청구법인이 해외 자회사를 설립하게된 계기, 이후 해외 자회사의 재무상황 악화에 불구하고 재무구조를 개선하지 않을 경우 청구법인이 종전 대여금을 회수하지 못하게 되거나 보증채무까지 부담하게 될 우려에 따라 이 건 출자전환을 하게 된 것에 경제적 합리성이 없다고 단정하기 어려움
청구법인이 해외 자회사를 설립하게된 계기, 이후 해외 자회사의 재무상황 악화에 불구하고 재무구조를 개선하지 않을 경우 청구법인이 종전 대여금을 회수하지 못하게 되거나 보증채무까지 부담하게 될 우려에 따라 이 건 출자전환을 하게 된 것에 경제적 합리성이 없다고 단정하기 어려움
[주 문] OO지방국세청장이 2024.3.4. 청구법인에게 한 2018년 귀속 OOO원의 소득금액변동통지는 이를 취소한다. OO세무서장이 2024.3.4. 청구법인에게 한 2018사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 청구법인이 2018년에 A 및 B에 빌려준 대여금이 업무무관가지급금에 해당하지 않는 것 으로 하여 관련 차입금 지급이자를 손금불산입하지 않는 것으로 과세표준 및 세액을 경정 한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점 출자전환은 액면가로 발행되어 자본거래에 해당하므로 부당행위계산부인(법인세법 시행령제88조 제1항 제3호 본문)에 해당하지 않는다. (가) 법인세법상 출자전환은 액면가 이상으로 주식이 발행되는 경우에만 ‘손익거래’가 될 여지가 있고, 액면가 또는 그 이하로 주식이 발행되는 경우는 ‘자본거래’에만 해당하는바, ‘자본거래’의 경우출자자(청구법인)와 주식발행법인(쟁점 미국자회사) 간에는 이익의 분여가 발생하지 않으므로 부당행위계산부인이 성립할 여지가 없다.
1. 부당행위계산부인은 거래당사자 간 이익의 분여가 있는 경우에 적용되는 규정이다. 그런데 출자전환에 관해서 법인세법제17조 제1항 제1호 등은 주식이 액면가 이상으로 발행되는 경우 중 예외적으로 주식의 시가보다도 높게 발행되는 경우에만 주식발행법인(이 사건의 경우 쟁점 미국자회사)에게 이익이 발생하는 것으로 규정하고 있다. 즉, 위 규정은 주식발행액면초과액을 ‘자본거래’라고 규정하면서(법인세법제17조의 제목 - “자본거래로 인한 수익의 익금불산입” - 참조), 출자전환에 있어서 주식발행액면초과액 – 주식의 발행가가 액면금액을 초과하는 경우 – 중 시가보다도 높은 가액으로 출자전환이 이루어지는 경우에만 익금에 해당할 수 있다고 규정하고 있다. 결국 “액면가액 < 주식의 시가 < 출자전환가액”인 경우에 한하여 출자전환가액에서 주식의 시가를 뺀 금액이 주식발행법인의 이익이 될 수 있는 것인바, 본 건의 경우 쟁점 출자전환 가액은 액면가액과 같으므로 주식발행법인(쟁점 미국자회사)에게 이익이 발생한다고 할 수 없고, 따라서 이익의 분여를 전제로 한 부당행위계산부인은 이 사건에 적용될 수 없다.
2. ‘ 법인세법 집행기준’ 17-0-2 역시 이 사건과 같이 주식의 시가가 액면가액보다 낮은 경우 채무면제이익이 발생할 여지가 없다고 규정하고 있다.
3. 헌법재판소 역시 시가가 액면가보다 낮은 상황에서 액면발행을 한 경우 주식발행초과금이 발생하지 않고 익금이 발생할 여지가 없어 법인세법제17조 제1항 제1호 단서 규정이 적용될 수 없다고 판시한 바 있다(헌재 2021.11.25. 선고 2017헌바280 전원재판부 결정). 반면 처분청은 위 헌법재판소의 판단이 주식발행가액이 주식의 시가를 초과하는 부분이 채무면제이익이 될 수 있음을 명시화한 것이라고 해석하여 쟁점출자전환이 채무면제이익이라고 주장하고 있으나, 해당 결정례에서 헌법재판소가 설명하는 시가 초과분은 액면금액보다 시가가 더 큰 경우 즉, 할증발행으로 주식발행초과금이 발생하는 경우를 의미하는 것으로서, 액면발행으로 출자전환한 쟁점 출자전환과는 그 사실관계가 완전히 다른 것이며, 처분청은 해당 판례의 내용을 잘못 이해하고 있는 것이다.
4. 최근 선고된 수원지방법원 2023.2.16. 선고 2021구합73059 판결은 아래에서 보는 바와 같이 액면발행의 경우 채무의 면제나 채권의 포기로 볼 수 없어 부당행위계산부인이 적용될 수 없다고 판시하였다.
1. 부당행위계산 부인 규정의 적용 여부 구 국제조세조정법(2013.1.1. 법률 제11606호로 개정되기 전의 것) 제3조 같은 법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30405호로 개정되기 전의 것) 제3조의2 제1호에 의하면, 국제거래에 대해서는 법인세법 제52조 를 적용하지 아니하되, 자산을 무상(無償)으로 이전(현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 경우는 제외한다)하거나 채무를 면제하는 경우에는 그러하지 아니한다고 규정하고 있다. 살피건대, 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 이 사건 출자전환은 채무면제에 해당한다고 볼 수 없으므로 법인세법 제52조 (부당행위계산의 부인) 규정이 적용되지 않는다고 봄이 타당하다.
① 구 법인세법(2013. 1. 1. 법률 제11607호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제17조 제1항 제1호는 ‘주식발행액면초과액은 익금에 산입하지 않고, 다만 채무의 출자전환으로 주식 등을 발행하는 경우에는 그 주식 등의 제52조 제2항에 따른 시가를 초과하여 발행된 금액은 제외한다’고 규정하고 있는데, 위 규정은 문언상 액면가액을 초과하여 주식을 발행하는 경우를 전제하는 것이다.
② 채무의 출자전환은 신주를 발행하는 동시에 채무가 소멸하는 것이므로, 신주발행시 자본의 납입이라는 자본거래의 성질과 채무 소멸과 관련하여 채무면제익이 발생하는 손익거래의 성질을 모두 가지고 있다. 다만 출자전환의 방식으로 주식을 발행하는 방식으로는 액면발행방안과 할증발행방안이 있을 수 있는데, 액면발행의 경우에는 출자되는 채권의 액면가와 발행되는 주식의 액면가가 등가교환되므로 채무면제익이 발생할 여지가 없고, 시가초과발행액이 발생하는 경우인 할증발행의 경우에 비로소 채무면제익으로 인한 과세가 문 제된다(＜헌법재판소 2021. 11. 25. 선고 2017헌바280 전원재판부 결정＞참 조).
③ 액면발행의 경우에는 설령 발행되는 주식의 시가가 액면가보다 낮다고 하더라도 그 시가와 액면가(발행가)의 차액은 자본의 납입 부분으로 액면가액을 주식의 취득대가로 보아야 하고, 법인세법상 명문의 규정이 없는 한 이를 채무의 면제 내지 채권의 포기로 볼 수 없다.
④ 이 사건 출자전환은 액면발행방식으로 주식을 발행하였는바, 액면초과금이 발생하지 않은 이상 이 사건 대여금 채권 중 이 사건 주식의 시가초과액 부분을 면제 내지 포기하였다고 볼 수 없다.
5. 한편 처분청이 제시한 기획재정부 국제조세제도과-412(2020.9.28.), 국세청 서면-2023-법규국조-2595(2024.4.18.) 등 예규는 채무의 출자전환에 대하여 자본거래의 성질은 전혀 고려하지 않은 채, 손익거래의 측면만 고려한 것으로 쟁점 출자전환이 부당행위계산부인에 해당하는지 여부를 판단하기 위한 객관적인 근거가 아닌 과세관청의 일방적인 해석에 불과하다. 대법원은 1999.11.9. 선고 98두14082 판결 등 다수의 판결에서 부당행위계산부인 규정의 해석과 관련하여 “위 각호의 규정은 부당행위계산의 유형을 제한적으로 열거하는 규정으로서 조세법률주의의 원칙상 유추해석 및 확대해석이 허용되지 않는다고 할 것”이라 하여 부당행위계산부인 규정 적용 시 유추해석 및 확대해석을 금지할 것으로 판시한 바 있다. 법인세법 시행령제88조는 모두 특수관계인에게 “이익을 분여하는 경우”를 부당행위계산 유형으로 열거하고 있는바, 쟁점 출자전환은 법인세법 시행령제88조 제1항 제1호 내지 제8호의 규정에 해당할 여지가 없으며, 설령 제3호 또는 제9호를 적용한다 하더라도 ‘법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우’에 해당하는지 여부에 대한 판단이 반드시 필요하다. ‘이익분여’가 발생하기 위해서는 거래상대방인 쟁점 미국자회사의 이익(채무면제이익)이 발생해야 하는 것이나 법인세법제17조, 국세청 집행기준, 헌법재판소 결정례를 근거로 볼 때 액면가로 출자전환을 할 경우에는 세무상 이익이 발생하지 않으며, 이는 곧 부당행위계산부인 요건이 성립하지 않음을 의미하는 것이다.
6. 처분청은 쟁점출자전환에 대하여 미국세법을 적용하는 경우 쟁점거래에서 미국법인에 채무면제이익이 발생하므로 이익의 분여가 발생하였다고 주장한다. 그러나 쟁점 출자전환이 부당행위계산부인에 해당하는지 여부는 미국세법이 아닌 한국 법인세법에 근거하여 판단해야 한다. 앞서 인용한 바와 같이 ‘ 법인세법 집행기준’ 17-0-2에서는 쟁점 출자전환과 같이 시가가 액면가보다 낮은 경우 채무면제이익이 발생하지 않는다고 명시하고 있으며, 헌법재판소 및 법원 판례 역시 자본의 납입으로서 채무면제이익에 해당하지 않는다고 판시하고 있는바, 우리 법인세법 관점에서 처분청의 주장은 타당하지 않다. 또한 처분청은 현지 세법은 이익의 분여로 보고 있다고 주장하나, 처분청이 제시한 미국법인 관련 규정은 세법 규정이 아닌 재무회계기준(FAS)으로서 그 주장에 대한 근거로 적절하지 않다.
7. 또한 처분청은 법규국조-2595(2024.4.18.) 등 예규를 근거로 쟁점 출자전환이 부당행위계산부인 규정에 해당하지 않는 경우 예비적 처분사유로 법인세법 기본통칙 19의2-19의2…5【약정에 의한 채권포기액의 대손금 처리】에 따라 비지정기부금으로 처리해야한다고 주장하고 있으나, 청구법인은 액면발행 출자전환을 통하여 해외자회사의 주식과 쟁점 대여금을 등가교환하였을 뿐 약정에 따른 채권을 포기한 사실이 없는 점, 비지정기부금은 특수관계 없는 자와의 거래에서만 적용될 수 있는 점 등에서 처분청의 주장은 타당하지 않다. (나) 쟁점 출자전환은 청구법인의 경영상 위험을 회피하기 위한 행위로서 경제적 합리성이 있는 거래이므로 부당행위계산부인에 해당하지 않는다.
1. 부당행위계산부인은 “법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에서 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고, 법인세법 시행령제88조 제1항 각호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것”이다(대법원 2013.7.11. 선고 2011두16971 판결 등 다수).
2. 청구법인의 쟁점 출자전환과 관련한 발생경위 및 사실관계는 다음과 같다. 쟁점 미국자회사는 청구법인을 제외하고도 한국수출입은행 등으로부터 아래와 같이 설비투자 및 운영 관련 자금을 차입하였고, 청구법인은 위 차입에 대해서 지급보증을 하였다. OOO 쟁점 미국자회사는 위 차입금들과 관련하여 지급불능(파산), 자본잠식(부채가액이 자산가액을 초과) 및 차입자 또는 보증인의 모든 채무와 관련하여 지급 유예가 선언되는 경우 등의 상황이 발생하면, 추가 대출이 중단되고 차입금 및 관련이자를 즉시상환하여야 하는 내용의 계약을 체결하였는데, 차입관련 계약서의 주요 내용을 소개하면 아래와 같다. (별첨2-1) 수출입은행_차입계약서 19.7 지급불능상태 (a) 차입자 또는 보증인은 만기에 부채를 상환할 수 없거나 납부할 수 없음을 인정 하거나, 실제 또는 예상되는 재정적 어려움으로 인해 부채 상환 일정을 조정하기 위 한 협상을 채권자 중 한 명 이상과 개시하는 경우. (b) 차입자의 부채 가액이 (우발적, 미확정 부채 포함) 자산가액을 초과하는 경우. …중략… 19.7 Insolvency (a) The Borrower or the Guarantor is unable or admits inability to pay its debts as they fall due, suspends making payments on any of its debts or, by reason of actual or anticipated financial difficulties, commences negotiations with one or more of its creditors with a view to rescheduling any of its indebtedness. (b) The value of the assets of the Borrower is less than its liabilities (taking into account contingent and prospective liabilities). …Continued… 19.15 가속 채무불이행 이벤트 발생 당일 및 그 이후 언제든지, 대출기관은 자신의 선택에 따라 그리고 서면 통지를 통해 차입자에게 다음과 같은 조치를 취할 수 있습니다: (a) 해당 채무불이행 사건이 치유될 때까지 추가 대출 이용을 중단; (b) 약정을 취소하며, 이 경우 해당 약정은 즉시 취소; 및/또는 (c) 대출의 전부 또는 일부와 발생 이자 및 본 계약에 따라 발생하거나 미지급된 기타 모든 금액을 즉시 상환을 선언하며, 이 경우 해당 금액은 즉시 지급해야 합니다. 19.15 Accelerations On and at any time after the occurrence of an Event of Default, the Lender may, at its option and by written notice, to the Borrower: (a) suspend further Utilisation until such Event of Default is cured; (b) cancel the Commitment whereupon they shall immediately be cancelled; and/or (c) declare that all or part of the Loan, together with accrued interest, and all other amounts accrued or outstanding under this Agreement be immediately due and payable, whereupon they shall become immediately due and payable. 쟁점 미국자회사의 출자전환 이후와 출자전환을 진행하지 않은 경우의 재무상태표 및 손익계산서를 정리하면 아래와 같은바, 출자전환을 하지 않을 경우 순자산가액이 OOO원이므로 자본잠식이 발생하여 즉시상환 조건의 계약에 따라 차입금 상환이 불가피하게 되었고, 만일 차입금 상환조건이 갖추어질 경우 청구법인은 지급보증에 따라 대위변제할 위험에 처하게 된다. OOO 즉, 청구법인이 2018년도 쟁점 출자전환을 진행하지 않았다면 즉시상환 규정에 따라 쟁점 미국자회사는 즉시상환의무가 발생하여 그 존립이 위태롭게 되고, 100% 주주인 청구법인 역시 대여금 전액을 돌려받지 못하게 되며, 추가로 지급보증에 따라 한국수출입은행 등에 대한 쟁점 미국자회사의 차용금을 대위변제해야 하는 등 쟁점 미국자회사가 파산하는 것을 막기 위해 추가적인 재정적 손실을 부담 하여야 하는 등의 상황이 발생하고 그로인해 청구법인에게도 재정상의 문제점이 발생할 가능성이 매우 높았으므로 이를 방지하기 위해 불가피하게 쟁점 출자전환을 진행하게 된 것이다. 쟁점 출자전환이 없었다면 제3자 금융기관의 미국법인 차입금 전액 회수로 인하여 100% 주주인 당사에 심각한 경영상 위험이 야기되었을 것이고, 쟁점출자전환은 이러한 당사의 경영상 위험을 회피하기 위한 정상적인 경제인으로서의 합리적 행위이므로 당사의 부당행위계산부인 요건에 해당하지 않는다. 대법원 역시 채권을 회수할 가능성이 없는 상태에서 거액의 보증으로 원고 또한 적지 않은 타격을 입을 것이 예상되는 상황에서라면 출자전환하여 재무구조를 개선할 수 있도록 한 것은 경제적 합리성이 있는 행위로서 부당행위계산부인이 적용될 수 없다고 판시하였다(대법원 2010.1.14. 선고 2009두12822 판결).
3. 이와 관련하여 처분청은 쟁점 해외자회사들이 자본잠식상태로 대여금의 회수가능성이 희박함에도 자금을 지속적으로 대여하고 출자전환을 한 행위가 경제적 합리성이 없는 행위라고 단정하여 주장하나, 만약 처분청의 논리대로라면 장기간 투자손실 발생 시 투자금을 회수하기 위한 기업들의 모든 추가적 행위는 경제적 합리성의 결여로 간주되어 기업의 투자행위를 위축시킬 뿐만 아니라, 조세부담이라는 이중고까지 안겨주게 되어, 기업의 모든 투자행위가 재고될 수밖에 없을 것이다. 또한 쟁점 호주자회사의 경우 청구법인의 지속적인 투자로 인하여 손익구조가 지속적으로 개선되어 왔으며, 향후 투자금의 회수가 기대되므로, 현재까지의 투자금이 회수되지 않았다는 사실만으로 회수가능성이 낮다고 단정할 수 없고, 대법원 2018.4.12. 선고 2017두75798 판결은 “최초의 투자가 원고의 목적사업에 포함되고, 특수관계에 해당된 이후 운영자금 지원 등을 위한 쟁점대여금의 대여는 직접적인 이자 수입을 위한 목적뿐만 아니라, 기존 투자에 대한 손해방지 등의 차원에서도 원고의 금융투자업무와 무관하다고 보기 어려운바, 쟁점 대여금의 업무관련성을 부정한 당초 처분은 부당하다”고 판시하였는바, 위 판결은 본 건에도 적용될 수 있다. 또한 대법원 2018.12.28. 선고 2017두47519 판결 등에 따르면, 경제적 합리성 유무에 관한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 없는 비정상적인 것인지에 따라 판단해야 하고, 이러한 여러 사정 및 건전한 사회통념 및 상관행에는 ‘미래 경제적 이익의 고려’ 부분도 당연히 포함되는 것으로, 부당행위 해당 여부를 거래 당시 기준으로 판단해야 한다는 것은 그 행위 당시에 경제적으로 합리성 있게 판단해야 한다는 것이지, 미래의 손익 및 현금흐름 등을 고려하지 않고 판단해야 한다는 의미는 아니다. 처분청이 제시한 서울행정법원 2013.6.21. 선고 2012구합19533 판결에서도 “비정상적인 거래인지 여부는 거래 당시를 기준으로 판단하여야 한다”고 판시하면서, 판시 근거에서 “골프회원권 취득 시점에 향후의 매매차액을 기대하기 어려운 점, (중략) 장래에도 그 자산의 운용으로 수익을 얻을 가망성이 희박한 자산을 취득한 것으로서 경제인의 입장에서 볼 때 대단히 부자연스럽고 불합리한 행위로 볼 수밖에 없다”라고 하여, 경제적 합리성 고려시 미래의 경제적 이익을 고려하였다. 또한 처분청은 청구법인이 쟁점 미국자회사와 기술지원 및 사용료 거래가 없음을 근거로 경영상 위험을 공유하지 않는다고 주장하고 있으나, OEM 제조는 고객사가 제품개발까지 수행한 후 생산만을OEM 제조업자에게 의뢰하는 방식이므로, 제조 과정에서 높은 수준의 기술을 요하지 않는바, 청구법인과 미국법인간에 기술지원 및 사용료 거래가 발생하지 않는 것은 OEM업체의 특성상 일반적인 것이고 이러한 관계에서 고객사를 서로 소개하여 계약이 성사되었다는 것은 양사 간 상호 경영상에 도움이 되었음을 의미한다. 쟁점 미국자회사의 설립목적이 청구법인의 주요고객사에 대한 매출확대 등인 점과 글로벌 다단계 판매회사가 고객인 점으로 볼 때 쟁점 미국자회사의 경영상 위험은 당사의 중대한 위험임이 명백하다.
(2) 쟁점 대여금은 업무무관가지급금에 해당하지 않는다. (가) 청구법인이 쟁점 해외자회사들을 설립한 것은 청구법인의 거래처인 해외 현지법인에 대한 매출증대, 해외 현지법인과의 거래증대 및 글로벌향 신규 사업 추진 등을 위한 것으로 청구법인의 사업과 직접적인 연관성이 있다.
1. 쟁점 미국자회사 설립 목적 및 경위 청구법인은 주요 글로벌 고객사인 C에 대한 매출을 확대하기 위해 쟁점 미국자회사를 설립하였는데, 이는 쟁점 미국자회사와 그 제조공장이 미국 댈러스 지역의 C 본사 근교에 위치한 점을 통해서도 확인된다. 청구법인은 쟁점 미국자회사 설립 당시 C와 업무협약서(LOI)를 체결하였는데 그의 주요 내용은 다음과 같다. OOO 위 업무협약서에서는 청구법인이 C와 제조계약(OEM 계약: Contract Manufacturing)을 체결하기 위한 주요 조건으로서 ① 청구법인이 C가 위치한 댈러스 지역에 건물구매 또는 리스를 통해 제조시설을 확보할 것(위 a항), ② 청구법인은 미국에 법인(쟁점 미국자회사)을 설립할 것(위 b항), ③ 청구법인은 C의 제품을 생산하기 위한 생산장비 설비계획 및 생산라인 레이아웃을 준비할 것(위 c항), ④ 청구법인이 C의 제품을 미국에서 생산하고 미국현지의 직원을 교육하기 위한 적절한 주재원을 파견해줄 것(위 d항)이 각 제시되었다. 이는 쟁점 미국자회사의 최초 설립목적이 청구법인의의 주요 고객사인 C에 대한 매출증대 및 원활한 현지 납품 등 청구법인의 사업을 위한 것임을 보여주는 주요한 근거이다. 처분청은 위 업무협약서 상 비구속적 효력에 관한 규정이 있으므로 위 업무협약서가 본 건에서 중요하지 않다고 주장하나, 업무협약서 체결 이후 청구법인 및 쟁점 해외자회사들과 글로벌 고객사와의 거래가 지속적으로 발생하고 있는 이상, 업무관련성 판단에 중요한 자료가 된다.
2. 쟁점 호주자회사 설립 목적 및 경위 한편 청구법인은 주요 글로벌 고객사인 D에 대한 매출 증대를 위하여 쟁점 호주자회사와 현지 제조시설을 설립하였다. 현지 제조시설 완공 후에 청구법인은 D의 모회사인 E 그룹과 업무협약서를 체결하였으며 그 내용은 다음과 같다. OOO 즉, 상기 업무협약서는 ① D의 글로벌 진출을 위해 청구법인의 호주 공장을 활용하는 등 청구법인과 D 간 전략적 협약 체결, ② 청구법인을 D의 전략적 공급자로 선정 ③ D 제품 공급을 위한 청구법인과의 장기 공급 계약 체결 등을 주요 내용으로 기재하고 있으며, 이는 쟁점 호주자회사의 최초 설립 목적이 청구법인의 주요 고객사이자 호주 현지 OOO 판매업체인 D에 대한 매출증대 및 원활한 현지 납품 등 청구법인의 사업을 위함이었음을 알 수 있다. 또한 청구법인은 호주 현지 매출 증대를 위해 D뿐만 아니라 F, G 등과 같은 현지 글로벌 OOO 업체들과 업무협약과 관련한 협상을 진행하고 이를 2016년 내부 보고서에 기재한 바 있으며, 그 주요 내용을 요약하면 아래와 같다.
1. F
• 기존 호주에 출시된 제품들이 아시아 시장으로 확대 중
• 당사에서 F의 아시아 지역 제품 생산해줄 것을 제안받음
• 만 약 당사에서 호주 공장 설립 시 F 호주에 bulk생산 제안 예 정
2. D
• 기존 호주에 출시된 제품들이 아시아 시장으로 확대 중
• 당사에서 D의 아시아 지역 제품 생산해줄 것을 제안받음
• 당사에서 호주 공장 설립 시 D호주에 완제품 생산 제안 예정
3. G
• 현재 Top brand인 H를 한국 대형마트에 판매하기를 희망
• OOO 유통조건으로 당사가 제조
• 기존 호주에 출시된 제품들이 아시아 시장으로 확대 중
• 당사에서 아시아 지역 제품 생산 제안
• 만약 당사가 호주 공장 설립시 고객사는 JV 설립을 희망하고 있음 이와 같이 청구법인은 쟁점 호주자회사를 설립하고 현지 제조시설을 보유한 결과로 청구법인 측은 호주 현지 고객사들과 다양한 거래관계를 맺을 수 있었으며, 2018년 보고서(호주 진출 관련 고객사 현황OOO)에서 그 내용을 확인할 수 있다. 조심 2018중2173, 2018.12.21. 역시 업무관련성을 판단하는 근거로서 ‘쟁점법인을 설립한 목적이 청구법인 거래처인 xxx의 중국 현지법인에 납품하기 위한 것이라는 점이 인정되므로 쟁점법인은 청구법인의 업무와 관련성이 있다고 인정된다’고 설시하여 자회사의 설립목적이 거래처의 현지법인에 대한 납품을 위한 것인 경우 그 업무관련성을 인정한 바 있다. 또한 가장 최근의 심판례(조심 2022인5639, 2023.8.7.)는 기존업무와 관련성이 없더라도 계속기업 존속을 위한 신규사업을 위해 대여금을 대여하는 경우 업무관련성을 인정한 바 있다. 위 사례에서 조세심판원은 ‘청구법인은 기존에 영위하던 사업 외에 새로운 사업을 추진할 경영상 필요성에 따라 쟁점법인을 설립하여 신규사업을 영위하기 위하여 쟁점대여금을 지급한 것으로 보이므로, 쟁점대여금은 청구법인의 업무와 관련성이 있는 것으로 보인다’고 설시하면서 ‘기존업무와 직접 연관성이 크지 않은 새로운 사업을 추진한다 하더라도 일률적으로 업무관련성이 없다고 할 것이 아니라 계속기업으로서 존속하기 위해 필요한 기업경영의 자율성을 존중해서 판단해야 할 것’이라고 설시함으로써 설령 기존업무와 관련이 없는 경우에도 계속기업 존속을 위해 계열회사에 빌려준 대여금은 업무와 관련이 있다고 보았다. (나) 청구법인과 쟁점 해외자회사들은 OOO 제조라는 동일한 업종을 주 사업으로 영위하고 있으며 이에 따라 상호영업상 상승효과를 향유하고 있다. 전술한 바와 같이 청구법인은 OOO 글로벌 매출확대 및 원활한 현지 납품을 위해 쟁점 해외자회사들을 설립하였고, 쟁점 해외자회사들은 설립 이후에도 청구법인과 동일한 OOO 제조를 주 사업으로 영위하고 있으며, 기타 다른 사업은 수행하지 않고 있다. 실제로 청구법인과 쟁점 해외자회사들 간에는 2018년뿐만 아니라 그 이후로도 계속적으로 글로벌 매출증대를 위해 많은 협업을 진행하고 있는바, 구체적인 사례는 다음과 같다. < 청구법인과 쟁점 미국자회사 간 협업 사례 > (사 례1) 쟁점 미국자회사가 미국 OOO 판매업체인 I의 제조 관련 요청을 청구법인 에게 소개하여 협업한 사례 쟁점 미국자회사가 제조할 수 없는 OOO형태의 OOO 제조 관련 고객사의 요청을 OOO 제조가 가능한 청구법인에게 소개시켜준 사례 (사례2) 청구법인이 C 본사 출장시 쟁점 미국자회사와 동반 방문하여 협업한 사 례 청구법인이 다양한 사업 관련 협의를 위해 C 본사를 방문하였고, 해당 방문을 기회로 쟁점 미국자회사가 동반 방문하여 C에 OOO 개발 제안을 하는 등, 청구법인과 쟁점 미국자회사가 고객을 동반 방문하여 상 호 영업상승효과 를 가져온 사례 < 청구법인과 쟁점 호주자회사 간 협업 사례 > (사례3) 글로벌 업체인 J가 청구법인에게 제안한 것을 제조능력을 갖춘 쟁점 호주자회사로 하여금 수주할 수 있도록 한 사례 청구법인이 J 호주로부터 제안받은 업무를 쟁점 호주자회사가 수임할 수 있도록 공장 투어, 미팅 일정들을 함께 기획함으로써 실제 쟁점 호주자회사와 J 호주가 거래를 진행하게 된 사례 (사례4) 쟁점 호주자회사가 호주 고객사(N) 로부터 받은 업무 제안과 관련하여 쟁점 호주자회사가 수행할 수 없는 업무를 청구법인에게 소개한 사례 조세심판원(조심 2018중2173, 2018.12.21.)은 ‘양 법인의 업종 간 유사성 및 연관성이 있어 상호영업상 상승효과가 기대되는 등 쟁점법인은 청구법인의 업무와 관련성이 있다고 인정된다’고 결정하여 업종 간 유사성 및 연관성에 따라 양사 간 협업에 따른 매출증대 및 고객사 확보 등 영업상 상승효과가 존재하는 경우에 대하여 업무관련성을 인정한 바 있다. 위와 같이 청구법인과 쟁점 해외자회사들은 업종 간 유사성과 연관성이 있어 상호간 영업 상승효과가 있고, 쟁점대여금의 지급은 그 영업 상승효과를 극대화하기 위함이므로 업무관련성이 인정되는바, 쟁점대여금은 업무무관가지급금에 해당하지 않는다. 이와 관련하여 처분청은 청구법인과 쟁점 해외자회사들은 직접적인 거래관계가 많지 않고 독립적으로 운영되므로 서로 업무관련성이 없고, 청구법인의 경영상 위험회피도 성립되지 않는다고 주장하나, OOO 제조업의 특성상 각국 OOO에서 요구하는 기준이 서로 상이하므로, 원재료 등을 현지 제3자에게 직접 매입하며, 각 나라별 OOO의 기준에 맞는 제품을 각국 현지법인에서 제조하는 것이다. 이러한 이유로 청구법인과 쟁점 자회사들간의 직접거래는 크지 않을 수밖에 없으며 그래서 청구법인은 쟁점 해외자회사들을 설립하여 현지화를 하고 청구법인과 고객사들을 서로 소개시켜주는 방식으로 상호 영업에 도움이 되는 활동을 하고 있는 것이고 청구법인과 쟁점 해외자회사들의 업종이 동일하기 때문에 상호 고객사를 소개시켜주는 시너지 효과를 낼 수 있는 것으로, 이와 같은 업종의 특성을 고려한다면 처분청의 이 부분 주장 역시 부당하다. 실제로 심판원은 최근 심판례(조심 2022전5643, 2023.8.7.)에서 글로벌 생산 거점 확보, 시너지효과 극대화 등을 업무관련성의 사유로 인정하였다. (다) 쟁점대여금은 ① 전술한 바와 같이 청구법인의 경영상 위험을 방지하고, ② 쟁점 해외자회사들이 제3자로부터 추가 차입이 불가능하게 되는 점 등을 모두 고려한 것으로서, 경제적 합리성이 있는 업무관련거래이다. 쟁점 해외자회사들이 청구법인 외 제3자로부터 설비투자 및 운영 관련 자금을 차입한 내역은 아래와 같다. < 쟁점 미국자회사 > OOO < 쟁점 호주자회사 > OOO 앞서 설명한 바와 같이 시장 진출을 위한 판매관리비의 투입, 고객사의 맞춤형 OOO 신규주문에 따라 관련설비 투자가 지속적으로 발생하자 쟁점 해외자회사들의 수익성이 악화되어 쟁점 해외자회사들은 계속적으로 손실을 기록하고 이로 인하여 자본잠식 위험이 발생하였다. 이에 따라 전술한 바와 같이 제3자 차입계약 미준수 시 발생할 수 있는 차입금 즉시상환 규정에 따른 ① 청구법인의 지급보증으로 인한 경영상 위험 방지 및 ② 쟁점 해외자회사들이 제3자로부터의 추가적으로 차입하는 것이 사실상 불가능하였던 상황을 고려하여, 청구법인은 쟁점 해외자회사들에게 쟁점 대여금을 지원할 수밖에 없었다. 조세심판원(국심 2007서3619, 2008.9.22.)은 ‘청구법인의 유동성 극복 및 재무구조개선이라는 경제적 합리성에 기초한 정당한 지출로서 청구법인의 존속이라는 특별한 업무를 수행하는 과정에서 지출한 법인의 업무와 관련된 지출에 해당하므로 처분청이 이를 업무와 관련 없는 가지급금으로 보아 지급이자를 손금불산입한 것은 잘못이라고 판단된다’고 결정하여 자회사의 경영악화 등이 모회사의 경영에 영향을 미치고 모회사가 경영정상화를 위해 자금을 대여한 경우 그 업무관련성을 인정한 바 있다. 처분청은 청구법인이 위 심판결정례에 대하여 단지 사실관계가 다르므로 쟁점출자전환에 적용하기 적절치 않다고 주장하고 있으나, 위 심판결정례 역시 자회사의 경영악화에 따른 모회사의 경영상 위험을 회피하기 위한 행위는 경제적 합리성을 가지는 행위임을 인정하고 있음은 명백하다. (라) 쟁점 대여금은 청구법인의 100% 자회사이자 청구법인의 글로벌 고객사를 위하여 설립된 쟁점 해외자회사의 운영자금, 시설자금 및 차입금 상환을 위한 것이며, 그 실질은 청구법인의 영업활동을 위한 것이다. 아래의 양 법인의 대여금 사용 내역에서 확인할 수 있듯이 쟁점 대여금은 쟁점 해외자회사들의 운영자금, 시설자금, 차입금 상환 등에 사용되었다. < 쟁점 미국자회사의 2018년 쟁점 대여금 사용내역 > OOO < 쟁점 호주자회사의 2018년 쟁점대여금 사용내역 > OOO 조세심판원(국심 2007서137, 2007.11.9.)은 ‘내국법인이 해외현지법인의 시설 및 운영자금을 대여한 경우에 그 자금의 대여가 사실상 당해 내국법인의 영업활동과 관련된 것인 때에는 이를 법인세법에서 규정하는 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로 보지 아니하는 것인바, 이 건의 경우 청구법인이 자사 제품의 유럽 지역에의 수출 증대 등을 위하여 현지법인을 설립하고 그에 필요한 시설자금이나 운영자금을 지원한 것이므로 이 건 쟁점이 된 대여금은 사실상 청구법인의 영업활동과 관련된 것으로서 업무무관가지급금으로 보기는 어려운 것으로 판단된다’고 결정하여 수출증대 등을 위해 설립한 현지법인의 시설자금 및 운영 자금을 위한 대여의 경우 그 업무관련성을 인정하였다. (마) 쟁점 현지자회사들은 청구법인이 그 발행주식 전부를 보유함으로써 ① 경영 관련 주요 사항을 지속적으로 보고받았고, ② 청구법인의 조직도, 소개자료, 각종 보고서 및 홈페이지 등에서 쟁점 해외자회사들이 청구법인의 현지법인임을 소개해 왔는바, 청구법인과 쟁점 현지자회사들은 경제활동의 효용을 향유하는 관계이다. 쟁점 해외자회사들이 청구법인에게 보고한 사업계획 내용을 요약하면 다음과 같다. < 쟁점 해외자회사들의 2018년 사업계획 보고내용 요약 >
• 2018년 경영실적 분석 및 재무지표 분석
• 2018년 사업내용에 대한 Review
• 2019년 예상 실적
• 2019년 주요 사업 추진 전략 이렇듯 청구법인과 쟁점 해외자회사들은 사업계획 보고를 통해 모든 경영성과 및 경제활동의 효용을 공유하고 있으며 이는 밀접한 업무관련성에 대한 주요 근거가 된다. 아울러 청구법인도 기존에 거래가 없었던 고객사에 대한 최초 영업활동 시 회사 소개자료를 활용하여 영업을 진행하고 있다. 회사 소개자료는 청구법인의 현황, 연혁, 주요 고객사, 조직 현황, 주요 사업 내용, 청구법인의 비전 등을 보여주는 자료로서 객관적인 사실을 바탕으로 작성되었는데, 청구법인의 소개자료 중 쟁점 해외자회사들에 대한 내용을 간략히 요약하면 아래와 같다. 1-1. Overview: 회사 사업의 전반에 대한 소개로서 쟁점 해외자회사들은 청구법인의 Global supply chain으로 소개되고 있으며, Overseas production을 담당하는 것으로 소개됨. 1-2. History: 회사의 연혁을 나타내고 있으며 2014년 쟁점 미국자회사 설립 및 2016년 쟁점 호주자회사 설립에 대한 내용이 설명되어 있음. 1-3. Partners: 쟁점 미국자회사의 고객사인 K, L, M와 쟁점 호주자회사의 고객사이기도 한 D 등이 청구법인의 고객사로도 설명되어 있음. 1-4. Organization: 조직도로서 청구법인 내에 쟁점 해외자회사들이 소속되어 있으며, 별개의 법인 이 아닌 하나의 공동체임을 설명하고 있음. 3-1. Facility overview: 미국 공장과 호주 공장에 대한 설명으로서 각 공장별 주요 생산제품군에 대해 설명하고 있음. 3-2. Facility capacity: 미국 공장과 호주 공장의 제품군별 생산능력에 대하여 설명하고 있음. 처분청은 쟁점 해외자회사들의 경영관련 사항을 보고받는 것은 주주활동에 불과하며 조직도상에 자회사임을 확인할 수 있다고 하여 업무관련성이 있다고 볼 수는 없는 것이라고 주장한다. 그런데 실제 기업의 경영활동을 살펴보면 법인은 일반 주주에게 상시 보고가 아닌 주주총회에서 정해진 일정에 따라 보고하는 반면, 경영의사결정을 내리는 모회사에게는 모든 사업계획 및 진행현황에 대해 수시로 구체적인 보고를 진행하는 등 그 보고 시기 및 빈도에 상당한 차이가 있다. 청구법인이 제출한 증거자료에서 확인할 수 있듯이 청구법인은 주주활동의 일환이 아닌 청구법인의 주목적사업인 OOO 제조와 관련하여 쟁점 해외자회사들의 사업상 모든 진행상황을 보고받고, 앞으로 진행할 사업에 대한 모든 경영의사결정을 청구법인이 직접하고 있다. 이와 관련하여 조세심판원(조심 2018중2173, 2018.12.21.)은 ‘쟁점법인은 중요 사항을 청구법인의 대표이사에게 지속적으로 보고하고, 청구법인의 조직도, 소개자료 및 각종 보고서에도 쟁점법인은 청구법인의 중국 현지법인(자회사)으로 나타나므로, 청구법인이 쟁점법인 경제활동의 효용을 향유한다고 볼 수 있다’고 판시함으로서 경제활동의 효용을 향유하는 경우 업무관련성이 있다고 하였다. 또한 조세심판원(조심 2013서4404, 2014.12.10.)은 ‘가지급금의 업무 관련성 여부는 당해 법인의 목적이나 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단하는 것으로, 청구법인과 ○○○은 업종이 숙박업으로 동일하여 향후 호텔 운영기법의 이전 등으로 인한 상승효과가 기대되는 등 청구법인이 ○○○에 대부투자를 하는 것이 청구법인의 업무와 관련 없다고 보기 어려울 뿐만 아니라 ○○○은 청구법인으로부터 임원을 파견받고 청구법인에 정기적으로 업무보고를 하고 있으며, 두 회사의 홈페이지가 연계되어 있는 등 청구법인은 ○○○의 지분 전부를 보유한 모회사로서 ○○○이 하는 경제활동의 효용을 청구법인이 전부 향유한다고 볼 수 있는 점’ 등이라고 결정함으로서 경제활동의 효용을 향유하는 경우 그 업무관련성을 인정하고 있다. 이러한 점들에 비추어 보더라도 쟁점 대여금과 관련한 지급이자 손금불산입 처분은 취소되어야 한다.
(1) 쟁점 출자전환은 채권을 임의포기한 것으로 부당행위계산부인(법인세법 시행령제88조 제1항 제3호 및 제9호)에 해당한다. (가) 청구법인이 취득한 주식의 취득가액은 법인세법 시행령제72조 제2항 제4호의2에 따라 취득당시 주식의 시가로 대여금 채권 OOO원이 액면가액(주당 미화 1달러)으로 출자전환되어 주식의 시가와 채권의 가액에 차이가 발생하였다. 국세청 예규(서면-2023-법규국조-2595, 2024.4.18.) 및 기획재정부 예규(기획재정부 국세제도과-412, 2020.9.28.)에 따르면 해외 현지법인에 대한 대여금채권이 액면가액으로 출자전환된 경우로서 출자전환으로 취득한 주식의 시가가 해당 대여금의 채권가액에 미달한 경우에는 그 차액만큼 채무가 면제된 것으로 보고 있다.
○ 기획재정부 국제조세제도과-412(2020.9.28.) [제목]: 내국법인이 해외 완전자회사에 대한 대여금 채권을 그 자회사 주식의 액면가액으로 출자전환함으로써 취득하는 주식의 시가가 그 대여금 채권가액에 미달하여 발생한 대여금 채권가액과 취득하는 주식의 시가와의 차액은 그 자회사에 대한 채무의 면제에 해당하는 것임 청구법인이 인용한 헌법재판소 2021.11.25. 선고 2017헌바280 전원합의부 결정 사건은 출자전환된 채권가액이 액면가액을 초과하여 주식발행초과금이 발생한 상태에서 법인세법제17조 제1항 제1호 단서 규정을 적용하여 시가와 발행가액의 차이가 익금에 해당하는지 여부가 쟁점이 된 사건으로 주식의 시가가 액면가액에 미달하는 이 사건에 직접 적용하기에는 무리가 있다. 아울러 법인세법제17조는 “내국법인”에 한해 적용하는 것이며 외국법인의 소득을 판단함에 있어서 적용되는 규정은 아니다. 또한 미국의 기업회계원(GAAP)의 재무회계기준심의회(FASB)가 정한 재무회계기준(FAS)에 따르면 채무의 출자전환에 관한 회계처리에 대하여 채권자가 채무자를 지원하는 목적으로 응하는 경우에 채무자는 대차대조표상 당해 주식을 공정가치로 계상하여야 하고, 손익계산서에는 주식의 시가와 감액된 채무의 장부가액 차액을 채무면제이익으로 인식하여야 한다(FASB, Accounting by Debtors and Creditors for Troubled Debt Restructurings Statement of Financial Accounting Standards No.15, 1977, pragraph 15 and 28). 호주 역시 채무의 지분전환은 채무면제로 간주되며 채무면제이익(순액)은 발행한 주식의 가치가 차감된 잔액으로 보고 있다(ITAA 19367.sec 245-35). (나) 쟁점 대여금의 액면출자전환은 채무면제이익으로서 부당행위계산부인 규정이 열거하고 있는 유형에 해당한다. 법인세법 시행령제88조 제1항 제3호의 규정에서는 부당행위계산부인 유형 중 하나로 “자산을 시가보다 낮은 가액으로 현물출자 한 경우”를 규정하고 있고, 국조법 시행령 제4조는 국제거래에 있어서 채무를 면제하는 등에 해당할 경우 법인세법상의 부당행위부인규정이 적용되는 것으로 규정하고 있다. 그리고 앞서 살핀 기획재정부 국제조세제도과-412, 2020.9.28. 역시 액면발행의 경우 시가와의 차액에 대해 부당행위계산부인의 적용대상이 된다고 밝히고 있다. (다) 청구법인이 한 출자전환은 건전한 사회통념 및 상거래 관행과 경제적 합리성을 결여한 행위에 해당한다. 쟁점 해외자회사들은 매년 영업손실을 지속하고 있는데, 최근 2018년 내지 2022년 사이 쟁점 미국자회사는 총 OOO원, 쟁점 호주자회사는 총 OOO 원의 당기순손실이 확인되었다. < 쟁점 해외자회사들의 최근 당기순손실 > (단위: 백만 원) OOO 청구법인은 쟁점 해외자회사들의 영업손실을 보전하기 위해 지속적으로 자금을 대여하였고, 이후 쟁점 해외자회사들의 재무구조를 개선하기 위하여 출자전환이 이루어진 것이다. 청구법인은 매년 11월경 다음 사업연도의 사업계획을 발표하는데, 2019.11.경의 사업계획서에 의하면 2020사업연도에도 쟁점 해외자회사들의 영업이익 적자가 지속될 것으로 예상되었던 것으로 확인되었다. 청구법인은 2018년 내지 2022년 사이에 쟁점 미국자회사에 대하여 총 42회, 쟁점 호주자회사에 대하여 총 7회의 출자전환을 반복하였는바, 대여금의 회수가능성이 희박함에도 진행된 이와 같은 과도한 출자전환 반복행위는 경제적 합리성이 없다. 또한 쟁점 해외자회사들은 청구법인과 유사한 OOO 사업을 영위할 뿐, 청구법인과는 제품거래 또는 기술지원 용역거래 등이 없이 독립적으로 운영되는 별개의 회사로서 쟁점 출자전환은 청구법인의 경영상 위험 회피와는 관련이 없다. 아울러 청구법인이 제시한 국심 2007서3619, 2008.9.22. 사건은 유상증자나 업무무관가지급금에 관련된 사례로서 쟁점 출자전환에는 적용하기 어렵고, 수원지방법원 2023.2.16. 선고 2021구합73059 판결은 쟁점 출자전환과 사실관계가 유사하긴 하나, 대여금을 출자전환한 뒤 발생한 주식처분손실에 대해서 손금불산입 대상으로 판결한 사례이다. 이와는 달리 서울행정법원 2013.6.21. 선고 2012구합19533 판결에서도 법원은 현지법인으로부터 무수익자산을 매입하는 것은 부당행위계산부인에 해당한다는 전제하에 취득자산인 골프장회원권의 경우 제3자에게 매각하여 시세차익을 남길 수 있어 보이지 않고 원고들의 기존의 수익창출과 무관하다는 이유 등으로 경제적 합리성을 인정하지 않은 바 있다. 또한 청구법인이 제시한 차입계약서는 대출 약정시 채무자의 지급능력을 담보하기 위한 명목적인 규정으로서 출자전환 시점에 차입거래 중지가 도래하였다는 어떠한 위험성도 확인할 수 없으므로 청구법인의 출자전환은 경영위험회피를 위한 경제적 합리성을 갖춘 행위라고 볼 수 없다. 요컨대, 특수관계 없는 제3의 채권자가 포함된 경우의 출자전환은 통상적으로 취득하는 주식과 소멸한 채권이 동일한 가격(시가)으로 교환될 것임에도 쟁점 출자전환은 자본잠식 상태의 주식을 취득하고 대여금을 포기하는 것으로서 경제적 합리성이 결여된 행위이다. (라) 예비적 처분사유: 부당행위계산부인 규정에 해당하지 않는다 하더라도 비지정기부금에 따른 법리상 세무조정 결과는 동일하다. 쟁점 출자전환에 대하여 청구인의 주장처럼 부당행위계산부인 규정이 적용되지 않는다 하더라도, 출자전환으로 취득한 주식의 시가가 청구법인이 계상한 주식의 취득가액(대여금 채권가액)에 미달한다는 점은 부인할 수 없는바, 이 경우 ‘ 법인세법 기본통칙’ 19의2-19의2…5【약정에 의한 채권포기액의 대손금 처리】에 준하여 세무조정을 하여야 한다. 이에 따르면 채권포기액은 접대비 또는 기부금으로 보아 처리하여야 하는데 청구법인의 경우 업무와 관련하여 채권을 포기한 것이 아니라고 볼 수 있으므로 법인세법 제24조 제2항 에 따라 손금불산입되는 기부금(비지정기부금)으로 볼 수 있다. 비지정기부금의 경우 그 귀속자에 따라 소득처분하므로 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 라.목에 따라 기타소득으로 귀속자에게 소득처분되며 이 경우 쟁점 출자전환은 부당행위계산부인으로 익금산입하여 소득처분하는 것과 동일한 세무조정이 발생한다.
(2) 쟁점 대여금은 업무무관가지급금에 해당하여 지급이자 손금불산입의 대상이다. (가) 업무무관가지금금 관련 지급이자 손금불산입의 입법 목적은, 차입금을 보유하고 있는 법인이 특수관계자에게 업무와 관련 없이 가지급금 등을 지급한 경우 이에 상당하는 차입금의 지급이자를 손금불산입하도록 하는 조세상의 불이익을 주어 차입금을 생산적인 부분에 사용하지 않고 계열사 등에게 대여하는 비정상적인 행위를 제한함으로써 타인자본에 의존한 무리한 기업확장으로 기업의 재무구조가 악화되는 것을 방지하고 기업자금의 생산적 운용을 통한 기업의 건전한 경제활동을 유도하는 것에 있다(대법원 2009.12.10. 선고 2007두15872 판결 참조). 또한 특수관계자에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 조달 등을 위한 차입금에 대하여 지출한 이자는 법인의 수익을 창출하기 위하여 지출한 비용이 아니므로 수익대응성이 없어 세무회계상 이를 손금으로 보기도 어렵다(대전고등법원 2013.5.16. 선고 2012구합2605 판결). (나) 지급이자손금규제의 대상기준인 “업무와 직접 관련없이 지급한 가지급금”에는 순수한 의미의 대여금은 물론 구상금채권 등과 같이 채권의 성질상 대여금에 준하는 것도 포함되고, 또한 특수관계자에 대하여 적정한 이자율에 의하여 이자를 받으면서 가지급금을 제공한 경우도 포함된다 할 것이며, 업무와 직접 관련성 여부는 당해 법인의 목적사업이나 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단되어야 한다. A에 대한 위 대여금이 순수한 운전자금의 대여 내지 위 A의 부채를 대위변제함으로써 발생한 것이라면, 원고의 목적사업 내지 영업내용에 비추어 볼 때 이러한 채권들은 모두 업무와 관련없이 지급한 가지급금에 해당된다”는 것이 대법원의 입장이다(대법원 2003.3.11. 선고 2002두4068 판결, 대법원 1992.11.10. 선고 91누8302 판결 참조). (다) 청구법인과 쟁점 해외자회사들의 업무협약서는 원칙적으로 구속력이 없는 계약이고, 법인들 간 기술 이전 등에 대한 사용료 지급 내역도 확인되지 않는다. < 쟁점 미국자회사와 C 간 체결한 업무협약서 >
10. Non-Binding Effect. It is expressly understood and agreed that is a letter of intent only and that no liability or obligation of any nature whatsoever is intended to be created between the parties; provided that the parties do intend to be legally bound by provisions of paragraphs 3, 7, 10, 11, and 12(the “Binding Provisions”).
10. 비구속적 효력. 본 협약서는 의향서일 뿐이고 어떻든지 당사자간에 책임이나 의무를 지우기 위한 것이 아니다; 단 3항, 7항, 10항, 11항 그리고 12항 (“구속력 있는 조항들”)의 조항들은 법적으로 구속력 있는 것으로 의도된 것이
- 다. 이와 관련하여 청구법인이 제시한 조심 2018중2173, 2018.12.21.의 사례는 협업관계인 해외법인(제3자)이 조사법인의 계좌를 사용하여 해외법인의 자재대금 등 입출금 거래를 한 사안에 대해서 조사관청이 조사법인을 해외법인의 실질주주로 보아 조사법인 계좌 거래금액을 대여금 등으로 의제하여 과세한 건으로 본 건과는 사실관계가 다르다. 또한 위 심판례에서 업무무관가지급금 해당 여부는 제기된 5가지 쟁점 중 하나로, 심판부가 업무무관가지급금으로 판단하지 않은 이유는 동일업종 및 설립 목적이 아니라, 조사관청이 청구법인의 계좌를 통해 거래된 해외법인의 자재대금 등을 대여금으로 의제하면서 그 이유로 업무연관성을 주장하였다가 업무무관가지급금 쟁점에서는 업무연관성이 없다고 주장하였기 때문에 조사관청 주장의 논리적 일관성이 없었던 사례로 여겨지는바, 해당 심판례를 이 사건에 직접 인용하기에는 적절하지 않다. (라) 청구법인과 쟁점 해외자회사들의 업종이 유사하여 영업상승효과가 발생하였다고 볼 수도 없다. 청구법인이 제시한 협업사례는 쟁점 미국자회사가 청구법인에게 고객사를 소개해준 사례, 청구법인과 쟁점 미국자회사가 C 본사에 동반 방문한 사례, 청구법인과 쟁점 호주자회사 간 서로 고객사를 소개해준 사례들이나, 청구법인은 고객사 소개와 관련하여 쟁점 해외자회사들과 용역 계약을 체결한 사실이 없고 소개의 대가를 주고받은 사실도 없어 청구법인이 제시한 협업사례가 청구법인의 매출이나 수익의 증대에 직접적으로 영향을 주었다고 보기 어렵고 단순히 업종이 유사하거나 연관이 있다고 하여 영업상의 동반상승효과가 있다고 보기도 어렵다. (마) 청구법인은 쟁점 대여금과 관련하여 쟁점 해외자회사들로부터 아무런 담보를 수취하지 않았는바, 이는 경제적 합리성이 없는 거래이고 청구법인의 경영상에 악영향을 미친 것으로 보아야 한다. (바) 수출증대를 위해 설립한 현지법인에 필요한 시설자금 및 운영자금을 지원한 경우 업무관련성이 있다고 볼 수 없고, 조심 2015서5337, 2015.12.24. 결정에서도 차후 해외시장에서의 성공은 청구법인에게 간접적으로 영향을 미칠 여지는 있으나 향후에 추측되는 이러한 간접적인 예상치가 청구법인의 매출 증대와 상당한 연관성이 있다고 본다면 업무무관 가지급금을 손금에 불산입하도록 규정한 법인세법제28조 및 동 시행령 제53조가 형해화될 수 있다는 처분청의 주장을 받아들였다. 청구법인이 인용하고 있는 국심 2007서137, 2007.11.9. 결정례는 청구법인이 원료 및 제품을 현지법인에 매출하고 현지법인이 직접 또는 추가가공을 통하여 제3자에 매출하는 거래구조로 현지법인의 경영상황 변동이 청구법인의 매출 또는 수익증대에 직접접인 영향을 미치는 상황에서 청구법인이 현지법인에 대여한 대여금의 업무관련성을 인정한 사례이나, 본 건은 청구법인과 쟁점 해외자회사들과는 원료 또는 제품의 매출·매입거래가 거의 발생하지 않으며 각각 별개의 제품을 원재료 구입·생산·판매하는 상황으로 쟁점 현지자회사들의 경영상태가 청구법인에 매출 또는 수익증대에 영향을 미치지 않으므로 사안이 서로 다르다. (사) 청구법인이 쟁점 해외자회사들로부터 경영관련 사항을 보고받은 것 역시 단순한 주주로서의 활동에 불과할 뿐, 업무관련성이 있다고 볼 수 없다. (아) 본 건은 쟁점 해외자회사들이 제3자로부터 추가 차입이 불가능한 상황에서 시설 및 운영자금 명목으로 자금을 대여한 것으로 쟁점 해외자회사들에게 경영상 채무불이행 등이 발생하더라도 청구법인은 주주로서의 투자손실 이외에 제3자에 대한 배상책임은 발생하지 않는바, 주주로서의 투자손실은 청구법인과 현지법인 간의 업무연관성 여부와는 무관하다.
① 쟁점 미국자회사에 대한 쟁점대여금을 액면가액으로 출자전환함으로써 취득한 주식의 시가가 쟁점대여금 채권 가액에 미달하는 경우, 그 차액에 상당하는 채무를 면제한 것으로 부당행위계산부인 또는 비지정기부금에 해당하는지 여부
② 청구법인이 쟁점 해외자회사들에 대하여 대여한 금원을 업무무관가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입한 처분의 당부
(1) 청구법인은 2002.1. 설립되어 OOO의 개발‧제조 및 판매를 목적으로 하는 법인으로 경기도 OOO에 위치하고 있다. 청구법인은 OOO 제조에 대한 글로벌 생산체인을 구축하여, 현지법규 및 현지 시장 수요에 맞는 제품 제조를 통한 시장 대응을 위해 2014.8.1. 미국 댈러스에 쟁점 미국자회사를, 2016.1.27. 호주 멜버른에 쟁점 호주자회사를 각 100% 출자하여 설립하였으며 그 외에도 중국과 싱가포르에 각 자회사를 두고 있다. 쟁점 해외자회사들도 공장을 보유하고 OOO의 제조‧판매를 주업으로 하고 있으며, 청구법인은 쟁점 해외자회사들의 발행주식 전부를 소유하면서 그 대표이사 및 주요 임원을 선임하고, 쟁점 해외자회사들의 모든 사업상 의사결정을 수행하고 있다. 쟁점 해외자회사들은 청구법인 외 한국수출입은행 등으로부터 자금을 차용하였고 청구법인은 해외자회사들이 한국수출입은행 등 쟁점 제3의 대여자들로부터 자금을 차용함에 있어 지급을 보증하였다. 청구법인은 2018년 내지 2022년 쟁점 해외자회사들에 대한 대여금을 OOO 원을 액면가액(주당 미화 1달러)으로 출자전환하였다. 청구법인은 출자전환으로 취득한 주식의 취득가액을 액면가액으로 계상하였고, 쟁점 해외자회사들은 각 출자전환된 대여금을 자본금으로 계상하였다. < 청구법인 자회사들의 기본 현황 > OOO < 쟁점 해외자회사들의 기말 재무상태표 > (단위: 백만 원) OOO 조사대상기간(2018년∼2022년) 중 청구법인이 쟁점 해외자회사들에게 한 대여금 내역, 회수 내역, 출자전환 내역 및 기말 대여금 잔액은 아래와 같다. < 대여금 처리내역 > (단위: 백만 원) OOO
(2) 청구법인의 설명에 따르면 쟁점 미국자회사는 ① 세계 1위 시장인 미국시장 진출에 따른 현지 고객사 발굴, ② 글로벌 브랜드 개발을 통한 수익성 확대 및 OEM/ODM 사업의 전개, ③ 직수입 원료의 미국 현지 구매 공급을 통한 원가 절감, ④ 선진시장의 기술 및 시장 트랜드 정보습득을 목적으로 설립되었으며, OOO(M), OOO(L), C(K) 등 미국 현지 글로벌 업체를 주요 고객사로 확보하고 있다. 쟁점 호주자회사 또한 ① 현지 법인과의 거래를 통한 중국 OOO 시장 공략의 전진기지 확보, ② 호주 현지 생산을 통해 호주 내 OOO 업체와의 OEM / ODM 사업의 확대를 목적으로 설립되었으며, 호주 현지 OOO 업체인 OOO(D), OOO(F) 등의 업체를 주요 고객사로 확보하고 있다. 다만, 쟁점 미국자회사는 청구법인의 초기 예측과는 달리 시장 진출을 위한 판매관리비의 투입, 고객사의 맞춤형 OOO을 신규 주문에 따라 관련 설비 투자가 지속적으로 발생한 점 등이 수익성에 지속적인 악영향을 끼쳤으며, 미국 시장의 소비 침체 등으로 회사 운영 전반에 어려움을 겪고 있다. 쟁점 호주자회사 역시 설립 초기 시장 진출을 위한 판매관리비의 투입, 고객사의 맞춤형 OOO 신규 주문에 따라 관련 설비 투자가 지속적으로 발생하였고 2020년부터는 COVID-19의 영향으로 대 중국 매출이 크게 감소되었으며 이에 따라 회사 운영에 어려움을 겪고 있다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 관해 살펴본다. 쟁점①과 관련하여 처분청은 주위적으로 쟁점 출자전환이 국조법 시행령 제4조 제1호 후단의 채무면제에 해당하여 부당행위계산부인에 관한 법인세법제52조, 동법 시행령 제88조 제3호 후단(시가보다 낮은 가액으로 이루어진 현물출자), 또는 같은 조 제9호(그 밖의 이익분여 행위)에 해당하고, 이는 경제적 합리성도 인정될 수 없는 행위라는 의견이다. 이 건에서 쟁점 출자전환에 따른 주식 발행이 액면가액으로 이루어졌다고 하더라도 청구법인이 쟁점 미국자회사로부터 취득하는 발행주식의 시가가 대여금의 채권가액에 미달하여 그 차액이 쟁점 미국자회사에 대한 채무의 면제에 해당한다고 할 것이나, 이는 법인세법 제52조 제1항 에 따라 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에 해당함을 전제로 한다고 할 것인데, 위와 같은 부당행위계산 부인은 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 할 것(대법원 1996.7.26. 선고 95누751 판결, 같은 뜻임)이다. 이에 쟁점 출자전환과 관련하여 청구법인이 당초 쟁점 미국자회사에 쟁점 대여금을 빌려주게 된 후 쟁점 출자전환에 이르게 된 경위 등을 살펴보면, 청구법인은 해외 진출과정에서 해외 거래처의 요청에 따라 해외에서 직접 OOO을 제조․판매하고자 업무협약을 체결하고 100% 자회사인 쟁점 미국자회사를 설립하게 된 것으로 보이는 점, 위 업무협약 등에 따라 청구법인은 쟁점 미국자회사를 정상적으로 유지할 의무를 부담하게 되면서 쟁점 대여금이 대여된 것으로 보이는데, 이는 위 업무협약 등에 따라 청구법인에게 주어진 의무를 이행하는 과정에서 불가피하게 이루어진 것으로 볼 수 있고 쟁점 대여금의 사용처 역시 쟁점 미국자회사의 운영자금이나 제3채권자에 대한 차입금 상환과 같이 쟁점 미국자회사의 존속을 위한 것으로 보이는 점, 이와 더불어 쟁점 미국자회사가 설립된 2014년경 직후부터 청구법인은 쟁점 미국자회사의 제3채권자들(금융기관)에 대한 채무에 관해 지급보증을 하였는데, 이후 쟁점 미국자회사가 손실 누적에 따라 채무초과상태에 이르자 청구법인에게는 쟁점 출자전환과 같은 쟁점 미국자회사의 재무구조 개선 등이 이루어지지 않는다면 위 제3채권자들이 자신의 대여금을 조기회수하거나 청구법인이 위 지급보증 의무를 이행하게 될 우려가 있었던 것으로 보이는 점, 또한 청구법인이 쟁점 출자전환 등을 하지 않아 쟁점 미국자회사의 악화된 재무상태가 유지되었다면, 청구법인은 쟁점 미국자회사로부터 기존 채권인 쟁점 대여금을 회수하는 것이 곤란해지고 더 나아가 위와 같이 청구법인이 제3채권자들에 대한 지급보증 의무까지 함께 이행하여야 할 재정적 부담까지 지게 되는 점 등에 비추어 쟁점 출자전환에 경제적 합리성이 없다고 단정하기는 어렵다고 할 것이다. 그렇다면, 쟁점 출자전환이 국조법 제4조 제2항, 동법 시행령 제4조 제1호 후단, 법인세법제52조, 동법 시행령 제88조 제1항 제3호 또는 제9호에 해당함을 전제로 한 처분청 중부지방국세청장의 본 건 소득금액변동통지는 위법하다. 처분청은 쟁점①에 대해 예비적으로 쟁점 출자전환 행위가 법인세법제24조에서 정한 비지정기부금에 해당한다고 주장한다. 그러나 동법 시행령 제35조에 따르면 기부금은 특수관계인 외의 자와의 거래를 전제요건으로 하는 것인바, 청구법인과 쟁점 미국자회사는 특수관계인에 해당하므로 처분청의 위 예비적 처분사유도 위법하다. (나) 다음으로 쟁점②에 관해 살펴본다. 처분청은 쟁점 대여금이 청구법인의 업무와 관련없는 업무무관가지급금에 해당한다고 주장한다. 그러나 청구법인이 쟁점 해외자회사들을 설립한 것은 청구법인의 거래처인 해외 현지법인에 대한 매출증대, 해외 현지법인과의 거래증대 및 전세계를 대상으로 하는 신규 사업 추진 등을 위한 것으로 보이는 점, 청구법인의 주요 거래처인 C, D의 업무협약서 등에서 청구법인과 위 각 거래처 간 전략적 협력관계임이 확인되고 위 각 거래처가 청구법인에게 해외 현지 공장 내지 자회사를 설립할 것을 권유하였으며 이는 OOO의 제조허가 등에 있어서 각 국가별로 제도와 기준이 다르기 때문인 점, 실제 쟁점 해외자회사들은 그들의 고객사(I, N 등)로부터 의뢰받은 제조요청을 청구법인이 수주할 수 있도록 하였던 점, 모회사가 자회사의 업무에 직접 관여하거나 양 회사의 업무수행 과정에서 무형적 노하우 등을 공유하는 긴밀한 관계에 있으면 업무관련성이 있다고 볼 수 있는데(조심 2018중2173, 2018.12.21., 조심 2013서4404, 2014.12.10., 각 같은 뜻임) 청구법인은 쟁점 해외자회사들의 발행주식 전부를 소유하면서 그 대표이사 및 주요 임원을 선임하고 쟁점 해외자회사들의 모든 사업상 의사결정을 수행하고 청구법인과 쟁점 해외자회사들간의 거래기회나 고객관계를 공유하는 등 일반적인 모자법인 관계보다 사업상 더욱 긴밀한 관계에 있는 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점 대여금을 업무무관가지급금으로 보아 청구법인의 차용금에 대해 지급이자 손금불산입을 한 처분청 분당세무서장의 본 건 법인세 부과처분도 위법한 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련법령
(1) 국제조세조정에 관한 법률 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “국제거래”란 거래 당사자 중 어느 한쪽이나 거래 당사자 양쪽이 비거주자 또는 외국법인(비거주자 또는 외국법인의 국내사업장은 제외한다)인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매ㆍ임대차, 용역의 제공, 금전의 대차(貸借), 그 밖에 거래자의 손익(損益) 및 자산과 관련된 모든 거래를 말한다.
3. “특수관계”란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계를 말하며, 그 세부 기준은 대통령령 으로 정한다.
② 국제거래에 대해서는 소득세법 제41조 와 법인세법 제52조를 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령 으로 정하는 자산의 증여 등에 대해서는 그러하지 아니하다. (2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제4조(부당행위계산 부인의 적용 범위) 법 제4조 제2항 단서에서 “대통령령으로 정하는 자산의 증여 등”이란 다음 각 호의 경우를 말한다.
1. 자산을 무상(無償)으로 이전(현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 경우는 제외한다)하거나 채무를 면제하는 경우
2. 수익이 없는 자산을 매입하거나 현물출자를 받는 경우 또는 그 자산에 대한 비용을 부담하는 경우
법인세법 시행령 제88조 제1항 제8호각 목의 어느 하나 또는 같은 항 제8호의2에 해당하는 경우
(3) 법인세법(2018.12.24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것) 제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.
③ 제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제17조(자본거래로 인한 수익의 익금불산입) ① 다음 각 호의 구분에 따른 수익은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입(算入)하지 아니한다.
1. 주식발행액면초과액: 액면금액 이상으로 주식을 발행한 경우 그 액면금액을 초과한 금액(무액면주식의 경우에는 발행가액 중 자본금으로 계상한 금액을 초과하는 금액을 말한다). 다만, 채무의 출자전환으로 주식등을 발행하는 경우에는 그 주식등의 제52조제2항에 따른 시가를 초과하여 발행된 금액은 제외한다.
② 제1항 제1호 단서에 따른 초과금액 중 제18조 제6호를 적용받지 아니한 대통령령으로 정하는 금액은 해당 사업연도의 익금에 산입하지 아니하고 그 이후의 각 사업연도에 발생한 결손금의 보전(補塡)에 충당할 수 있다. 제19조의2(대손금의 손금불산입) ② 제1항은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에 대하여는 적용하지 아니한다.
1. 채무보증(독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제10조의2제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채무보증 등 대통령령으로 정하는 채무보증은 제외한다)으로 인하여 발생한 구상채권(求償債權)
2. 제28조 제1항 제4호 나목에 해당하는 것 제24조(기부금의 손금불산입) ① 이 조에서 "기부금"이란 내국법인이 사업과 직접적인 관계없이 무상으로 지출하는 금액(대통령령으로 정하는 거래를 통하여 실질적으로 증여한 것으로 인정되는 금액을 포함한다)을 말한다.
② 내국법인이 각 사업연도에 지출하는 기부금 중 법정기부금과 지정기부금은 다음 표의 구분에 따라 산출한 손금산입한도액 내에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 순차적으로 손금에 산입하고, 손금산입한도액을 초과하는 금액과 그 외의 기부금은 손금에 산입하지 아니한다. (표 생략) 제28조(지급이자의 손금불산입) ① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
1. 타인으로부터 매입한 자산(대통령령으로 정하는 금융자산은 제외한다): 매입가액에 부대비용을 더한 금액
2. 자기가 제조·생산 또는 건설하거나 그 밖에 이에 준하는 방법으로 취득한 자산: 제작원가(制作原價)에 부대비용을 더한 금액
3. 그 밖의 자산: 취득 당시의 대통령령으로 정하는 금액
② 제1항에 따른 매입가액 및 부대비용의 범위 등 자산의 취득가액의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제92조(국내원천소득 금액의 계산) ① 제91조 제1항에 해당하는 외국법인의 각 사업연도의 국내원천소득의 총합계액은 해당 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 해당 사업연도에 속하는 손금의 총액을 뺀 금액으로 하며, 각 사업연도의 소득금액의 계산에 관하여는 대통령령으로 정하는 바에 따라 제14조부터 제18조까지, 제18조의2, 제19조, 제19조의2, 제20조부터 제31조까지, 제33조부터 제38조까지, 제40조부터 제42조까지, 제42조의2, 제43조, 제44조, 제44조의2, 제44조의3, 제45조, 제46조, 제46조의2부터 제46조의5까지, 제47조, 제47조의2, 제50조, 제51조, 제52조, 제53조, 제53조의2 및 제54조와 조세특례제한법 제138조 를 준용한다. 다만, 제44조의3, 제45조, 제46조의3 및 제46조의4를 준용할 때 합병법인 및 분할신설법인등은 피합병법인 및 분할법인등의 결손금을 승계하지 아니하는 것으로 보아 각각의 규정을 준용한다 (4) 법인세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것) 제35조(기부금의 범위) 법 제24조 제1항의 규정에 의한 기부금은 제36조의 규정에 의한 지정기부금과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
1. 법인이 제87조에 따른 특수관계인 외의 자에게 당해 법인의 사업과 직접 관계없이 무상으로 지출하는 재산적 증여의 가액
2. 법인이 제87조에 따른 특수관계인 외의 자에게 정당한 사유없이 자산을 정상가액보다 낮은 가액으로 양도하거나 정상가액보다 높은 가액으로 매입함으로써 그 차액중 실질적으로 증여한 것으로 인정되는 금액. 이 경우 정상가액은 시가에 시가의 100분의 30을 가산하거나 100분의 30을 차감한 범위안의 가액으로 한다. 제72조(자산의 취득가액 등) ② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다. 4의2. 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식등: 취득 당시의 시가. 다만, 제15조 제4항 각 호의 요건을 갖춘 채무의 출자전환으로 취득한 주식등은 출자전환된 채권(법 제19조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권은 제외한다)의 장부가액으로 한다. 제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제19조 제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다. 3의2. 특수관계인인 법인 간 합병(분할합병을 포함한다)·분할에 있어서 불공정한 비율로 합병·분할하여 합병·분할에 따른 양도손익을 감소시킨 경우. 다만, 자본시장과 금융투자업에 관한 법률제165조의4에 따라 합병(분할합병을 포함한다)·분할하는 경우는 제외한다.
4. 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우
6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
7. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우 7의2. 기획재정부령으로 정하는 파생상품에 근거한 권리를 행사하지 아니하거나 그 행사기간을 조정하는 등의 방법으로 이익을 분여하는 경우
8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자본거래로 인하여 주주등인 법인이 특수관계인인 다른 주주등에게 이익을 분여한 경우
9. 그 밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계인 간의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계인인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.
③ 제1항 제1호·제3호·제6호·제7호 및 제9호(제1항 제1호·제3호·제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. 제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.