[요지] 처분청이 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인에게 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없음
[요지] 처분청이 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인에게 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청은 공개되지 아니한 자의적인 기준을 적용하여 감정평가대상을 선정하였는바, 이처럼 조세공평주의에 반하여 합리적인 기준 없이 일부에 대하여만 처분을 한 것은 “세법을 해석·적용할 때는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다”고 규정한 국세기본법제18조 제1항을 위반한 것이다.
(2) 처분청은 공정한 업무수행에 큰 지장을 초래할 우려가 있다는 이유로 구체적인 감정평가 대상기준을 공개하지 아니한 채 ‘시가’가 무엇인지 불분명한 상황에서 ‘시가와의 차이가 큰 부동산’을 선별하여 ‘시가’를 산정하겠다는 입장인바, 이는 조세법률주의의 핵심인 예측가능성과 법적안전성에 반한다. 모든 납세의무자에게 공평하고 일률적으로 과세대상 부동산에 관한 감정평가 및 이에 기한 상속세를 부과하고 있다고 볼 만한 자료를 찾기 어렵고, 처분청은 감정평가사업 예산이 배정된 금액의 범위 내에서 임의로 감정평가 대상을 선별하고 있다.
(3) 국세청이 2023.6.8. 행정예고한 ‘상속세 및 증여세 사무처리규정 개정(안)’에 의하면, ‘납세자의 예측가능성 제고를 위해 내부지침에 규정되어 있던 비주거용부동산 감정평가 대상이 되는 금액차이 기준을 공개한다’고 기재되어 있는바, 이는 예고 전에는 감정평가대상 선정이 자의적인 기준에 의한 것이었음을 인정한 것이고, 쟁점규정은 과세관청이 납세자의 감정평가를 검증하기 위한 목적에 한정하여 감정평가 권한이 부여된 것으로 해석하여야 한다. 따라서, 처분청이 동일한 납세자들을 자의적인 기준에 따라 다르게 취급하여 재산권을 부당하게 침해하였으므로 이 건 처분은 부당하다.
(1) 쟁점규정은 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매·수용·경매·감정가액 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 법정평가기한까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우, 상속세 및 증여세 납세의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할 세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 시가에 포함시킬 수 있도록 규정과 절차를 마련하였다. 청구인은 인근 부동산의 시세를 감안할 때 쟁점부동산에 대한 상증세법상 보충적평가액이 쟁점감정가액에 미치지 못한다는 사정과 감정가액 등 객관적 가치를 적정하게 반영한 시가라고 볼 수 있는 가액에 의해 과세될 수 있다는 사실을 충분히 예상할 수 있었고, 만약 비주택부동산 등에 관하여 납세의무자가 별도의 감정을 하지 않은 채 보충적 평가방법을 적용하여 상속세를 신고·납부하였는데 과세관청의 조사 결과 시가로 보기 어렵다고 볼 만한 상당한 이유가 있다면, 감정을 통하여 확인한 시가를 적용하여 상속재산가액을 산정하는 것이 조세공평뿐만 아니라 상증세법 제60조 제1항의 시가주의 원칙 및 국세기본법 제14조의 실질과세 원칙에 부합하므로(서울행정법원 2023.5.12. 선고 2021구합72178 판결 참조) 이 건 처분이 예측가능성과 법적안정성을 침해하였다고 보기 어렵다.
(2) 국세청은 2020.1.31. 배포된 ‘상속·증여세 과세형평성 제고를 위한 꼬마빌딩등 감정평가사업 시행안내’에 대한 보도자료(이하 “쟁점보도자료”라 한다)를 통해 비주거용 부동산 및 지목의 종류가 대지 등으로 지상에 건축물이 없는 토지(나대지) 중 보충적 평가방법에 따라 신고하여 시가와의 차이가 크고 고가인 부동산을 중심으로 감정평가를 실시할 계획이고, 2019.2.12. 이후 상속 및 증여받은 부동산 중 법정결정기한 이내의 물건을 대상으로 실시할 예정임을 명확히 밝혔다. 시가를 확인하기 어려운 토지 등 비주거용 부동산 중 공시가격과 시가의 차이가 지나치게 큰 것으로 보이는 일부 고가의 상속·증여 부동산을 대상으로 과세관청이 감정을 실시하여 시가를 확인하는 것이 합리적인 이유 없는 차별이라고 할 수 없으며, 그와 같이 이루어진 감정이라 하더라도 그 자체에 하자가 없고 객관적인 교환가치에도 부합한다면 담세력을 초과하는 과세가 이루어진다고 보기도 어렵기에, 기존 매매 등이 존재하지 않는 경우에 과세관청이 선별하여 감정을 의뢰하였다 하더라도 그 자체로 국세기본법제18조 제1항의 조세형평주의에 위배된다고 보기 어렵다(서울행정법원 2023.1.20. 선고 2022구합58650 판결 참조). 쟁점부동산과 같은 비주거용 부동산은 개별물건의 특성이 강해 시가를 확인하기 어려운 경우가 상당함으로 이러한 경우에는 사후 감정평가에 의한 시가과세의 보완이 오히려 조세평등주의에 부합하다고 볼 수 있고, 공평과세 실현 목적의 달성과 인력과 예산 등 현실적인 제약을 고려하여 재산규모, 형평성 정도 등을 감안한 합리적인 기준을 두어 감정평가대상을 선정하고 있다면 단지 모든 납세자 물건에 대해 감정평가를 실시하지 않는다고 하여 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 상속세 및 증여세법(2021.12.21. 법률 제18591호로 개정된 것) 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.
1. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식등 중 대통령령으로 정하는 주식등(제63조 제2항에 해당하는 주식등은 제외한다)의 경우: 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액
2. 특정 금융거래정보의 보고 및 이용 등에 관한 법률 제2조 제3호에 따른 가상자산의 경우: 제65조 제2항에 규정된 평가방법으로 평가한 가액
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.
⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 토지부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
2. 건물건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액
(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32414호로 개정된 것) 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
1. 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액
2. 3억원
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 고려하여 해당 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그렇지 않다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일
3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날 제78조(결정ㆍ경정) ① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각 호의 1에 의한다.
1. 상속세 법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
2. 증여세 법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월
(1) 처분청은 아래 ＜표1＞과 같이 상속세 법정결정기한 이내에 감정평가를 의뢰한 가액에 대하여 2023.3.29. 조사청 재산평가심의위원회 심의결과 시가로 인정된 5개의 감정평가가액의 평균액으로 쟁점부동산을 평가하고 이 건 상속세를 과세하였다. ＜표1＞ 쟁점부동산에 대한 감정평가 내역 ㅇㅇㅇ
(2) 국세청이 2020.1.31. 배포한 쟁점보도자료(자산과세국 상속증여세과 생산)의 주요내용은 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ 쟁점보도자료
□ (시행배경) 상속․증여세는 시가 평가가 원칙이나, 비주거용 부동산은 시가 대비 저평가되어 형평성 논란이 있어 왔습니다. ㅇ 이에 국세청은 불공정한 평가관행을 개선하고, 과세형평성을 높이기 위해 감정평가사업을 시행하게 되었습니다.
□ (법령개정) 2019년 2월 상속세 및 증여세법 시행령 개정으로 평가기간 이후 법정결정기한까지의 감정가액도 시가로 인정받을 수 있는 법적기반이 마련되었습니다.
□ (평가대상) 비주거용 부동산 및 지목의 종류가 대지 등으로 지상에 건축물이 없는 토지(나대지)를 대상으로 하며,
○ 보충적 평가방법에 따라 신고하여 시가와의 차이가 크고, 고가인 부동산을 중심으로 감정평가를 실시할 계획입니다.
□ (평가절차) 감정평가는 둘 이상의 감정기관에 의뢰하고, 평가가 완료된 후에는 평가심의위원회 심의를 거쳐 시가로 인정된 감정가액으로 상속･증여 재산을 평가하게 됩니다.
□ (기대효과) 감정평가사업의 시행으로 꼬마빌딩 등에 대한 상속･증여세 과세형평성을 높이게 될 것으로 기대되며,
○ 납세자의 자발적인 감정평가를 유도하여 자산가치에 맞는 적정한 세금을 신고･납부하는 등 성실납세 문화 확산에도 도움이 될 것입니다. ＜중략＞
- 나. 감정평가사업 개요
□ 국세청은 2020년부터 상속·증여세 결정 과정에서 비주거용 부동산에 대해 둘 이상의 공신력 있는 감정기관에 평가를 의뢰하여 감정가액으로 상속·증여재산을 평가할 예정입니다.
○ 감정평가대상은 상속･증여 부동산 중 부동산 가격공시에 관한 법률 제2조에 따른 비주거용 부동산과 지목의 종류가 대지 등으로 지상에 건축물이 없는 토지(나대지)를 대상으로 합니다. 국세청장이 고시하는 오피스텔 및 일정규모 이상의 상업용건물 제외
• 위 유형에 해당하는 부동산 중 보충적 평가방법에 따라 재산을 평가하여 신고하고, 시가와의 차이가 큰 부동산을 중심으로 배정된 예산 범위 내에서 감정평가를 실시할 계획입니다. (중략) 감정평가사업 관련 질의응답(Q＆A)
② 고가의 비주거용 부동산이 모두 감정평가 대상이 되는지?
○ 고가의 비주거용 부동산 전체가 감정평가 대상이 되는 것은 아닙니다.
• 상속․증여된 비주거용 부동산으로서 시가와 신고가액의 차이가 큰 경우 등 과세형평성이 현저히 떨어지는 물건을 대상으로 합니다.
(3) 국세청의 홈페이지에 따르면, 국세청이 2023.6.8. 행정예고한 ‘상속세 및 증여세 사무처리규정 개정(안)’의 주요내용은 아래 ＜표3＞과 같고, 2023.7.3. 시행된 ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’ 제72조의 신·구조문 대비표는 아래 ＜표4＞와 같다. ＜표3＞ 상속세 및 증여세 사무처리규정 개정(안) 행정예고
1. 개정이유 (중략)
□ 납세자의 예측가능성 제고를 위해 내부지침에 규정되어 있던 비주거용부동산 감정평가대상이 되는 금액차이 기준을 공개 2. 주요개정내용 (중략) ㅇ 비주거용부동산 감정평가 사업대상 명확화(제72조) - 내부지침으로 운영되던 비주거용부동산 감정평가 사업대상이 되는 부동산의 금액차이 기준을 사무처리규정에 명시 ＜표4＞ ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’ 제72조 신·구조문 대비표 현 행 개 정(안) 제72조(감정평가 대상 및 절차) ② 국세청장은 재산 규모, 평가실효성, 과세형평성, 사업예산 등을 감안하여 합리적인 범위내에서 감정평가 대상에 관한 구체적인 기준을 정할 수 있다. ③ 지방국세청장 또는 세무서장은 국세청장이 정한 기준에 따라 납세자가 법 제61조부터 제66조까지 방법에 의해 평가하여 신고한 가액과 시가의 차이가 큰 경우 다음 각 호의 사항을 고려하여 감정평가 대상 부동산을 선정한다. 이 경우 국세청장은 지방국세청장 또는 세무서장의 선정내용을 검토·조정할 수 있다. 1. 재산의 형태 및 이용상태에 대한 동일성이 유지되고 있다는 점 2. 주위환경의 변화가 없다는 점 3. 그 밖에 거래당시와 평가기준일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없다는 점 제72조(감정평가 대상 및 절차) ② (삭제) ②..............................................................다음 각 호의 사항을 고려하여 비주거용 부동산 감정평가 대상을 선정할 수 있으며, 이 경우 대상선정을 위해 5개 이상의 감정평가법인에 의뢰하여 추정시가(최고값과 최소값을 제외한 가액의 평균값)를 산정할 수 있다. 1. 추정시가와 법 제61조부터 제66조까지 방법에 의해 평가한 가액(이하 “보충적 평가액”이라 한다)의 차이가 10억원 이상인 경우 2. 추정시가와 보충적 평가액 차이의 비율이 10% 이상[(추정시가-보충적 평가액)/추정시가]인 경우 (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 상증세법 제60조 제1항은 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일(평가기준일) 현재의 시가에 따른다고 규정하고 있고, 같은 조 제2항 및 쟁점규정은 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하며 수용가격․공매가격 및 감정가격 등 시가로 인정되는 것을 포함한다고 하면서, 상속세과세표준 신고기한부터 9개월까지의 기간 중에 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 납세자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 가액을 시가에 포함시킬 수 있다고 규정하고 있다. 청구인은 감정평가대상의 선정기준 등을 공개하지 아니한 채 소급감정하는 것은 조세법률주의 등에 반하여 부당하다고 주장하나, 위와 같이 감정가액을 상속재산의 시가에 포함시킬 수 있는 요건이 법령상 명확히 규정되어 있는 점, 처분청은 관련 법령에서 정한 바에 따라 상속세과세표준 신고기한부터 9개월까지의 기간 중에 결정된 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 적용한 것으로 보이는 점, 헌법 제107조 제1항과 제2항에 의하면 법률과 명령․규칙의 위헌․위법 여부에 관하여 각 헌법재판소와 대법원이 이를 최종적으로 심사할 권한을 가진다고 되어 있는데, 헌법재판소 또는 대법원이 쟁점규정을 위헌․위법으로 판단한 사실이 없는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인에게 상속세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.