쟁점부동산은 위탁자별로 구분된 신탁재산에 해당하므로 위탁자별로 나누어 종부세 과세표준 등을 산정하여야 한다는 청구주장의 당부

• 가. 청구법인은 OOO 일대 토지를 취득하여 조합원들에게 공동주택을 건설 및 공급하기 위하여 2004년 조합설립인가를 받은 지역주택조합으로, 공동주택 설립을 위하여 2004년부터 2020년에 걸쳐 OOO 일대 토지 및 건물(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 취득하였다.
• 나. 처분청은 청구법인에게 쟁점부동산에 대한 2018∼2023년 귀속 종합부동산세 등을 아래 ＜표＞와 같이 결정·고지하였고, 청구법인은 이를 납부하였다. ＜표＞ 쟁점부동산에 대한 종합부동산세 등 고지금액 (단위: 원) 귀속연도 고지세액 귀속연도 고지세액 2018 OOO 2021 OOO 2019 OOO 2022 OOO 2020 OOO 2023 OOO 합계 OOO 이후 청구법인은 2023.9.26., 2023.12.13. 쟁점부동산은 청구법인에게 위탁된 재산이므로 위탁자별로 계산된 과세표준을 합산하여 종합부동산세를 경정하여야 한다는 취지로 처분청에 경정청구를 제기하였고, 처분청은 2023.12.8., 2024.2.13. 이를 거부하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2024.2.6. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 (1) 구 지방세법(2014.1.1. 법률 제12153호로 일부개정된 것) 제107조 제1항 제3호에 따라 2014.1.1. 이후 성립하는 재산세 납세의무분에 대하여는 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기, 등록된 신탁재산의 경우 수탁자를 납세의무자로 규정하며, 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다고 규정하였다. 즉, 지방세법에서는 수탁자가 보유한 모든 토지의 재산세 과세표준을 합산하지 않고 위탁자별로 구분하여 그 신탁재산의 재산세 과세표준을 합산한 금액에서 각각 일정한 과세기준금액을 공제하는 방법으로 산정하여야 함을 정하고 있으며(이하 “위탁자별 계산 방식”이라 한다), 조세심판원, 감사원 및 대법원 또한 마찬가지 입장이다(대법원 2014.11.27. 선고 2012두26852 판결, 감심2020-273, 2021.1.21., 조심 2021부4783, 2022.10.31.). 그렇다면 쟁점부동산 역시 지방세법 및 판례의 태도에 따라 청구법인이 납세의무자라 하더라도 그 세액을 계산함에 있어서는 위탁자별로 구분하여 계산하여야 하는 것이다. 그러므로 단순히 청구법인이 보유한 모든 토지의 공시지가를 일괄하여 합산한 후 이를 과세표준으로 하여 종합부동산세를 계산한 이 건 처분은 지방세법 규정 및 위 대법원 판결의 취지에 어긋난다. (2) 위탁자별로 구분된 신탁재산에 있어 종합부동산세 계산 방식에 대한 대법원 판례의 입장은 다음과 같다. (가) 대법원은 2014년 종합부동산세를 위탁자별로 구분하여 계산하여야 한다고 하며, 실제 종합부동산세 납세의무가 수탁자(조합)에게 있다 하더라도 그 세액은 위탁자별로 구분하여야 한다고 판시하였다. 판례는 그 이유로, 종합부동산세법의 입법목적은 고액의 부동산 보유자에 대하여 세금을 부과하여 부동산보유에 대한 조세부담의 형평성을 제고하고 부동산의 가격안정을 도모함에 있는데 수탁자가 다수의 위탁자로부터 부동산을 신탁받았다고 하여 그 재산세 과세표준을 합산하는 방법으로 종합부동산세의 과세표준을 산정하면 종합부동산세 취지에 어긋나는 점, 2014년 개정 지방세법에서도 ‘위탁자별로 구분된 신탁법상 신탁재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다’는 규정을 신설하여 재산세 과세표준은 위탁자별로 산정하여야 함을 명확하게 한 점, 신탁재산은 수탁자의 고유재산으로부터 독립되어 있을 뿐만 아니라 위탁자별로도 각각 독립이 되어 있으므로 수탁자는 개별 신탁관계에 기초하여 각각의 부동산을 보유하는 것으로 보아야 할 뿐이라는 점 등을 들었다(대법원 2014.11.27. 선고 2012두26852 판결). (나) 최근 감사원, 조세심판원, 울산지방법원 역시, 위탁자별로 구분된 신탁재산에 대하여 조합은 신탁재산을 사실상 소유한 자로서 종합부동산세 납부의무를 부담하지만, 그 종합부동산세의 산정은 ‘위탁자인 조합원별로 구분하여 산정하여야 한다’고 하였다. 조세심판원은 재산이 위탁자별로 구분되는지 확인하여 세액을 경정할 것으로 하는 재조사 결정(조심 2021부4783, 2022.10.31.)을 하였고, 울산지방법원은 정당세액을 가릴 수 없는 경우 처분 전체가 위법하다고 판시하여 처분청의 처분 전부를 취소하였다(울산지방법원 2022.6.16. 선고 2021구합5455 판결, 감심2020-273, 2021.1.21.). (3) 지방세법및 행정안전부의 <지방세법적용요령>역시 위탁자별로 종합부동산세를 계산하여야 한다고 정하고 있다. (가) 조합의 경우, 부동산 신탁에 대한 재산세 과세체계는 위탁자 → 조합인 수탁자(2013년) → 수탁자(2014년) → 위탁자(2021년)로 납세의무자가 변경되어 현행 체계에 이르고 있다. 그러나 이와 같은 부동산신탁의 납세의무자 변경에도 불구하고, 지방세법은 재산세 산정에 있어 위탁자별 계산방식에 따를 것으로 정함에는 변함이 없다. (나) 종합부동산세는 재산세를 과세표준으로 하는 세액으로 그 논리가 그대로 적용되는바, 2014년 이후 현재에 이르기까지 신탁재산에 있어 위탁자별 계산 방식이 변경되거나 개정되지 않았다. 따라서 종합부동산세 역시 위탁자별 계산 방식에 따르는 것이 지방세법 문언 및 조세법률주의에 따른 부과방식으로 판단된다. (다) 위탁자별 계산 방식에 대한 지방세법령은 2014년 신설되어 명문의 규정으로 도입된 이후 신탁재산에 대한 재산세 및 종합부동산세 산정 방식에 있어 근거로 사용되어 왔다. 이뿐 아니라 행정안전부 지방세제정책관실은 이미 각 지방자치단체에게 <2014년 시행 지방세법령 적용요령>을 배포하여 신탁재산에 대한 납세의무자 변경에 따른 위탁자별 재산세 및 종합부동산세 계산 방법의 변경을 명확히 안내한 바 있다. <2014년 시행 지방세법령 적용요령> ㅇㅇㅇ 그렇다면 이 건 처분 역시 청구법인의 조합원별로 그 소유를 구분하여 종합부동산세 과세표준 및 세액을 경정하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구법인은 2018∼2023년 과세기간의 신탁재산에 대한 종합부동산세 및 농어촌특별세를 수탁자가 아닌 위탁자별로 산정하여야 한다고 주장하고 있으나, 2018∼2021년의 쟁점부동산 등기부등본을 확인한바 2020.12.17. 쟁점부동산이 주식회사 A에 신탁된 후 2021.4.9. 신탁재산 귀속을 원인으로 청구법인에 소유권 이전 등기가 되었고 2022.1.14. 주택도시보증공사에 신탁등기되어 현재까지 신탁되어 있는 사실이 확인되나, 2018∼2021년 부동산은 과세기준일 현재 신탁등기된 사실이 없어 경정청구 거부처분은 정당하고, 2022·2023년 귀속 과세기준일 현재 신탁등기가 되었지만 위탁자별로 경정부과를 할 타당하고 구체적인 근거자료(갱신이력 있는 신탁원부, 재개발조합 과세물건별 신탁원부 조합원 대장)를 요청하였으나 이에 대하여 응하지 않아 자료미비의 사유로 경정청구를 거부하였기에 이 또한 정당하다 할 것이다.

쟁점부동산은 위탁자별로 구분된 신탁재산에 해당하므로 위탁자별로 나누어 종합부동산세 과세표준 등을 산정하여야 한다는 청구주장의 당부

(1) 종합부동산세법(2020.12.29. 법률 제17760호로 일부개정된 것) 제7조【납세의무자】① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

② 신탁법제2조에 따른 수탁자(이하 “수탁자”라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택(이하 “신탁주택”이라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(주택법제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말한다. 이하 “위탁자”라 한다)가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁주택을 소유한 것으로 본다. 제8조【과세표준】① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액[과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 “1세대 1주택자”라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 3억원을 공제한 금액]에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조 제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다. 제11조【과세방법】토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 지방세법제106조 제1항 제1호에 따른 종합합산과세대상(이하 “종합합산과세대상”이라 한다)과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상(이하 “별도합산과세대상”이라 한다)으로 구분하여 과세한다. 제12조【납세의무자】① 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자

2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자

② 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 토지(이하 “신탁토지”라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 위탁자가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁토지를 소유한 것으로 본다.

(2) 지방세법(2020.12.29. 법률 제17769호로 일부개정된 것) 제107조【납세의무자】① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.(각 호 생략)

② 제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.

5. 신탁법제2조에 따른 수탁자(이하 이 장에서 “수탁자”라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(주택법제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말하며, 이하 이 장에서 “위탁자”라 한다). 이 경우 위탁자가 신탁재산을 소유한 것으로 본다. (3) 종합부동산세법(2020.12.29. 법률 제17760호로 개정되기 전의 것) 제7조【납세의무자】① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

② 삭제

③ 삭제 제12조【납세의무자】① 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자

2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자

② 삭제

(4) 지방세법(2020.12.29. 법률 제17769호로 일부개정되기 전의 것) 제106조【과세대상의 구분 등】③신탁법에 따른 신탁재산에 속하는 종합합산과세대상 토지 및 별도합산과세대상 토지의 합산 방법은 다음 각 호에 따른다.

1. 신탁재산에 속하는 토지는 수탁자의 고유재산에 속하는 토지와 서로 합산하지 아니한다.

2. 위탁자별로 구분되는 신탁재산에 속하는 토지의 경우 위탁자별로 각각 합산하여야 한다. 제107조【납세의무자】① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.

3. 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우: 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다. (5) 신탁법 제2조 【신탁의 정의】이 법에서 “신탁”이란 신탁을 설정하는 자(이하 “위탁자”라 한다)와 신탁을 인수하는 자(이하 “수탁자”라 한다) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 “수익자”라 한다)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다. (6) 주택법 제2조 【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

11. “주택조합”이란 많은 수의 구성원이 제15조에 따른 사업계획의 승인을 받아 주택을 마련하거나 제66조에 따라 리모델링하기 위하여 결성하는 다음 각 목의 조합을 말한다.

• 가. 지역주택조합: 다음 구분에 따른 지역에 거주하는 주민이 주택을 마련하기 위하여 설립한 조합

1. 서울특별시·인천광역시 및 경기도

2. 대전광역시·충청남도 및 세종특별자치시

3. 충청북도

4. 광주광역시 및 전라남도

5. 전북특별자치도

6. 대구광역시 및 경상북도

7. 부산광역시·울산광역시 및 경상남도

8. 강원특별자치도

9. 제주특별자치도

• 나. 직장주택조합: 같은 직장의 근로자가 주택을 마련하기 위하여 설립한 조합
• 다. 리모델링주택조합: 공동주택의 소유자가 그 주택을 리모델링하기 위하여 설립한 조합
• 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인과 처분청이 제출한 자료에 나타나는 내용은 다음과 같다. (가) 청구법인이 제출한 2017.1.10.자 ‘주택조합 변경 인가필증(인가번호: OOO’상 청구법인의 조합원은 161명이고, 2021.9.17.자 ‘주택조합 변경 인가필증’상 조합원은 42명으로 나타난다. (나) 청구법인이 제출한 ‘조합규약(2019.6.2. 개정)’의 주요 내용은 다음과 같다. ＜조합규약＞ 제2조(목적) 본 규약은 주택법에 따른 지역주택조합 사업에 관한 필요한 사항을 정하여 조합원의 권익을 보호하고 사업추진이 원활히 이루어지도록 함으로써 조합원 주거생활의 안정을 도모하고, 본 규약은 사업의 시행에 따른 제반사항과 조합원의 자격 의무 등 OOO지역주택조합의 운영 등에 따른 사안들에 대한 규정을 정하는데 그 목적이 있다. (중략) 제42조(부동산의 신탁)

① 조합원은 사업의 원활한 추진을 위하여 사업부지를 조합에 신탁등기하여야 한다.

② 조합은 신탁받은 재산권을 사업시행 목적에 적합하게 행사하여야 하며, 사업이 종료되면 즉시 신탁을 해제하여 당해 조합원에게 재산권을 반환하여야 한다.

③ 다음 각 호의 등기를 하는 경우에는 민법 제276조 제1항 과 부동산 등기법 시행규칙 제56조 제3호 에 따른 조합원 총회의 의결은 별도로 받지 아니한다.

1. 조합이 사업부지를 매입하는 경우 및 신탁을 원인으로 하는 등기

2. 사업종료 또는 조합원 자격상실에 따른 신탁해지 등을 원인으로 하는 소유권 이전 등기, 신탁원부 변경등기 (다)

부동산 등기부등본(OOO)을 살펴보면, 2004.6.1. 매매를 원인으로 하여 청구법인에 소유권이전되었고, 2020.12.17. 신탁을 원인으로 하여 주식회사 B에 소유권이전등기(신탁원부 제OOO호)되었으며, 2021.4.8. 신탁재산의 귀속을 원인으로 하여 청구법인에 소유권이전되었다가 2022.1.18. 신탁을 원인으로 하여 주택도시보증공사에 소유권이전(신탁원부 제OOO호)된 것으로 나타난다. (라) 위 토지의 등기부등본에 첨부된 신탁원부 중 ‘신탁원부 제OOO호’에는 위탁자로 청구법인이, 수탁자로 주식회사 B이 기재되어 있고, ‘신탁원부 제OOO호’에는 위탁자로 청구법인이, 수탁자로 주택도시보증공사가 기재되어 있다. (마) 처분청은 2023.11.27. ‘신탁부동산에 대한 신탁원부에 등재된 조합원 명단을 2023.12.8.까지 제출하여 줄 것’을 요청하는 내용의 공문을 청구법인에게 발송(처분청 OOO)하였고, 2023.12.8 등에 ‘2020년 이전 귀속분에 대한 종합부동산세 경정시 신탁등기 사실이 확인된 부분에 한하여 위탁자(조합원)별 구분 계산을 하여야 하나, 조합원 소유 부동산의 신탁등기일자는 2020.12.17자로 2018∼2020년 귀속 종합부동산세 경정 대상이 아닌 것’으로, ‘2021년 이후 귀속분에 대한 종합부동산세 납세의무자가 조합원이 되기 위해서는 부동산에 대한 신탁등기가 되어 있어야 하나, 종합부동산세 과세기준일 현재 재산에 대한 신탁등기 사실을 확인할 수 없어 2021년 귀속 종합부동산세 경정 대상이 아닌 것’으로, ‘2022년 귀속 신탁부동산에 대한 신탁원부 확인할 수 없어 경정청구를 거부하는 것’으로 하여 청구법인의 경정청구를 거부한다고 통지하였다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 청구법인은 지방세법 및 판례의 입장에 따라 청구법인이 쟁점부동산의 종합부동산세 납세의무자라 하더라도 그 세액을 계산함에 있어서는 위탁자별로 구분하여 계산하여야 하는 것인바, 청구법인이 보유한 모든 토지의 공시지가를 일괄하여 합산한 후 이를 과세표준으로 하여 종합부동산세를 계산한 이 건 처분은 부당하다고 주장한다. (나) 2014.6.3. 법률 제12738호로 개정된 지방세법 제107조 제1항 에서 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있고, 다만 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본 다고 규정하면서 그 제3호에서 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자를 납세의무자로 하고, 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다고 규정하고 있으며, 종합부동산세법제7조 및 제12조에서 과세기준일 현재 주택분 또는 토지분 재산세의 납세의무자는 해당 주택 또는 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있으므로, 신탁부동산을 구성 조합원의 부동산 보유상황을 감안하여 종합부동산세를 구분·과세하기 위해서는 소유 부동산에 대한 신탁법에 따른 등기 및 조합원별 구분이 전제되어야 하나 쟁점부동산은 청구법인의 조합원을 위탁자로 하고 청구법인을 수탁자로 하는 내용의 신탁등기가 경료되어 있지 아니하여 위 내용을 확인할 수 없는바 이럴 경우 원칙으로 돌아가 청구법인은 그 소유 부동산 등에 대한 납세의무자로서 해당 과세대상 부동산의 공시가격을 합한 금액에 대하여 종합부동산세법령에 따른 기본공제 및 세율 등을 적용하여 종합부동산세액을 계산하는 것이 타당(조심 2023부9370, 2024.3.6. 같은 뜻임)해 보인다. 또한, 2020.12.29. 법률 제17760호로 개정된 종합부동산세법제7조 제1항은 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다고 규정하였고, 같은 법 제7조 제2항은 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택의 경우에는 제1항에도 불구하고 위탁자(주택법제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합)를 납세의무자로 규정하였으며, 같은 법 제12조 제2항에서는 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁토지의 경우에는 제1항에도 불구하고 위탁자가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다고 규정하였는데, 쟁점부동산의 등기사항전부증명서에 따르면, 종합부동산세 과세기준일 현재 쟁점부동산은 신탁법에 따라 청구법인을 수탁자로 하여 신탁등기된 사실이 없고, 청구법인의 조합원인 위탁자별로 구분되어 있지도 아니한 반면, 청구법인을 위탁자로 하고 주택도시보증공사를 수탁자로 하는 신탁등기가 되어 있는 점, 종합부동산세법제7조 제2항에서는 주택법제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택에 해당하는 경우에도 해당 지역주택조합을 납세의무자로 규정하고 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.