포함되는 양도자산의 필요경비로 산입할 수 있는 것이나(대법원 1999.9.8. 선고 92누7399판결, 같은 뜻임), 이와 달리, 건물을 신축하여 상당기간 사용하다가 이를 철거하고 다시 새로운 건물을 신축하여 사용하다가 양도한 경우에는 구 건물의 취득가액 등을 양도하는 부동산의 양도소득과 직접 대응하는 필요경비에 해당한다고 보기 어려운 점(조심 2011서3228, 2011.11.4. 등, 같은 뜻임), 쟁점부동산 내의 구 건물은 쟁점부동산 내 토지를 이용하고자 하는 목적이 아니라 구 건물의 보유기간 동안 청구인의 사업에 사용하기 위한 목적(부동산임대업 등)으로 취득·사용된 것으로 보이는 점 등에 비추어, 구 건물의 취득가액을 쟁점부동산의 양도소득에 대한 필요경비로 인정하기는 어렵다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.