쟁점법인은 게임사용자에 대한 마케팅 일환으로 게임경기를 개최·운영하면서 중국 퍼블리셔로부터 쟁점금액을 지원받도록 계약하였고 실제 쟁점금액은 쟁점법인이 개최한 게임경기의 운영비로 집행된 점 등에 비추어 독립적 인적용역소득에 해당함
쟁점법인은 게임사용자에 대한 마케팅 일환으로 게임경기를 개최·운영하면서 중국 퍼블리셔로부터 쟁점금액을 지원받도록 계약하였고 실제 쟁점금액은 쟁점법인이 개최한 게임경기의 운영비로 집행된 점 등에 비추어 독립적 인적용역소득에 해당함
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점금원은 OOO의 개최권 및 관련 상표권 등 각종 권리의 허여 및 노하우의 이전 대가로서 지급받은 것이므로 사용료소득에 해당한다. (가) 쟁점법인은 OOO 개최에 관한 권리권자로서 OOO에게 지역예선 개최권을 허여 하고 관련 노하우를 제공하였으므로 이에 대한 대가인 쟁점금원은 사용료소득에 해당한다.
1. 쟁점법인은 OOO IP의 저작권자로서 동 게임 IP에서 발생한 매출이 법인 총매출액의 99% 이상을 차지할 정도로 OOO IP는 쟁점법인의 사업운용에 있어 매우 중요한 자산이다. 이에 쟁점법인은 전세계 각 국가별 소재 퍼블리셔와의 계약 체결을 통하여 로열티를 수취하는 기본적인 영업구조를 택하면서도, OOO IP의 전세계적인 자산가치 향상 및 유지를 위한 활동에 있어서는 글로벌 마케팅 및 홍보에 대한 권리를 원천적으로 보유하면서 직접 관리 운영하고 있다. 이를 위한 방편으로 쟁점법인은 총기를 이용한 가상 전투가 기본 컨셉인 OOO IP의 특성을 살려 전세계 OOO 게임 유저들이 참여하는 경쟁 대회인 OOO의 개최·운영에 대한 권리를 독점적으로 보유하면서 실제로 매년 OOO를 개최하고 있다.
2. OOO는 유저들간 각 국가별 지역예선을 거쳐 결승전을 치르는 구조의 대회인데, OOO계약상 OOO가 중국내 라이선스 제품의 출판, 배포, 마케팅, 광고 등을 행사할 수 있는 독점적 권한을 쟁점법인으로부터 허여받았음에도, 계약상 예외적으로 OOO의 중국내 지역예선을 포함하여 개최 및 운영에 관한 일체의 권리를 쟁점법인이 보유하고 있는 이유는 위와 같은 사정에 기반한 것이다. 실제로 각 국가별 소재 퍼블리셔는 계약상 지역내 허용된 범위 내의 자체적인 마케팅 활동으로서 각 국가별 유저 간 연중 대회(이하 “프로리그”라 한다)를 개최하고 있으나 OOO를 직접 운영할 수 있는 권리는 가지고 있지 않다.
3. 다만, 위 기본 방침에 불구하고 OOO는 쟁점법인으로부터 중국 지역예선의 개최권을 허여 받아 이를 직접 개최 및 운영하고 있는데, 이는 최대 매출 발생국인 중국 내 유저들의 흥미 유발을 위해 중국 프로리그(OOO)와의 연계성을 강화하고, 참가팀 관리 등 중국 게임유저에 대한 홍보 효과 극대화를 위해 중국 지역예선을 OOO가 직접 개최할 필요가 있다는데 계약 당사자가 합의하였기 때문이다. OOO는 글로벌 e-스포츠 대회로 중국 외에도 베트남, 북남미, 유럽, 브라질에서 지역예선이 진행되고 이와 연계되어 결승전이 개최되므로, OOO가 이를 단독으로 개최 및 운영할 수 없는 구조이다.
4. 쟁점법인은 OOO에게 중국 지역예선 개최권을 허여하면서 대회 운영에 있어 필요한 각종 가이드 및 노하우를 제공하고 그 대가로 쟁점금원을 수취하고 있다. 이와 같이 개최권 허여 및 이에 수반되는 노하우의 제공은 무형의 가치를 가지는 독점적 배타적 권리에 대한 허여에 해당하므로 그 대가는 사용료소득에 해당한다(대법원 2016.3.24. 선고 2015두58362 판결, 조심 2013광3822, 2013.11.21.), 국세청 서면인터넷방문상담2팀-975, 2006.5.3.) 및 서면-2016-법령해석국조-4220, 2016.11.16.).
5. 처분청의 의견과 같이, 쟁점금원이 단순히 대회 개최 비용에 대한 분담금에 불과하다면 OOO는 실제로 지역예선 개최권을 쟁점법인으로부터 허여받아 대회를 개최하면서 어떠한 대가도 쟁점법인에게 지급하지 않은 채 대회 개최권, 상표권, 그 외 대회 개최에 대한 쟁점법인의 노하우 등을 무상으로 사용하고 있다는 것이므로, 합리적이라고 볼 수 없다.
6. 또한 처분청은 OOO와는 달리 지역별 프로리그나 베트남 지역의 지역예선 개최권 허여에 대해서는 쟁점법인이 대가를 수취하지 않고 있으므로 청구법인의 주장이 타당하지 않다는 의견이나, 이는 지역별 프로리그의 경우 각 지역의 퍼블리셔가 관련 리그의 주최·운영에 대한 권리를 직접 보유하고 있고 쟁점법인은 지역별 프로리그에 대한 어떠한 권리도 보유하고 있지 아니하므로 어떠한 허여 대가도 받을 수 없는 것이고, 또한 베트남의 경우 베트남 내 OOO 관련 매출액이 중국 지역 매출액에 비해 매우 소액이기에 베트남 퍼블리셔가 지역예선 개최권 허여를 통해 얻을 수 있는 경제적 편익 규모가 매우 미미하여 대가를 별도로 요구하지 않은 것일 뿐이다. 오히려 처분청의 의견처럼 쟁점금원이 OOO 개최·운영비용의 분담금이라면 쟁점법인이 이를 공동행사비로 보아 베트남 퍼블리셔에게도 쟁점금원과 유사한 수준의 비용을 청구하였어야 하나, 그렇지 않은 점은 쟁점금원의 성격이 단순한 비용분담이 아님을 반증하는 것이다.
7. 처분청은 또한 OOO계약상 쟁점법인이 OOO의 승인을 조건으로 하여 OOO를 개최 및 운영할 수 있고 지역예선 개최권을 OOO에게 허여할 수 있는 독점적 권한까지는 가지고 있지 아니한다는 의견이나, 쟁점법인은 중국 내에서 OOO를 개최하고 수행하는 활동에 대해 OOO의 별도 승인 없이 그 권리를 갖는다는 것이 OOO계약상 명확하며, ① OOO는 전세계 여러 지역의 지역예선과 연계하여 결승전이 이뤄지므로 OOO가 이를 단독으로 개최할 수 없는 점, ② OOO에 지역예선 개최를 허여하지 않는다면 쟁점법인이 대회 관련 각종 가이드를 제공할 이유가 없는 점, ③ 중국 외 지역들의 경우에도 쟁점법인이 지역예선 개최권을 보유하면서 이를 직접 운영하는 점에 비추어 보면, 지역예선의 개최권은 쟁점법인이 보유하고 있는 것이고 OOO는 이를 쟁점법인으로부터 허여받아 운영하는 것에 불과하다. (나) OOO는 지역예선을 운영하면서 OOO 로고를 사용하고 있는 바, 쟁점금원은 상표권 사용에 따른 대가로 사용료소득에 해당한다.
1. OOO 로고의 경우 쟁점법인이 단독으로 보유하고 있는 상표권으로, 쟁점법인은 이에 대해 우리나라 및 중국에 정식 상표권으로 출원하여 관리하고 있다.
2. OOO는 지역예선 개최권을 쟁점법인으로부터 허여 받아 운영하면서, OOO 로고를 중국 내 지역예선 공식웹사이트(OOO 운영), OOO 공식 소셜미디어 등에 사용하고 있으며, 지역예선 경기를 실제 중계할 때에도 OOO 로고를 대회 스테이지, 게임 중계영상에 지속적으로 노출하고 있다.
3. 한중 조세조약 상 상표권 사용에 따른 대가는 사용료소득으로 규정하고 있는 바, OOO가 쟁점법인으로부터 지역예선 개최를 허여 받고 그에 따라 OOO 로고를 사용하면서 지급하는 쟁점금원은 한중 조세조약상 사용료소득에 해당한다.
(2) 쟁점금원은 독립적 인적용역소득에 해당하지 아니한다. (가) 쟁점법인은 지역예선 개최권 및 제반 노하우·권리를 제공하고 있을 뿐, OOO에게 마케팅 용역을 제공한 바가 없다.
1. 쟁점금원이 OOO에 대한 독립적 인적용역 대가가 되기 위해서는 쟁점법인이 OOO에게 제공한 마케팅 용역이 구체적으로 특정될 수 있어야 하나, 지역예선의 개최권 허여 및 노하우 전수 이외에는 구체적으로 OOO에 대하여 용역을 제공한 바가 없다.
2. 쟁점법인은 OOO 개최권을 보유한 자로서 OOO의 글로벌 마케팅 및 홍보를 목적으로 OOO를 개최하고 있는 것이지, OOO 글로벌 대회를 OOO를 대신하여 운영하는 대가로 쟁점금원을 수취하는 것이 아니므로, OOO에 대하여 마케팅 용역을 제공하는 것이 아니다. (나) 사용료와 독립적 인적용역의 구분 기준에 따르더라도 쟁점금원은 독립적 인적용역 대가에 해당하지 아니한다. 1) 법인세법 집행기준 93-132-6에 따른 사용료와 독립적 인적용역에 관한 구분 기준에 비추어 보았을 때, 쟁점금원의 경우 ① OOO 운영 노하우는 OOO계약 규정에 따라 보호받는 영업비밀로 비밀보호규정이 존재하고, ② 쟁점법인과 OOO는 구체적 용 역을 특정하거나 그 용역원가를 계산하지 아니하고 정액으로 쟁점금원을 지급하고 있으며,
③ 쟁점법인은 지역예선의 개최권 허여 및 노하우 전수 이외에 OOO를 위하여 별도의 용역을 추가로 제공하는 것이 없고, ④ 쟁점법인이 OOO에 대해 어떠한 구체적인 용역 수행의 결과를 보증하지도 않으므로, 쟁점금원은 독립적 인적용역소득으로 볼 수 없다.
2. 또한 대법원에서 제시한 독립적 인적용역소득 해당 여부 판단의 기준을 적용하더라도, 쟁점법인은 OOO의 개최권을 독점적으로 가지면서 이를 제공할 수 있는 유일한 주체이므로, 쟁점법인이 제공하는 노하우를 동종의 용역 수행자가 통상적으로 보유하는 전문지식·기능을 활용하여 수행할 수 있는 용역이라 볼 수 없다(대법원 1986.10.28. 선고 86누212 판결). (3) 쟁점금원을 OOO가 지출하는 마케팅 비용의 일부로 보더라도 사용료소득으로 보아야 한다는 점에는 차이가 없다. (가) 대법원은 상표권자를 위하여 지출하는 국제마케팅비를 상표권 사용대가로 보고 있고, 이러한 법리는 쟁점금원에도 그대로 적용될 수 있다.
1. 처분청의 의견처럼 쟁점금원을 OOO가 지출하는 마케팅 비용의 일부라고 보더 라도 이는 상표권 가치 향상을 위해 지출되는 비용이므로 여전히 사용료소득에 해당한다.
2. 대법원은 스포츠용품 수입사들이 해당 상표의 상표권자에게 로열티와 별도로 지급한 국제마케팅비가 상표 가치증가를 위해 지출하는 비용이므로 이를 상표권 및 그와 유사한 권리의 사용대가에 해당한다고 판단하였다(대법원 2016.8.30. 선고 2015두52098 판결 및 2017.10.12. 선고 2017두44879 판결 등).
3. 위 판결의 결론은 본 건에도 동일하게 적용될 수 있다. 즉, ① 쟁점금원은 OOO 개최를 통하여 OOO의 저작권자이자 OOO 로고의 상표권자인 쟁점법인이 자신이 보유하는 게임 및 그 로고 등을 대중들에게 지속적으로 노출시키는 데 쓰인 비용의 일부이고, ② 쟁점법인의 게임과 OOO 로고를 널리 알리는 활동이 OOO의 중국내 매출에 도움이 되는 면도 있겠지만, 이러한 활동이 쟁점법인이 보유하는 게임과 그 로고의 가치를 상승시키는 데 직접 기여하고 이러한 활동은 원칙적으로 쟁점법인이 하여야 할 성질의 것이며, ③ OOO의 개최 및 운영으로써 쟁점법인이 보유하는 게임 저작권과 그 상표권의 가치가 높아지게 되면, 쟁점법인으로서는 OOO에게 대가를 추가로 요구할 수 있다는 점에서 쟁점금원은 사용료소득에 해당한다.
4. 처분청은 쟁점법인이 OOO를 개최하는 것은 브랜드가치 증대의 목적보다는 중국내 유저 확보 등 직접적인 매출 증대효과를 위한 마케팅 용역이라는 의견이다. 그러나 OOO를 개최하는 주 목적은 OOO의 국제적인 인지도를 높여 게임 IP 가치를 향상시키고자 하는 것으로, 이러한 OOO IP 가치 증대 효과를 무시한 채 OOO 개최가 단순히 중국 내 매출 증가 효과만을 위하여 이루어진 마케팅 용역이라고 볼 근거는 없다. 오히려 처분청 의견대로면 OOO 개최는 전세계의 OOO 유저들을 대상으로 이루어짐에도, 그로 인한 효과는 오로지 중국에만 미치게 된다는 것인데 이러한 주장은 합리적이지 않다. (나) 저작권 제공과 함께 부수적으로 마케팅 또는 인적 용역의 제공이 이루어지더라도, 그 전체를 사용료소득으로 보아야 한다.
1. 처분청 의견처럼 쟁점금원에 일부 마케팅 활동 제공의 측면이 포함되어 있다 하더라도 혼합계약의 법리에 따라 쟁점금원 전체로 볼 때 그 주된 성격이 사용료소득에 해당한다면 쟁점금원을 사용료소득으로 보아야 한다는 점은 동일하다.
2. OECD 모델 조약 주석서(제12조 11.6)에서는 노하우 제공과 용역 제공이 모두 포섭되는 혼합계약의 소득 구분에 있어, 원칙적으로는 계약 내용 및 합리적 배분방식에 따라 대가 총액을 배분한 후 각 부분의 성격에 따라 과세여부를 결정하되, 만약 어느 한 부문이 계약의 주된 목적이고 나머지 부문은 부수적·보조적인 성격이라면 주요 부문에 적용되는 소득구분을 대가 전부에 적용하여야 한다고 설명하고 있으며, 이러한 법리는 법인세법에 있어서도 동일하게 적용된다(법인세법 기본통칙 93-132…7 제4항). 즉, 소득이 섞인 계약이더라도 두 소득 간에 일종의 주종관계가 있다면 두 소득의 구분 없이 계약의 주된 목적에 맞추어 대가 전체를 어느 한 쪽 소득으로 구분하여야 한다.
3. 혼합계약의 소득구분 적용에 있어 국세청은 어떠한 소득이 부수적인지 여부는 그 소득금액의 크기로 판단하는 것으로 해석하고 있고(법인세법 집행기준 93-132-11 제8항), 구분대상이 되는 소득에는 마케팅용역이나 운송용역과 같은 인적용역소득 성격의 대가도 포함하는 것으로 해석하고 있으며(서이 46017-11849, 2003.10.23. 및 사전-2017-법령해석국조-0124, 2017.5.26.), 계약상 거래별 대가 구분이 명확한 계약이라 하더라도 혼합계약의 법리가 적용되는 것으로 해석하고 있다(사전-2017-법령해석국조-0124, 2017.5.26.).
4. 중국 과세당국 또한 OECD 모델 조세조약 주석 및 우리나라 국세청의 유권해석과 유사하게 기술 사용권의 실시 과정에서 기술 허가자가 해당 기술의 이용에 관한 지원에 대한 대가를 받을 때 이를 별도로 받는 지 혹은 로열티 사용료에 포함하여 받는 지는 상관 없이 해당 기술 지원에 대한 대가는 로열티 사용료로 간주하며, 조세조약상 로열티 조항의 규정을 적용하고 있다(국가세무총국공보-조세조약의 로열티 조항 집행과 관련 문제에 대한 통지 제5항).
5. 쟁점법인과 OOO 간의 OOO계약의 주된 목적은 중국 내 라이선스 제품에 대한 독점 라이선스의 허여 및 이에 따라 발생하는 매출액에 일정 요율을 로열티로 수취하는 것이다. ① 쟁점금원이 OOO계약에 따른 전체 로열티 수익의 0.29% 수준으로 매우 미미한 점, ② OOO OOO가 OOO의 국제적인 인지도를 높여 게임 IP 가치를 향상시키고 이를 통해 궁극적으로는 게임 매출을 증대시키려는 목적으로 운영이 되므로 OOO계약의 주된 목적 달성에 기여하는 보조적 활동에 해당하는 점에 비추어 보면, 쟁점금원에 일부 용역 제공에 대한 대가적 성격이 포함되어 있다 하더라도 이는 OOO계약에서 부수적이고 보조적인 활동에 해당하는 것일 뿐이고, 쟁점금원은 OOO계약의 주된 소득인 로열티수익과 마찬가지로 사용료소득으로 분류되어야 한다.
6. 처분청은 쟁점법인이 허여하는 라이선스제품과 OOO 운영 간에는 어떠한 연관성이 없으며, OOO를 개최하지 않는다고 하여 게임 이용자의 효용이 감소한다던가 게임 콘텐츠의 변동이 발생하지 않으므로 OOO계약은 혼합계약에 해당한다고 볼 수 없다는 의견이다. 그러나 쟁점법인은 OOO 개최를 통해 OOO를 전세계적으로 홍보하고 이를 통하여 궁극적으로 게임 매출을 증대시키려는 목적으로 대회를 운영하고 있는데, OOO계약의 주된 목적이 중국 내 OOO의 운영, 유통 및 마케팅 사업을 영위하는 것임을 비추어 본다면 OOO의 개최 또한 OOO계약의 주된 목적 달성에 기여하는 보조적 활동으로 볼 수 있다.
7. 또한 OOO 개최 시 쟁점법인은 OOO 참가 선수들이 OOO에서 직접 사용할 목적의 e-스포츠 전용 아이템을 개발하고 게임 유저들이 이를 구입할 수 있도록 하여 게임 내 아이템 판매 매출이 발생하고 있는 바, 이는 OOO 개최에 따른 신규 게임 컨텐츠 개발 및 이에 따른 게임 유저의 효용 증가가 궁극적으로 게임 매출 증대로 이어지는 것으로 쟁점금원이 OOO계약에 따른 라이선스제품 허여와 무관하다는 처분청의 의견은 받아들이기 어렵다.
(4) 그 밖에 처분청이 쟁점금원에 대한 증치세 과세, 회계처리 및 내부 문건 상 표시내용을 근거로 내세우는 내용들은 쟁점금원의 소득 구분 판단과는 무관하다. (가) 쟁점금원에 증치세가 과세되는 것은 기술사용에 관한 소득에 해당하지 않기 때문으로 이는 쟁점금원이 사용료소득에 해당하는지와 무관하다.
1. 중국 세법에 따르면 중국 내에서 무형자산을 판매하는 행위는 증치세 과세 대상인데, 이 중 기술이전, 기술개발 및 관련 기술 자문에 대해서는 납세자 소재 성(省)의 과학기술부서의 검토의견을 받아 관할 세무서의 확인을 받은 경우 증치세를 면제받을 수 있다. 이에 따라 쟁점법인은 OOO계약상 로열티에 한해 성(省) 단위 과학기술부서의 검토결과 기술이전에 대한 확인을 받아 증치세를 면제받고 있다.
2. 그러나 쟁점금원은 게임대회 개최권을 허여한 대가로 성(省) 단위의 과학기술부서의 기술이전 검토 대상에 해당하지 않으므로 증치세가 과세되고 있다. 즉, 쟁점금원에 대해 증치세가 과세되는 것은 그것이 기술이전에 따른 소득에 해당하지 않기 때문일 뿐이고, 오히려 쟁점금원에 증치세가 과세되고 있다는 사실은 쟁점금원이 게임대회 개최권 허여에 따른 사용료소득임을 뒷받침한다. (나) 쟁점금원의 영업외수익 회계처리는 쟁점법인의 주업과의 관련성에 따른 처리인 것으로, 세법상 소득 구분 판단과는 무관하다.
1. 쟁점법인이 쟁점금원을 영업외수익으로 회계처리한 것은 쟁점법인의 주업이 소프트웨어의 개발 및 판매업이기에 그에 속하지 않는 게임대회 개최권의 허여 대가를 구분하여 표시한 과거 회계처리 관행의 준용 측면이지, 쟁점금원이 사용료소득에 해당하지 않았기 때문에 달리 표시한 것이 아니다. 오히려 쟁점법인은 주업종과의 관련성을 고려하여 2023년 재무제표 작성 시부터는 감사인의 확인 하에 쟁점금원의 계정을 영업외수익에서 영업수익으로 변경하여 처리하고 있는바, 이러한 점만 보더라도 처분청의 의견에는 그 근거가 없음을 확인할 수 있다. 2) 만약 처분청의 의견과 같이 쟁점금원이 OOO 개최 비용의 분담 성격이라면 이는 쟁점법인 입장에서 오히려 별도의 수익이 아닌 비용의 차감항목으로 회계처리 하였어야 한다.
3. 처분청은 쟁점금원 관련 회계처리가 쟁점법인이 이를 사용료소득에 해당하지 않는다는 인식하였다는 것을 보여주는 것이라는 의견이나, 오히려 쟁점법인과 OOO가 아무런 이견 없이 지난 10여년간 쟁점금원을 일관되게 사용료소득에 해당한다고 세무처리한 부분을 보았을 때 쟁점법인과 OOO가 쟁점금원을 사용료소득에 해당한다고 인식하고 있었음을 보여준다. (다) 쟁점금원을 OOO 집행비용에서 차감하는 것은 내부 관리회계 목적상의 표시에 불과하며 세법상 소득 구분 판단과는 무관하다. 처분청이 지적하는 OOO 운영 부서의 내부 문건의 경우, OOO 운영부서가 OOO 운영 실적을 정리하고자 OOO 개최·운영에 따른 순 효과(비용에서 수익을 차감한 순 비용)를 계산한 것인데, 이는 기업 내부에서 프로젝트 성과 등을 평가하기 위하여 관리회계 차원에서 자료를 형식에 구애 없이 정리한 것에 불과한 것이지 이를 근거로 쟁점법인이 OOO로부터 마케팅용역 대가를 수취하였다고 볼 수 없다.
(1) 쟁점금원은 쟁점법인이 글로벌 리그에 대한 마케팅 활동을 독립적으로 수행하고 그 대가를 지급받은 것이므로 사용료소득이 아닌 인적용역소득에 해당한다. (가) OOO계약서에 의하면, 쟁점금원은 쟁점법인이 운영하는 글로벌 리그에 대한 재정지원금으로 되어 있으며, 이와 다르게 지역예선 개최권 허여 및 OOO 로고 사용 대가라고 볼 수 있는 내용은 확인할 수 없다.
1. OOO계약서 3.1. 독점성 규정을 보면, 중국 내에서 라이선스 제품 운영 등에 관한 독점적 권리는 OOO에 있으나, 이에 불구하고 쟁점법인이 OOO 및 OOO의 승인을 조건으로 비영리활동을 개최 및 수행할 수 있다고 되어 있으므로, 쟁점법인이 중국 내에서 OOO를 수행할 수 있다고 해서 OOO에게 개최권을 허여할 수 있는 독점적 권한까지 있지는 않다. 쟁점법인은 중국 내에서 OOO의 승인을 조건으로 하는 비영리 활동을 수행할 수 있을 뿐으로, 이미 마케팅, 광고, 홍보에 대한 독점적 권한을 갖고 있는 OOO에게 다시 개최권을 허여하고 사용료를 받는다는 것은 모순된 주장일 뿐이다.
2. 청구법인은 OOO계약서상 쟁점금원이 OOO 개최권의 허여 대가라는 점이 대회 진행에 필수적인 각종 가이드 제공과 OOO 로고를 사용하고 있다는 점에서 확인된다고 주장하나, OOO라는 하나의 대회에 공통된 가이드 라인을 제공하고 동일한 로고를 사용하는 것은 대회 운영자 및 참여자 모두에게 당연한 일이며, 만약 각 지역별 예선을 다른 방식으로 운영하고 각각 독립적인 로고를 사용한다면 정상적인 대회 성립자체가 불가능하므로 OOO가 지역예선 운영을 위한 가이드를 제공받고 로고를 사용한 것이 OOO 지역예선 개최권 허여의 증거라는 주장은 타당하지 않다.
3. 쟁점금원은 OOO 지역예선을 개최하기 위한 비용이므로 OOO의 마케팅 예산에 포함하는 것이라는 주장 또한 무리한 주장일 뿐이다. OOO의 전 세계 매출의 약 96% 이상이 중국에서 발생하고 있는데 쟁점법인은 OOO를 개최하고 운영하면서 마케팅 비용을 지불하고 있다. 물론 OOO가 쟁점법인의 브랜드 가치를 증대하는 효과도 있지만, OOO로 인한 매출 증대효과가 크기 때문에 쟁점금원은 쟁점법인이 대회를 개최·운영하면서 부담하는 비용을 OOO가 지원하고 협조한 것으로 보는 것이 합리적이다.
4. OOO는 쟁점법인이 운영하는 OOO에서 발생하는 비용 상당액을 지원하는 주요 스폰서이다. OOO계약서에는 “쟁점금액이 마케팅 예산에 포함된다”고 되어 있는데, 이는 OOO가 라이선스 제품 매출에 비례하여 일정금액의 마케팅 예산을 사용해야 할 의무가 있으므로 그 금액만큼 마케팅 예산에 포함하여 지출한 것으로 보겠다는 것이다. 즉, 쟁점금원은 쟁점법인이 OOO 대신 OOO에 대한 마케팅 의무를 수행한 대가로 지급받은 것이다. (나) 쟁점법인은 “e스포츠전략실”을 두어 OOO를 개최․운영하고 있으며, 예산 집행내역(아래 <표1>)을 보면, 쟁점금원은 쟁점법인이 OOO를 개최 및 운영할 때 발생한 비용에 대한 지원금임을 확인할 수 있다. <표1> OOO(GF) 예산 집행내역(2021년) (단위: 원) (다) 청구법인 주장대로라면, 저작권자이며 e스포츠 대회를 개최할 권리를 보유한 쟁점법인이 OOO와 연계되는 ‘지역별 프로리그’ 운영주체인 지역별 퍼블리셔 및 지역예선을 개최 운영한 베트남 퍼블리셔로부터도 대회를 개최․운영하도록 허여한 대가로 일정한 금원을 받아야 하나, OOO로부터만 쟁점금원을 수취하였다. 중국, 베트남, 북남미, 유럽, 브라질에서 개최되는 OOO 지역예선은 OOO의 일부로서, 월드컵 경기에 비유하면 조별리그에 해당하고 조별리그는 결국 본선 진출을 위한 예선 경기이므로 지역예선 대회를 OOO가 운영하면서 대회 진행과 관련하여 쟁점법인이 정한 가이드에 따라 대회를 운영하고 OOO 로고를 사용하는 것은 당연하다.
(2) 쟁점금원은 혼합계약상 보조적 용역대가에 해당하지 않는다. (가) OECD 모델 주석서 제12조에서는 혼합계약의 실제 사례로 가맹권(franchising) 계약을 제시하고 있다. 가맹권 계약은 가맹권 공여자가 계약자에게 자신의 지식과 경험을 나누어 주고 이에 더하여 다양한 기술적 지원을 하게 되는 형태의 계약으로, 여기서 기술적 지원용역은 노하우와 서로 유기적으로 결합되어 그 효용을 증가시키며, 노하우의 본질적인 부분이 변경되지 않도록 지원하는 역할을 수행함을 알 수 있다(예를 들어, 프랜차이즈 음식점이 가맹점 마다 다른 인테리어와 식재료를 사용하는 경우 프랜차이즈 상표권의 본질적인 부분이 훼손되므로 이를 방지하기 위해 기술적 지원용역을 제공함으로써 노하우와 함께 혼합계약을 구성하고 있다). (나) 쟁점법인은 단일계약에 따라 사용료(로열티)와 쟁점금원을 수취하고 있으며, 사용료 대비 쟁점금원의 비중이 적은 점을 근거로 대회 운영용역이 노하우에 보조되는 용역이라고 주장하나, 쟁점법인이 제공하는 노하우와 대회 운영용역 간에는 어떠한 연관성도 없다. 대회를 운영하는 것은 오로지 쟁점법인의 선택사항에 불과한 것으로, 대회를 개최하지 않았다고 하여 게임 이용자의 효용이 감소한다거나 게임 콘텐츠의 본질적인 부분이 훼손되는 등의 문제를 초래하지 않는다. 이와 같이 노하우와 아무 관련이 없는 별도의 마케팅 용역을 노하우 계약과 함께 체결하였다고 하여 혼합계약에 해당한다는 주장은 성립될 수 없으며, 혼합계약에 해당하지 않는 이상 대회 운영 용역의 중요성, 쟁점금원의 다과 등을 고려할 필요 없이 대회 운영용역은 그 자체로 별도의 독립된 용역공급에 해당하는 것으로 봄이 타당하다.
(3) 쟁점금원은 사업소득으로 볼 수도 있다. 대회 운영용역은 쟁점법인의 목적사업에 해당하지 않고, 수입보다 지출이 더 클 수 밖에 없으므로 사업이윤이 발생하기 어려운 등을 고려하였을 때, 쟁점금원은 한중 조세조약 제14조에 따른 독립적 인적용역소득에 해당하나, 독립적 인적용역소득과 사업소득은 그 구분이 명확하지 않으므로 제7조에 따른 사업소득으로 보아도 무방하다.
(4) 중국 정부에서도 쟁점금원에만 증치세를 부과하였고, 쟁점법인은 쟁점금원을 장부상 영업외수익으로 인식하였다. (가) OOO로부터 수취하는 로열티(사용료소득)에 대하여는 중국 정부로부터 증치세가 면제되고 있으나, 쟁점금원에 대하여는 아래 <표2>와 같이 증치세가 부과되고 있음이 확인된다. 청구법인의 주장대로 쟁점금원이 계약조건상 사용료소득에 포함된다면 쟁점금원에만 증치세를 부과할 이유가 없지만, 증치세를 부과하였다는 것은 중국당국도 쟁점금원을 사용료소득과 별개로 보고 있는 것으로 보인다. <표2> 쟁점금원에 대한 원천징수 내역 (단위: USD) (나) 또한, 쟁점법인은 사용료소득(로열티)을 매출채권에 계상한 반면 쟁점금원은 별도로 미수금에 계상함으로써 스스로도 쟁점금원을 사용료소득과 구분되는 별도의 소득으로 보고 있다.
(5) 청구법인이 제시한 판례와 이 건은 사실관계가 다르다. (가) 판례는 “상표권자가 상표 가치증가를 위해 지출하는 비용은 결국 상표사용료에 반영되므로 사용료에 해당한다”고 판단한 것으로 확인된다. 그러나 쟁점법인은 게임개발업체로서 게임을 개발하여 OOO에게 그것의 사용을 허가하고, 게임의 업데이트 및 기술적 지원 대가로 총 게임수익의 37%를 수취하고 있으며, OOO는 게임 퍼블리셔로서 게임의 운영, 마케팅 등을 수행하는 대가로 게임수익의 63%를 수취하고 있다. 즉, 쟁점법인이 로열티 수취 대상이 되는 것은 게임의 개발, 업데이트, 기술적 지원이며, 홍보는 게임 퍼블리셔인 OOO가 게임수익을 수취하기 위한 의무이다. (나) 쟁점법인이 OOO를 운영하면서 발생하는 비용을 본래 마케팅용역 의무자인 OOO에게 청구하는 것은 당연한 것이고, 이는 OOO계약서에서 쟁점금원이 OOO가 의무 적으로 지출해야 할 마케팅 예산에 포함된다는 문구를 통해서도 명백하게 알 수 있다.
5. 국내원천 사업소득: 외국법인이 경영하는 사업에서 발생하는 소득(조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 포함한다)으로서 대통령령으로 정하는 소득. 다만, 제6호에 따른 국내원천 인적용역(人的用役)소득은 제외한다.
6. 국내원천 인적용역소득: 국내에서 대통령령으로 정하는 인적용역을 제공함으로써 발생하는 소득(국외에서 제공하는 인적용역 중 대통령령으로 정하는 인적용역을 제공함으로써 발생하는 소득이 조세조약에 따라 국내에서 발생하는 것으로 간주되는 소득을 포함한다). 이 경우 그 인적용역을 제공받는 자가 인적용역의 제공과 관련하여 항공료 등 대통령령으로 정하는 비용을 부담하는 경우에는 그 비용을 제외한 금액을 말한다.
8. 국내원천 사용료소득: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 이 경우 제4호에 따른 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 기계ㆍ설비ㆍ장치 등을 임대함으로써 발생하는 소득을 조세조약에서 사용료소득으로 구분하는 경우 그 사용대가를 포함한다.
(2) 대한민국 정부와 중화인민공화국 정부간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정 제12조(사용료) ① 일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 사용료에 대하여는 타방체약국에서 과세할 수 있다.
② 그러나 그러한 사용료에 대하여는 사용료가 발생하는 체약국에서도 동 체약국의 법에 따라 과세할 수 있다. 단, 수취인이 사용료의 수익적 소유자인 경우 그렇게 부과되는 조세는 사용료 총액의 10퍼센트를 초과하지 아니한다.
③ 이 조에서 사용되는 "사용료"라 함은 문학작품ㆍ예술작품 또는 학술작품(영화 필름, 라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프를 포함)의 저작권ㆍ특허권ㆍ노우하우ㆍ상표권ㆍ의장이나 신안ㆍ도면ㆍ비밀공식이나 비밀공정의 사용 또는 사용권, 또는 산업적ㆍ상업적ㆍ학술적 장비의 사용 또는 사용권, 또는 산업적ㆍ상업적ㆍ학술적 경험관련 정보에 대한 대가로서 지급되는 모든 종류의 지급금을 말한다. 제14조(독립적 인적용역) ① 일방체약국의 거주자가 전문직업적 용역 또는 독립적 성격의 기타 활동과 관련하여 취득하는 소득에 대하여는 동 일방체약국에서만 과세하되, 다음의 경우에는 타방체약국에서도 과세할 수 있다.
(1) 쟁점법인은 OOO의 저작권자로서 동 온라인 게임을 아시아를 비롯한 북남미, 유럽, 아프리카 등 80여개 국가에 서비스하고 있으며, 글로벌 유저의 충성도 제고 및 콘텐츠 제공을 위한 마케팅의 일환으로 e스포츠 대회인 OOO를 개최ㆍ운영하고 있다.
(2) 쟁점법인은 OOO계약에 따라 OOO에게 중국 내에서 OOO 라인선스 제품의 출판ㆍ유통ㆍ마케팅ㆍ광고ㆍ운영 등 일체 행위를 할 수 있는 독점적 권한을 허여하고, 매출의 37%를 라이선스 수수료(로열티)로 지급받고 있으며, 이와는 별도로 매년 미화 OOO달러(쟁점금원)을 지원받고 있다.
(3) OOO계약서에 의하면, 쟁점법인은 OOO에게 위와 같은 독점적 권한을 허여 하였으므로 원칙적으로 중국 내에서 해당 행위를 할 수 없으나, 예외적으로 OOO를 개최 및 운영할 수 있다고 되어 있으며, 이 경우 OOO는 쟁점법인에 협조 및 지원을 하여야 하고, 이와 같이 OOO가 지원한 쟁점금원은 OOO의 마케팅 예산에 포함되는 것으로 되어 있다(제3조 제1항 및 제9조 제4항).
(4) 한편, OOO는 중국 등 지역별 예선과 이를 통과한 팀들이 토너먼트로 우승자를 선정하는 결선(Grand Finals)으로 구분되는데, 중국과 베트남 지역의 예선 대회는 OOO 등 해당 지역의 퍼블리셔들이 개최ㆍ운영하고 있고, 나머지 지역의 예선 대회와 결선 대회는 쟁점법인이 직접 개최ㆍ운영하고 있다.
(5) OOO(GF) 예산 집행내역(위 <표1>)에 의하면, 쟁점금원은 글로벌 e스포츠 지원금으로서 OOO 결선 대회의 운영비로 집행된 것으로 나타난다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다. 청구법인은 쟁점금원이 OOO 중국예선 대회의 개최권 허여(OOO 상표권 포함) 및 운영 노하우 이전 대가이므로 사용료소득에 해당하고, 설령 마케팅 비용의 성격이 일부 있다 하더라도 주로 상표권(OOO 라인선스 제품)의 가치 향상을 위한 것이므로 사용료소득으로 보아야 한다고 주장한다. 그러나, 쟁점법인은 OOO 게임의 저작권자로서 중국을 비롯한 세계 각 지역의 퍼블리셔들과 계약을 체결하고 OOO 라이선스 제품의 유통과 마케팅 등에 대한 독점적 권한을 허여하는 한편, 동 게임 사용자의 충성도 제고 및 콘텐츠 제공을 위한 마케팅 일환으로 OOO를 개최ㆍ운영하고 있는 점, OOO계약에 의하면 중국 내 OOO 라이선스 제품의 유통과 마케팅 등에 대한 권한은 OOO가 독점적으로 보유하고 있으나, OOO의 개최 및 운영에 한하여 쟁점법인도 일정한 권리를 가지고 있고, OOO는 OOO와 관련하여 쟁점금원을 지원하도록 계약되어 있는 점, 쟁점금원은 OOO계약서의 문언 그 자체에 의하더라도 마케팅 예산(Marketing Budget)에 포함되는 것이고, 실제로도 쟁점법인이 개최한 OOO 결선대회의 운영비로 집행된 점 등에 비추어, 쟁점금원은 쟁점법인이 OOO 제품의 마케팅 활동으로 OOO 결선 대회를 개최ㆍ운영하고 그 비용의 일부로서 지급받은 것으로 봄이 타당하므로, 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2조에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.