[요지] 쟁점①에 대해서 살펴보면, 청구인이 처분청에 출석하여 작성한 문답서에 ‘브리핑비가 투자금이긴 하지만 투자자문까지 서비스로 해주었다’고 진술한 사실이 있고, 공동투자수입에 해당한다는 사실을 입증할 수 있는 객관적 증빙의 세기가 없는 점 등에 비추어 이 건 처분을 달리 잘못이 없다고 판단됨쟁점②에 대해서 살펴보면, 일반적으로 과세요건사실에 대한 1차적 입증책임은 처분청에게 있다 할 것이나, 이건과 같이 청구인이 기한 후 신고를 하면서 과세제외로 소명한 부분의 경우 그 입증이 부족한 부분에 대한 입증책임은 청구인에게 있다고 할 것인데, 청구인이 입증을 못하고 있으므로 이 부분 청구주장은 이유 없다고 판단됨쟁점③에 대해서 살펴보면, 이 건 세무조사에 조사권의 남용이 있었다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점금액은 비트코인 투자에 대한 이익을 나눈 것으로 과세대상에 해당하지 아니한다. 처분청에서 과세대상으로 삼은 쟁점금액은 2020.12.29.자 개정 전소득세법상 과세되는 소득이 아니므로 이 건 처분은 위법한 것인바, 가상자산 양도소득에 대한 규정을 보면 2020.12.29. 개정된소득세법(이하 “개정소득세법”이라 한다) 제119조 제12호 타목(이하 “신설규정”이라 한다)에서는 비거주자의 가상자산 양도소득에 대해서 소득세 과세대상에 포함한다는 취지로 규정하고 있고, 관련 부칙 제20조 제2항에 의하면 2022.1.1. 이후 양도하는 분부터 적용된다고 규정하고 있으며, 또한 개정소득세법 제21조 제1항 제27호는 거주자의 가상자산 양도소득에 대해서 소득세 과세대상에 포함한다는 취지로 규정하고 있고, 이 역시 관련 부칙 제5조 제2항에 의하면 2022.1.1. 이후 양도하는 분부터 적용된다고 규정되어 있다. 청구인이 쟁점금액에 대하여 가상자산 투자에 대한 수입을 나눈 것으로 수차례에 걸쳐 소명을 하였고, 그에 대한 요구증빙을 모두 제출했음에도 처분청은 5〜6명이 제출한 확인서를 근거로 모든 금액을 청구인의 수입으로 추정하여 전액 유튜버 교육을 위한 수강료의 형태로 지급된 금액으로 보고 과세를 하였다. 2009년에 등장한 비트코인을 대표로 하는 가상자산은 이전까지는 존재하지 않았던 종류의 형태로 오로지 전자적 형태로 존재하는 성질의 것인데, 기획재정부는 2020.12.29.자 개정 전소득세법체계상 가상자산 양도소득이 과세대상에 해당하지 않음을 확인한 후 해당 법령을 개정하여 과세근거를 마련하였고, 2022.1.1. 이후 양도하는 분부터 과세대상에 포함하기로 규정하였는바, 쟁점금액이 비트코인의 매매에서 발생한 이익을 나눈 것이라면 이에 대하여 소득세를 부과하는 것은 부당하다 할 것이다.
(2) 이 건 종합소득세 부과처분은 근거 없는 추정과세에 해당한다. 처분청은 과세를 하기 위한 방편으로 청구인의 유튜버 운영계정에서 계좌를 이용하여 입급한 가입자들에게 안내문을 발송한 후 거래내용이 무엇인지에 대한 확인을 거쳐 동 회신내용을 근거로 입금된 전액에 대하여 이 건 종합소득세를 부과처분 하였으나, 각 귀속연도별 거래와 관련된 입금내역은 개인 간 사적거래 또는 유튜버 운영과 관련한 강의료와 비트코인을 거래하여 발생한 수익을 나눈 건 등이 모두 혼재되어 있고, 이중 투자강의와 관련한 가입비 및 강의료에 상당한 금액은 기한 후 신고 시에 모두 계상하여 종합소득세 신고를 하였음에도 처분청은 이를 무시하고 수백명이 거래한 천여 건의 입금내역에 대하여 몇 명이 제출한 거래내용 회신내용을 근거로 자의적으로 판단하여 종합소득세 과세표준을 산정하고 이 건 부과처분을 한 것이므로 이는 근거과세의 원칙을 위배하여 추정으로 과세한 위법ㆍ부당한 과세처분에 해당한다. 국세기본법에서는 납세자의 성실성 추정의 배제사유로 납세협력의무를 이행하지 않은 경우, 무자료 거래 또는 위장가공 거래의 경우나 구체적인 탈세제보의 경우, 조세탈루 혐의에 대한 명백한 자료, 세무공무원에게 금품 제공 및 알선한 경우를 들고 있는바, 청구인은 이중 어디에 해당하지 않음에도 처분청은 과세금액과 비과세금액을 구분할 수 없다는 이유를 들어 기한 후 신고를 한 청구인의 계좌에 입금된 금액 전부에 대하여 과세를 하였으므로 이는 명백한 추정과세이자 납세자의 성실성 추정 원칙에도 위배되는 것이다. 처분청은 청구인이 과세근거를 설명하거나 제출해 달라고 하였음에도 명확한 과세근거를 제공하지 아니하고, 유튜브 구독자가 제출한 확인서만을 근거로 과세하였다고 답변하고 있으므로 이는 부당하다.
(3) 이 건 종합소득세 부과처분 과정에서 세무조사권의 남용이 있었으므로 위법하다. 처분청은 청구인이 과세자료 소명을 하고 기한 후 신고를 한 이후에도 이를 입증할 서류들에 대하여 청구인에게 지속적으로 증빙을 요구하여 청구인은 성실하게 조사에 임하였고, 구글이나 기타 유튜브 계정 가입자들에게 양해를 구해 모든 요구서류를 제출하였음에도 투자강의와 관련한 수입과 비트코인 매각에 따른 수익금 배분 내역이 명확하게 구분되지 않는다는 이유로 쟁점수입금액 전액을 투자관련 강의수입으로 보고 종합소득세를 부과하였다. 국세기본법제81조의4 제1항과 같은 법 제81조의3 제3항에서는 세무조사 시 공평한 과세를 실현하기 위해 최소한의 범위 내에서 세무조사를 하여야 하고, 세무조사를 하기 위하여 필요한 최소한의 범위 내에서 장부 등의 제출을 요구하되 조사대상 세목 및 과세기간의 과세표준과 세액의 계산과 관련 없는 장부 등의 제출을 요구해서는 아니된다고 명시하고 있으며, 또한 세무공무원은 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우, 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우, 2개 이상의 과세기간과 관련하여 잘못이 있는 경우, 법 제65조 제1항 제3호 단서(법 제66조 제6항과 제80조의2에서 준용하는 경우를 포함한다) 또는 법 제81조의15 제5항 제2호 단서에 따른 재조사 결정에 따라 조사를 하는 경우(결정서 주문에 기재된 범위의 조사에 한정한다), 납세자가 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선한 경우, 법 제81조의11 제3항에 따른 부분조사를 실시한 후 해당 조사에 포함되지 아니한 부분에 대하여 조사하는 경우 등의 사유가 없는 한 재조사를 하지 않도록 되어 있다. 청구인은 자료소명 과정 및 세무조사 과정에서 처분청이 요구하는 자료를 모두 성실히 제출하였고, 증거목록에 제출한 자료와 같이 계좌입금내역을 제출해 달라고 하여 계좌내역을 모두 정리하여 제출하였으며, 유튜버 투자 관련 방송에 대한 증거를 제출해 달라고 하여 방송일자별 방송화면을 캡쳐하여 제출하였고, 가입자의 명단을 모두 달라고 하여 BBB에 요청한 후 어렵게 가입자 아이디와 닉네임을 확인하여 제출하였음에도 처분청은 오히려 해당 자료를 가지고 가입자 개개인에게 안내문을 발송하여 청구인과 유튜버 구독자들의 신의를 저버리게 만들었다. 세무조사는 최소한의 범위 내에서 이루어져야 함에도 가상의 공간에서 이루어지는 유튜버의 특성을 무시하고 익명성으로 활동하는 구독자들(일반사업자에게 있어서의 거래처)에게 일괄적으로 세무조사 중이니 질문에 회신을 해 달라는 서류를 발송함으로서 유튜브 구독자 본인들도 세무조사를 받을 수 있다는 불안감에 모두 계정을 탈퇴하는 일이 지속적으로 발생하여 청구인이 처분청에 권리보호 요청을 하였음에도 그 조차 받아들여지지 않았고, 결국 조사를 받은 청구인은 폐업하게 되었는바, 이는 납세자의 사업을 보호해야 하는 과세관청의 본분을 망각한 명백한 세무조사권 남용에 해당한다. 청구인은 입출금 계좌를 전부 확인하여 투자관련 수강료나 가입비로 실제 확인되는 금액에 대하여 과세대상으로 기한 후 신고를 하였고, 처분청은 동 기한 후 신고에 대한 결정고지를 한 이후에 다시 조사대상자로 선정하여 조사를 하면서 과세대상과 비과세대상이 명확히 구분되지 않는다는 이유와 유튜브 가입자들로부터 회신받은 소명자료를 근거로 투자자들로부터 입금된 금액까지 포함하여 전액을 과세하기에 이르렀다. 유튜버는 가상의 인터넷 공간에서 모든 일을 진행하고 있고, 유튜버에게는 한 사람 한 사람의 구독자가 자산에 해당하며, 구독자 한명을 늘리기 위해 최선의 노력을 다하는 것이 현실임에도 처분청은 세무조사를 이유로 청구인이 수년간 확보해 놓은 구독자들에게 세무조사를 한다는 사실을 알렸을 뿐만 아니라 각각에게 안내문을 발송하여 거래내용에 대한 회신해줄 것을 통보함으로써 구독자들이 모두 유튜버 계정을 탈퇴하게 하고, 결과적으로는 청구인이 사업자등록을 폐업하게 만들었는바, 청구인이 이에 대하여 억울함을 호소하였음에도 이를 무시하고 납세자의 권리 침해 및 생존권 위협까지 하면서 조사를 진행한 것은 명백하게 세무조사권 남용금지의 원칙을 위반한 것이므로 부당하다.
(1) 쟁점금액은 과세대상인 투자자문수수료에 해당한다. 청구인이 2023.9.19. 처분청에 출석하여 작성한 문답서에 의하면 ‘브리핑비가 투자금이긴 하지만 투자자문까지 서비스로 해주었다’고 진술한 사실이 있는바, 청구인이 회원들로부터 입금받은 브리핑비는 투자자문을 하고 받은 자문료임에도 공동투자한 이익을 입금받은 것으로 오인하고 있다. 청구인은 투자자문을 하고 공동투자 하여 얻은 수익은 공동투자 수익이기 때문에 과세제외대상이라고 주장하고 있으나, 명목상 공동투자라 하더라도 실질적으로 투자자문으로 인한 자문료의 성격을 가지고 있다면 실질과세원칙에 따라 과세대상에 해당하는 것이다. 처분청은 불특정다수인이 청구인 계좌로 입금한 쟁점금액을 투자자문료로 보아 과세한 것이고, 코인공동투자수입으로 인정한 사실은 없으므로 코인공동투자에 대한 이익이 과세대상인지 여부에 대해서는 답변할 사항이 아니다.
(2) 기한 후 신고시 과세제외로 소명한 금액에 대한 입증책임은 청구인에게 있는 것이므로 추정과세에 해당하지 아니한다. 최초 청구인을 제보한 회원(제보자)은 청구인이 운영하는 유튜브 방송을 통해 투자자문, 수강을 받고 청구인의 쟁점사업장 홈페이지(상호 ‘AAA’)에 안내된 계좌로 수강료 등을 입금하고 현금영수증 발급을 요구하였으나, 청구인이 이를 거부하자 수입금액 미신고자로 처분청에 탈세제보를 하였고, 이에 처분청은 청구인에게 종합소득세 무신고에 따른 해명안내문을 발송하였으며, 이후 청구인은 기한 후 신고서와 소명서를 제출하였다. 처분청이 세무조사에 따라 과세한 경우 일반적으로 과세요건사실에 대한 1차적 입증책임은 처분청에게 있다 할 것이나, 이 건과 같이 청구인이 기한 후 신고를 하면서 과세제외로 소명한 부분에 대한 입증책임은 청구인에게 있는 것이다. 또한, 청구인이 소명한 계좌는 쟁점사업장의 홈페이지에서 자신이 운영한 유튜브 방송 관련 수강료 등을 회원들에게 입금하도록 안내한 계좌이므로 사업용 계좌로 볼 수 있는 것인바, 사업과 관련이 없는 청구인의 개인계좌 입금액에 대한 소명(입증)을 요구한 것이 아니고, 불특정다수인이 청구인의 사업용 계좌에 입금한 금액에 대하여 과세수입금액이 아닌 공동투자수입금액임(청구주장)을 입증하라는 것이다. 그럼에도 청구인은 쟁점금액이 공동투자수입금액이어서 과세제외대상이라고 주장만 할 뿐, 객관적으로 입증자료를 제시하지 못하였고, 기한 후 신고 이후 적극적으로 소명자료를 제출하였다고 하나 제출한 서류 중 쟁점금액이 공동투자수입금액임을 확인할 수 있는 서류는 전혀 제출되지 아니하였다. 이에 처분청은 서면확인 방법으로는 청구인과 거래상대방(회원)에 대한 질문조사가 어려워 세무조사를 실시하였고, 청구인 문답서, 금융계좌내역, 거래상대방 회신 등 종합적으로 검토한 후, 청구인이 과세제외대상으로 주장하는 쟁점금액을 수강료 등 수입금액으로 보아 과세하였으므로 여기에 추정과세가 있었다고 주장하는 것은 타당하지 아니하다.
(3) 처분청은 세무조사권을 남용한 사실이 없다. 청구인은 가상자산 투자 관련 자문, 강의 등의 서비스업을 영위하기 위해 사업자등록을 한 사업자로서 본인 계좌에 과세대상 수입금액이 입금되었음에도 법령에 따른 종합소득세를 무신고하여 납세협력의무를 다하지 아니하였고, 설령 사업자가 법령에 따라 기한 내 정상 신고를 한 경우라도 탈세제보가 있었으므로 이는국세기본법제81조의3에 따른 납세자의 성실성 추정 규정을 적용하기 어렵다. 쟁점금액이 코인공동투자수입에 해당한다는 청구주장의 입증책임은 청구인에게 있는 것인바, 처분청이소득세법제170조(질문ㆍ조사) 제7호에 따라 쟁점금액에 대한 사실 확인을 위해 공동투자한 자에게 입금(공동투자금, 수강료 및 자문료 여부)에 대한 거래사실확인 안내문을 발송한 것은 정당하고, 세무조사 기간 중에 청구인의 권리보호 요청에 대한 심의를 진행하여 ‘시정불가’로 결정된 사실이 있으므로 이 건 청구인 등에 대한 질문조사 등이 세무조사권이 남용되어 위법·부당하다고 보기는 어렵다.
3. 심리 및 판단
① 쟁점금액을 투자자문수수료로 보아 과세한 처분의 당부
② 이 건 부과처분이 근거과세원칙에 위반되는지 여부
③ 세무조사권의 남용이 있었으므로 이 건 부과처분이 부당하다는 청구주장의 당부
(1) 국세기본법 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 제16조【근거과세】① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이와 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.
② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.
③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다. 제81조의3【납세자의 성실성 추정】세무공무원은 납세자가 제81조의6제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 납세자가 성실하며 납세자가 제출한 신고서 등이 진실한 것으로 추정하여야 한다. 제81조의4【세무조사권 남용 금지】① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사(조세범 처벌절차법에 따른 조세범칙조사를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다.
② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우가 아니면 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다. 1. 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우
2. 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우
3. 2개 이상의 과세기간과 관련하여 잘못이 있는 경우
4. 제65조 제1항 제3호 단서(제66조 제6항과 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다) 또는 제81조의15 제5항 제2호 단서에 따른 재조사 결정에 따라 조사를 하는 경우(결정서 주문에 기재된 범위의 조사에 한정한다)
5. 납세자가 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선한 경우
6. 제81조의11 제3항에 따른 부분조사를 실시한 후 해당 조사에 포함되지 아니한 부분에 대하여 조사하는 경우
7. 그 밖에 제1호부터 제6호까지와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우
③ 세무공무원은 세무조사를 하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 장부 등의 제출을 요구하여야 하며, 조사대상 세목 및 과세기간의 과세표준과 세액의 계산과 관련 없는 장부 등의 제출을 요구해서는 아니 된다. ④ 누구든지 세무공무원으로 하여금 법령을 위반하게 하거나 지위 또는 권한을 남용하게 하는 등 공정한 세무조사를 저해하는 행위를 하여서는 아니 된다. 제81조의6【세무조사 관할 및 대상자 선정】① 세무조사는 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 수행한다. 다만, 납세자의 주된 사업장 등이 납세지와 관할을 달리하거나 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절한 경우 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우에는 국세청장(같은 지방국세청 소관 세무서 관할 조정의 경우에는 지방국세청장)이 그 관할을 조정할 수 있다.
② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에 정기적으로 신고의 적정성을 검증하기 위하여 대상을 선정(이하 "정기선정"이라 한다)하여 세무조사를 할 수 있다. 이 경우 세무공무원은 객관적 기준에 따라 공정하게 그 대상을 선정하여야 한다.
1. 국세청장이 납세자의 신고 내용에 대하여 과세자료, 세무정보 및 주식회사의 외부감사에 관한 법률에 따른 감사의견, 외부감사 실시내용 등 회계성실도 자료 등을 고려하여 정기적으로 성실도를 분석한 결과 불성실 혐의가 있다고 인정하는 경우
2. 최근 4과세기간 이상 같은 세목의 세무조사를 받지 아니한 납세자에 대하여 업종, 규모, 경제력 집중 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 신고 내용이 적정한지를 검증할 필요가 있는 경우
3. 무작위추출방식으로 표본조사를 하려는 경우
③ 세무공무원은 제2항에 따른 정기선정에 의한 조사 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다.
1. 납세자가 세법에서 정하는 신고, 성실신고확인서의 제출, 세금계산서 또는 계산서의 작성ㆍ교부ㆍ제출, 지급명세서의 작성ㆍ제출 등의 납세협력의무를 이행하지 아니한 경우
2. 무자료거래, 위장ㆍ가공거래 등 거래 내용이 사실과 다른 혐의가 있는 경우
3. 납세자에 대한 구체적인 탈세 제보가 있는 경우
4. 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우
5. 납세자가 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선한 경우
④ 세무공무원은 과세관청의 조사결정에 의하여 과세표준과 세액이 확정되는 세목의 경우 과세표준과 세액을 결정하기 위하여 세무조사를 할 수 있다.
⑤ 세무공무원은 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 자에 대해서는 제2항에 따른 세무조사를 하지 아니할 수 있다. 다만, 객관적인 증거자료에 의하여 과소신고한 것이 명백한 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 업종별 수입금액이 대통령령으로 정하는 금액 이하인 사업자
2. 장부 기록 등이 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 사업자 제81조의17【납세자의 협력의무】납세자는 세무공무원의 적법한 질문ㆍ조사, 제출명령에 대하여 성실하게 협력하여야 한다. 제88조【직무집행 거부 등에 대한 과태료】관할 세무서장은 세법의 질문ㆍ조사권 규정에 따른 세무공무원의 질문에 대하여 거짓으로 진술하거나 그 직무집행을 거부 또는 기피한 자에게 2천만원 이하의 과태료를 부과ㆍ징수한다.
(2) 소득세법 제80조【결정과 경정】① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제70조, 제70조의2, 제71조 및 제74조에 따른 과세표준확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 경우에는 해당 거주자의 해당 과세기간 과세표준과 세액을 결정한다. ② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제70조, 제70조의2, 제71조 및 제74조에 따른 과세표준확정신고를 한 자(제2호 및 제3호의 경우에는 제73조에 따라 과세표준확정신고를 하지 아니한 자를 포함한다)가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 경정한다.
1. 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우
2. 제137조, 제137조의2, 제138조, 제143조의4, 제144조의2, 제145조의3 또는 제146조에 따라 소득세를 원천징수한 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우로서 원천징수의무자의 폐업·행방불명 등으로 원천징수의무자로부터 징수하기 어렵거나 근로소득자의 퇴사로 원천징수의무자의 원천징수 이행이 어렵다고 인정되는 경우
3. 제140조에 따른 근로소득자 소득·세액 공제신고서를 제출한 자가 사실과 다르게 기재된 영수증을 받는 등 대통령령으로 정하는 부당한 방법으로 종합소득공제 및 세액공제를 받은 경우로서 원천징수의무자가 부당공제 여부를 확인하기 어렵다고 인정되는 경우
4. 제163조 제5항에 따른 매출·매입처별 계산서합계표 또는 제164조·제164조의2에 따른 지급명세서의 전부 또는 일부를 제출하지 아니한 경우
③ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항과 제2항에 따라 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그 밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 소득금액을 추계조사결정할 수 있다.
④ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 후 그 결정 또는 경정에 탈루 또는 오류가 있는 것이 발견된 경우에는 즉시 그 과세표준과 세액을 다시 경정한다. 제170조【질문·조사】① 소득세에 관한 사무에 종사하는 공무원은 그 직무 수행상 필요한 경우에는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에 대하여 질문을 하거나 해당 장부·서류 또는 그 밖의 물건을 조사하거나 그 제출을 명할 수 있다. 다만, 제21조 제1항 제26호에 따른 종교인소득(제21조 제3항에 해당하는 경우를 포함한다)에 대해서는 종교단체의 장부·서류 또는 그 밖의 물건 중에서 종교인소득과 관련된 부분에 한하여 조사하거나 그 제출을 명할 수 있다. 1. 납세의무자 또는 납세의무가 있다고 인정되는 자
2. 원천징수의무자
3. 납세조합
4. 지급명세서 제출의무자
5. 제156조 및 제156조의3부터 제156조의6까지의 규정에 따른 원천징수의무자 6.국세기본법제82조에 따른 납세관리인
7. 제1호에서 규정하는 자와 거래가 있다고 인정되는 자
8. 납세의무자가 조직한 동업조합과 이에 준하는 단체
9. 기부금영수증을 발급하는 자
② 제1항을 적용하는 경우 소득세에 관한 사무에 종사하는 공무원은 직무상 필요한 범위 외에 다른 목적 등을 위하여 그 권한을 남용해서는 아니 된다.
(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인되는 이 사건 주요 경위는 다음과 같다. (가) 청구인은 2021.7.2.부터 2022.9.1.까지 쟁점사업장에서 정보통신업/인터넷 정보매개서비스업을 영위하였는바, 실제 유튜브 등을 통해 가상화폐 투자 관련 강의 및 투자자문 등 1인 미디어 창작자 로서 사업을 진행하였다. (나) 청구인이 유튜브 등 인터넷 사이트를 통해 가상화폐 투자 관련 강의 또는 투자자문을 한 후 회원들로부터 그 대가를 본인계좌로 수취하였음에도 현금영수증을 발행해 주지 아니하자, 회원 중 일부가 처분청에 청구인이 수입금액을 미신고 한다는 내용의 탈세제보를 하였다. (다) 처분청은 2023.2.15. 청구인을 서면확인 대상자로 선정한 후, 2023.2.21. 청구인에게 종합소득세 무신고에 따른 해명안내문을 발송하였고, 청구인은 2023.3.3. 2020년〜2021년 귀속 종합소득세 기한 후 신고 및 자료제출 소명서, 거래계좌 소명내역서(＜표1＞ 참고) 등을 제출하였는바, 거래계좌 소명내역서에 의하면 ㉠ 과세제외와 ㉡ 과세대상으로 구분한 후, ㉠ 과세제외 중 ⓒ 코인공동투자수입에 대해서는 회원과 공동으로 코인에 투자하여 얻은 수입이라고 소명하였다. ＜표1＞ 청구인 거래계좌 소명내역 ㅇㅇㅇ (라) 이에 처분청은 청구인에게 불특정다수인 입금액 중 ⓒ 코인공동투자수입에 대해 구체적이고 합당한 입증자료를 요구하였고, 청구인은 2023.3.23. 가입자 명단과 라이브 방송 캡처화면 등 추가 소명자료를 제출하였으나, 처분청은 구체적인 증빙자료의 제시가 없다고 판단하였고, 보아 추후 조사를 통하여 기한 후 신고 수입금액에 대한 검증을 하게 될 것이라고 통보하였고, 아래 ＜표2＞와 같이 소정의 절차를 진행하였다. ＜표2＞ 청구인 조사 관련 진행 경위
○ 2023.7.25.: 조사 선정을 위한 분석 및 선정, 지방청 비정기조사 사전 승인 및 조사 일정에 따라 계획 수립 후, 세무조사 사전통지서를 청구인에게 교부송달 ⇒ 교부송달 시 당초 공동투자수입으로 소명한 부분에 대해 조사기간 동안 협조를 요청하였고, 그렇지 아니하면 처분청에서 계좌 입금자들(구독자)을 통해 우회적으로 공동투자에 대한 사실 확인을 할 수밖에 없음을 구두 설명
○2023.8.18.: 조사 착수를 위해 2023.8.16.〜2023.8.18. 기간 동안 여러 차례(전화 4회 및 문자 3건) 연락을 시도한 후, 연락이 되지 아니하자 세무조사 착수
○ 2023.8.22.: 세무조사 관련 자료제출 요구 및국세기본법제88조 직무집행 거부 등에 대한 과태료 부과 등에 대한 공문을 발송
○2023.8.29.: 청구인이 당초 공동투자수입으로 소명한 입금자 중 23명에게 입금내역에 대한 사실 확인을 위한 안내문을 발송(같은 날 청구인에게 전화 1회, 문자 1건을 보냈으나 역시 연락받지 아니함) ※ 이 중 8명 모두 투자금이 아닌 수강료, 브리핑비 및 차트분석 등 자문료로 입금한 것으로 회신
○ 2023.9.1.: 청구인은 처분청이 회원들에게 안내문을 발송한 사실을 알고 착수 이후 2주만에 처음으로 전화 연락이 되었고, 본인이 적극 조사에 임하겠다고 하면서 더 이상 안내문을 발송하지 말아달라고 요구
○ 2023.9.7.: 청구인, 오후 4시경 처분청 방문하여 사업운영 전반에 대해 구두진술
○ 2023.9.19.: 청구인, 오후 2시 30분경 처분청에 다시 방문하여 본인의 가상화폐 투자 강의 및 브리핑, 투자금 유치 등에 대한 진술을 문답서로 작성 ※ 동 문답서에서 청구인은 회원들이 입금한 브리핑비가 투자금이긴 하지만 투자 자문까지 서비스로 해주었다고 보면 된다고 진술한 것으로 나타남
○ 2023.9.20.: 청구인, 세무조사기간 중 중복조사와 세무조사권 남용금지 위반사유로 권리보호심의를 요청
○ 2023.10.6.: 처분청은 서면확인이 실지조사의 전단계로 납세자에게 해명자료를 요구하는 확인절차에 불과하고, 중복조사에 해당되지 않으며, 세무조사 중 그 직무수행을 위하여 필요한 경우소득세법제170조(질문·조사) 규정에 따라 거래상대방에게 자료를 요구하는 것이 가능하다고 보아 ‘시정불가’ 결정됨 (마) 처분청은 청구인에 대한 질문조사, 금융 현장확인 및 거래상대방(회원) 조사를 통해 ㉠ 청구인 계좌내역에서 동일인에게 매월 거의 동일금액이 입금되고 있는 점, ㉡ 가입회원과 투자수익을 배분한 내역이 확인되지 않는 점, ㉢ 제보자가 여러 차례 수강료 명목으로 입금하였다고 제보한 금액에 대해 청구인은 첫 회분은 수강료, 나머지 금액은 공동투자수입이라며 기준도 없이 임의대로 구분·주장하고 있는 점, ㉣ 거래상대방(회원)이 투자금이 아닌 수강료 등으로 입금한 사실을 회신한 점, ㉤ 청구인의 문답서에서도 투자자문을 한 사실을 인정한 점 등을 종합적으로 고려하여 쟁점금액을 수강료 등 수입금액으로 보아 청구인에게 종합소득세 2020년 귀속분 OOO원, 2021년 귀속분 OOO원을 경정·고지 하였다.
(2) 청구인이 주장하는 청구인의 사업운영 형태와 사업의 수입내용, 관련 증빙의 제출 내역은 다음과 같다. (가) 청구인은 2019년도부터 비트코인 플랫폼인 CCC와 ㈜DDD의 플랫폼을 운용하는 OOO를 이용하여 가상자산 거래소를 통해 가상자산인 비트코인을 매수, 매도, 보관하는 투자를 전업으로 하다가 관련 투자에 대한 지식을 바탕으로 2020년부터 2021년도 중에 유투브를 통해 투자관련 강의를 하면서 가입자들을 대상으로 코인 동반투자자를 모집하여 공동투자를 하고 또한 투자에 대한 조언 및 투자정보를 공유하게 되었으며, 이 과정에서 사업자등록을 하고 사업을 해야 한다는 주변 사람들의 말을 듣고 2021년 7월에 관할세무서에 일반과세자로 사업자등록을 하게 되었으나, 유튜브 수입은 면세라는 안내를 받고 부가가치세 신고와 종합소득세 신고를 하지 않았고, 청구인은 1인 미디어 창작자로 인적이나 물적시설 없이 혼자 자택에서 콘텐츠를 운영하였으며, 별도의 방송용 스튜디오도 갖추지 아니하였다. (나) 위의 청구인 사업내용과 같이 가상화폐 거래소인 CCC(비트코인 마켓인 EEE)와 ㈜DDD의 OOO에서 비트코인을 구입하거나 매매하는 경우, 관련 계좌에서 입·출금이 되고, 청구인이 비트코인을 매도하는 경우에는 청구인의 가입계좌로 입금이 되는 구조이며, 이때 매도와 관련된 거래대금을 코인을 구매하는 사람이 다른 종류의 비트코인으로 관련 대금을 지불하기도 한다(이때 해당 비트코인을 CCC나 OOO에 즉시 매각하는 경우 그 대금이 비트코인 소유자 명의로 계좌에 현금입금 되는 경우가 발생한다). (다) 청구인이 관련 유튜브를 운영하면서 동업회원들이 가입비 또는 정보료라는 명목으로 가입비를 지불하면 관련 영상을 시청할 수 있고, 이를 지불한 시청자들은 이를 ‘후원금’이라는 명목으로 알고 있는바, 회원이 회원 가입시에 OOO원 단위로 가입비를 지불한 후 가입 및 시청을 하게 되고, 공동투자정보가 있는 경우 공동투자를 요청하게 되면 후일에 공동투자에서 이익이 발생하는 경우 관련 수익금 중 일부를 비트코인이나 현금으로 운영자에게 지급을 하게 되며, 해당 코인을 즉시 매각하여 관련 대금을 투자회원의 이름으로 현금 이체하는 형식으로 운영된다. (라) 쟁점금액은 코인매매를 통한 이익을 공유하는 과정에서 코인으로 입금하고 코인매각을 통한 수익발생시 즉시 현금화하여 해당 수익을 나누는 형태의 코인투자중개자 역할을 하면서 받은 현금이고, 특히 국내거래소인 CCC와는 전송이 잘되기 때문에 주로 CCC를 이용하는 코인거래의 경우 베이직 트레이딩(Basic Trading)을 선택하여 원하는 수량을 기입하여 구매할 수 있고 크립토 구매 메뉴를 통해 법정화폐로 구매가 가능한데 이 과정에서 구독자(공동구매자)들이 직접 거래하기가 쉽지 않기 때문에 청구인에게 현금을 입금하면 본인이 그 구독자 이름으로 비트코인을 구매를 해주고 코인가격이 상승했을 때 해당 코인을 매각해서 투자수익을 내주되 차액만큼은 비트코인을 덜 매각하거나 코인으로 받는 경우가 발생하게 되는 구조를 취하게 되는바, 이런 흐름속에서 구독자들이 현금을 입금한 것과 유튜브 수강료 명목으로 입금한 것이 혼재되게 되고, 그 구분은 아래 ＜표3＞의 과세제외 및 과세대상 수입구분표과 같게 되는 것이다. ＜표3＞ 과세제외 및 과세대상 수입구분표 ㅇㅇㅇ (마) 청구인은 쟁점금액이 소득세가 과세되지 아니하는 코인공동투자수입이라고 주장하며, 위의 세부주장에 더하여 회원들의 가입자 명단 DB(세무서 제출자료)와 공동투자관련 모집방송 캡쳐 화면(2020년〜2021년 3월, 2021년 4월〜12월), 2019년〜2021년 계좌입금내역 소명서 등을 제출하였다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점금액이 비트코인 투자에 대한 이익을 나눈 것으로 과세대상에 해당하지 아니한다고 주장하나, 청구인이 2023.9.19. 처분청에 출석하여 작성한 문답서에 ‘브리핑비가 투자금이긴 하지만 투자자문까지 서비스로 해주었다’고 진술한 사실이 있고, 공통투자수입에 해당한다는 사실을 입증할 수 있는 객관적 증빙의 제시가 없는 점, 청구인이 당초 공동투자수입으로 분류하여 소명한 입금자 중 처분청에 회신한 8명 모두 투자금이 아닌 수강료, 브리핑비 및 차트분석 등 자문료로 입금한 것으로 답변한 점, 가입회원과 투자수익을 배분한 내역이 확인되지 아니하고, 청구인이 과세제외금액과 과세대상금액으로 구분한 명확한 기준을 제시하지 못하고 있는 점 등에서 처분청이 쟁점금액을 투자자문수수료 등으로 보아 이 건 종합소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(4) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 이 건 종합소득세 부과처분이 추정과세에 해당하여 부당하다는 주장이나, 일반적으로 과세요건사실에 대한 1차적 입증책임은 처분청에게 있다 할 것이나, 이 건과 같이 청구인이 기한 후 신고를 하면서 과세제외로 소명한 부분의 경우 그 입증이 부족한 부분에 대한 입증책임은 청구인에게 있다고 할 것인데, 이 건에 있어 청구인이 소명한 계좌는 쟁점사업장의 홈페이지에서 자신이 운영한 유튜브 방송 관련 수강료 등을 회원들에게 입금하도록 안내한 사업용 계좌로 사업용계좌에 입금된 일부 금액인 쟁점금액이 과세대상 소득이 아니라는 부분에 대하여 청구인이 적극적으로 입증을 하지 못하고 있으므로 이 부분 청구주장은 이유 없다고 판단된다.
(5) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구인은 이 건 종합소득세 부과처분 과정에서 세무조사권의 남용이 있었으므로 위법하다고 주장하나,국세기본법제81조의6 제3항에서 납세자에 대한 구체적인 탈세 제보가 있는 경우나 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우에는 세무조사를 할 수 있다고 규정하고 있는바, 처분청이 탈세제보에 따라 조사 선정을 위한 분석을 거쳐 지방국세청장의 비정기조사 사전 승인 후 세무조사 사전통지서를 청구인에게 교부송달 하였고, 조사 착수를 위해 수 차례(전화 4회 및 문자 3건)에 걸쳐 연락을 시도한 후 연락이 되지 아니하자 세무조사에 착수하였으며, 이후 청구인에 대한 세무조사 관련 자료제출 요구와 소득세법령에 따른 관련자들에 대한 질문·조사를 거쳐 정상적으로 조사를 진행한 것으로 나타나는 점, 청구인이 중복조사 및 세무조사권 남용금지 위반사유로 권리보호심의를 요청한데 대하여 서면확인은 실지조사의 전단계로 납세자에게 해명자료를 요구하는 확인절차에 불과하고, 중복조사에 해당되지 않으며, 세무조사 중 그 직무수행을 위하여 필요한 경우 거래상대방에게 자료를 요구하는 것이 가능하다고 하여 시정불가로 결정한 점 등에서 이 건 세무조사에 조사권의 남용이 있었다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.