① 쟁점감정가액은 상증세법령에 따라 평가심의위원회를 거치는 등 적법한 시가이고,
② 쟁점부동산②와 쟁점매매사례가액의 부동산은 같은 필지의 토지로 기준시가, 위치, 면적, 용도, 이용상황 등이 매우 유사하고 해당 부동산의 매매는 불특정 다수인 사이에서 자유로이 이루어지는 등 객관적 교환가치가 반영된 가액이므로 이 건 처분은 달리 잘못이 없음
① 쟁점감정가액은 상증세법령에 따라 평가심의위원회를 거치는 등 적법한 시가이고,
② 쟁점부동산②와 쟁점매매사례가액의 부동산은 같은 필지의 토지로 기준시가, 위치, 면적, 용도, 이용상황 등이 매우 유사하고 해당 부동산의 매매는 불특정 다수인 사이에서 자유로이 이루어지는 등 객관적 교환가치가 반영된 가액이므로 이 건 처분은 달리 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 상증세법 제60조 제1항 본문은 “상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 따른다”고 하여 상속 또는 증여재산의 평가에 있어서 시가주의 원칙을 선언하였고, 같은 조 제2항은 “제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다”고 규정하여 시가의 개념과 그 범위를 정하고 있으며, 같은 조 제3항은 “제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다”고 하여 시가의 본질에 부합하는 가액을 찾기 어려운 경우 그에 대한 대체수단으로서 보충적 평가방법에 따를 것을 규정하고 있다. 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문에서는 평가기준일 전후 6개월 이내의 기간 중 매매, 감정, 수용, 경매, 공매가 있는 경우에 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 일정한 가액을 상증세법 제60조 제2항의 시가에 포함시키면서, 같은 항 제2호는 본문에서 해당 재산에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을 규정하되, 같은 항 단서에서는 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 상증세법 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다고 하여 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내 기간 중 또는 평가기간 경과 후부터 법정결정기한까지 기간 중 있었던 매매, 감정, 수용, 경매, 공매에서 확인되는 가액을 일정한 경우 상증세법 제60조 제2항의 시가에 포함시키고 있다. 조사청은 위와 같은 상증세법 제49조 제1항 단서의 규정을 근거로 쟁점감정평가액을 적용하였으나, 헌법 제38조와 제59조에서 선언하고 있는 조세법률주의는 조세법의 기본원칙으로서 과세요건을 법률로 규정하여 국민의 재산권을 보장하고 과세요건을 명확하게 규정하여 국민생활의 법적안정성과 예측가능성을 보장하기 위한 것이고, 과세요건 법정주의와 과세요건 명확주의를 따른다면 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 규정은 문자 그대로 해당 매매, 감정, 수용, 경매, 공매가 존재하는 경우 그 가액을 시행령이 정하는 바에 따라 시가로 인정할 수 있다는 것일 뿐, 과세관청이 임의로 감정을 의뢰하여 매매 등이 있는 경우를 만들어 낼 수 있다는 내용이라고 보기 어렵다.
(2) 상증세법 사무처리규정 제72조 제2항에서 지방국세청장 또는 세무서장은 각 호에 열거된 사항을 고려하여 비주거용 부동산 감정평가 대상을 선정할 수 있으며, 이 경우 대상 선정을 위해 5개 이상의 감정평가법인에 의뢰하여 추정시가(최고값과 최소값을 제외한 가액의 평균값)를 산정할 수 있다고 하면서 제1호에서는 추정시가와 상증세법 제61조부터 제66조까지 방법에 의해 평가한 가액(이하 ‘보충적 평가액’이라 한다)의 차이가 OOO원 이상인 경우를, 제2호에서는 추정시가와 보충적 평가액 차이의 비율이 10%이상[(추정시가-보충적평가액)/추정시가]인 경우를 규정하고 있다. 하지만, 추정시가와 보충적 평가액 차이의 비율이 10%이상인 경우가 대부분인 현재의 상황상 결국 제1호의 추정시가와 보충적 평가액의 차액이 OOO원 이상인 경우가 감정평가 대상의 선정을 실질적으로 좌우할 것이다. 예를 들어, 보충적 평가액이 OOO 규모인 상가건물을 20채 소유한 납세자 A와 보충적 평가액이 OOO 규모인 상가건물을 1채 소유한 납세자 B의 상속이 동시에 이루어진다고 가정하면, A의 상속인은 보충적 평가액에 의해 상속세를 신고하고 B의 상속인은 국세청의 상속세 결정 고지를 감안하여 감정평가액의 평균액으로 상속세를 신고할 것이다. A의 상속재산인 상가건물들은 1채당 보충적 평가액이 OOO원이므로 추정시가와 보충적 평가액의 차이가 OOO원이 되지 않을 것이고, B의 상속재산인 상가건물은 추정시가와 보충적 평가액의 차이가 OOO이 넘을 것이기 때문이다. 결국 B의 상속인은 추가적인 납세협력절차(2건의 감정평가)와 추가적인 납세협력비용(2건의 감정평가수수료)를 부담하게 될 것이며, 최고세율 50%가 적용되는 경우 상속재산가액 평가 차이에 따른 상속세액의 차이는 엄청날 것이다. 재산의 규모는 동일하지만 그 소유형태에 따라 차별을 받는 경우가 발생하게 되는 것이다. 헌법 제11조 제1항은 “모든 국민은 법 앞에 평등하고 누구든지 합리적 이유 없이는 생활의 모든 영역에서 차별을 받지 아니한다”는 평등원칙을 선언하고 있고, 이와 같은 평등원칙이 세법 영역에서 구현된 것이 조세평등주의인바 대법원에서는 조세의 부과와 징수는 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고, 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2020.6.18. 선고 2016두43411 전원합의체 판결)고 하였으므로, 위 사례와 같은 상황을 발생시키는 감정평가대상의 선정은 조세평등주의에 대한 심각한 침해가 아닐 수 없다.
(3) 상증세법 제60조 제2항 본문에서 “시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액”이라고 했으므로, 결국 ‘시가’라고 할 수 있기 위해서는 주관적인 요소가 배제된 객관적인 것이어야 하고, 일반적이고 정상적인 거래에 의해 형성되어야 하며, 그 기준시점에서 재산의 구체적 현황에 따라 평가된 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 할 것이다. 최근 청구인들이 이 건 상속세의 납부를 위해 2024년 7월경 신한은행에 대출 신청을 하였는데 신한은행이 대출심사를 위해 감정평가한 쟁점부동산①의 가액은 OOO원(신한은행의 내부평가 자료로서 담당 직원을 통해 확인하였으나, 청구인들의 요청에 의한 공개는 불가하고 과세관청의 요청 시 제공은 가능하다고 한다)이다. 은행의 감정평가액은 쟁점감정평가액 보다 OOO원 정도 낮은 금액으로서 감정평가액 산출의 근간이 되는 개별공시지가가 2023년 ㎡당 OOO원에서 2024년 ㎡당 OOO원으로 증가되고 모든 부동산지표가 2023년 보다 2024년이 상승하고 있음에도 불구하고 2024년 기준의 감정평가액이 쟁점감정평가액 보다 오히려 감소한 것이다. 감정평가는 감정평가업자마다 크게 달라질 수 있는 주관적 판단의 영역에 속하는 부분이 많고, 감정평가업자의 입장에서 감정을 의뢰하는 자가 자신에게 해당 감정비용을 지불하는 고객이 되기 때문에 그 객관성과 공정성을 담보하기 너무나 어렵다 할 것이다. 대부분의 감정평가업자들이 국가 등이 시행하는 공익사업 등의 참여를 통해 상당한 수익을 창출하고 있는 것이 현실이며, 국세청이 차후 감정평가를 더욱 많이 실시하는 계획을 가지고 있는 현재의 상황에서 감정평가업자들이 국세청의 눈치를 볼 것은 자명하다 할 것이다. ‘감정평가업자의 보수에 관한 기준’(국토해양부공고 제2016-1220호, 2016.9.1.) 별표에 따라 쟁점감정평가액 산출을 위한 감정평가수수료를 기준요율로 계산해 보면 감정평가 건당 OOO원 이상이며, 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호에서 규정하는 평균액 산출을 위해서는 총 OOO원이 넘는 감정평가수수료가 발생하게 된다. 따라서, 납세의무자인 청구인들의 의사와 무관하게 조사청이 일방적으로 의뢰하여 평가한 쟁점감정평가액은 상증세법 제60조 제2항에 따른 시가에 해당한다고 보기 어렵다.
(4) 상증세법 제60조 제1항은 시가주의 원칙을 선언하고 있고, 제2항은 시가의 개념과 범위를 정하고 있으며, 그 위임에 따른 상증세법 시행령 제49조 제1항 제1호 본문은 시가로 인정되는 것의 하나로 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액을 들면서, 그 단서에서 그 거래가액이 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다고 규정하고 있다. 결국, 시가란 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 말하는 것이므로, 비록 거래 실례가 있다고 하여도 그 거래가액이 객관적 교환가치를 적정하게 반영하는 정상적인 거래로 인하여 형성된 가격이라고 할 수 없는 경우에는 시가를 산정하기 어려운 것으로 보아 상증세법 제60조 제3항 등이 정한 보충적 평가방법에 따라 그 가액을 산정하여야 할 것이다. 쟁점매매사례가액의 거래는 주식회사 A이 쟁점부동산②의 전체면적 18,868㎡ 중 550.7665㎡를 2023.5.9.에 OOO원에 매입하여 곧바로 2023.5.9.에 14명의 다른 매수인들에게 합계 OOO원에 분할 매도한 거래로서, 같은 날 동일한 토지에 대한 ㎡당 거래단가와 9배 가까이 차이가 나는 전혀 일반적이지도 정상적이지도 않은 거래이다. 주식회사 A은 2022.11.21. 설립된 자본금 OOO원 규모의 회사로서 부동산개발 및 공급업을 주업종으로 표방하고 있는데, 설립 후 사업을 시작한 지 2달도 되지 않는 부동산개발회사가 당일에 동일 토지의 매입과 매도를 동시에 하면서 OOO이 넘는 이익을 남기는 행위가 이루어진 것이다. 따라서, 2023.5.9. 15건의 거래에 대하여 상증세법 시행령 제49조 제1항 제1호 단서에서 정하는 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에 해당되는 행위가 있을 것임을 충분히 짐작해 볼 수 있을 것이며, 해당 거래를 근거로 산출된 쟁점매매사례가액은 상증세법 제60조 제2항에서 규정하는 시가의 개념에 전혀 부합할 수 없다.
(5) 그 밖에 처분청의 의견에 대하여 항변하면, 다음과 같다. (가) 시가의 인정범위를 규정하는 상증세법 시행령 제49조 제1항에서의 매매·수용·경매·공매는 실질적으로 거래가 이루어진 것으로서 거래가액이 정확히 확인되고, 상증세법 제60조 제2항에서 규정하는 대로 불특정 다수가 각자의 자유로운 경제적 판단에 따라 생성한 거래이므로, 시가로 인정되는 감정가액이라 함은 경제적 거래(예를 들어, 저당권 설정이나 공동소유자들 간 지분의 인수 등)를 위해 생성된 감정가액이 존재하는 경우, 그 감정가액을 말하는 것으로 보는 것이 합당할 것이다. 하지만, 경제적 거래의 필수요소인 거래상대방이 존재하지 않는 상태에서, 오로지 상속·증여세의 납부만을 위해 만들어낸 감정가액은 법률의 엄격한 해석에 따라 시가에 부합될 수 없다. 조사청은 비주거용 부동산을 상속&;증여받은 자가 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 상속&;증여재산을 신고한 것을 그대로 인정한다면 시가 파악 및 산정이 용이한 아파트&;오피스텔 및 현금 등 다른 재산을 상속&;증여받은 납세자를 합리적 이유없이 차별하는 결과를 초래하여 오히려 조세평등주의라는 헌법적 이념에 반한다는 의견이나, 위치·규격·용도 등이 유사하고 거래빈도가 높아 시세 파악이 용이하며 가격변동도 크지 않은 아파트 등과 다르게, 위치·규격·용도 등이 너무나도 다르며 거래가 성사되기 쉽지 않아 거래 빈도도 낮은 비주거용 부동산의 경우, 그 가격은 어느 정도의 시세라고 말하기에도 그 범위의 폭이 넓다. 일반 국민들은 이러한 현실적 상황들을 고려하여 자산의 구성을 선택하는바, 비주거용 부동산 보유 및 거래에 존재하는 가치하락의 위험성을 고려하지 않는다면 그것이야 말로 비주거용 부동산을 상속·증여받은 납세자를 차별하는 결과가 될 것이다. 또한, 청구인들은 모든 상속·증여재산을 차별없이 감정평가해야 한다고 주장한 것이 아니며, ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’ 제72조 제2항에 따라 추정시가와 보충적 평가액의 차액이 OOO원 이상인 경우에 감정평가 대상으로 선정한다는 것이, 전체 재산 규모가 같은 경우에도 그 보유 형태에 따라 선정여부가 달라질 수 있어 불합리한 부분이 있다는 것을 주장하는 것이다. 감정평가업자들의 개인적인 견해에 따라 평가한 비주거용 부동산이 상증세법 시행령 제78조 제1항에 따른 기한 직후에 감정평가액보다 낮은 금액으로 거래가 이루어진다면 해당 비주거용 부동산의 소유자는 너무나 억울할 것이다. 세법의 적용에 있어 부족함은 있어도 억울함은 없어야 할 것이다. 또한, 상증세법 제61조에 따른 보충적 평가액이 시세에 미치지 못한다 하더라도 이후 보충적 평가액은 취득가액이 되기 때문에 양도시점에 양도세로서 적법하게 징수될 것이므로 조세평등주의에 위배되지 않을 것이다. (나) 쟁점부동산②의 쟁점매매사례가액의 거래는 부동산개발회사인 주식회사 A이 매입하여 그 동일 토지를 매입 당일에 14명의 매수인에게 매도한 거래로서, 당일에 매입과 매도가 모두 이루어진 매입가액과 매도가액이 9배 가까이 차이가 나는 것으로 보아, 이는 개발이익이라는 불확실성을 전제로 하여 투기성 거래를 조장하는 부동산개발회사가 행한 전혀 일반적일 수 없는 거래이며, 이를 단순히 매도자와 매수자가 특수관계가 아니라는 이유만으로 시가로 보아 상속재산평가에 적용한다는 것은 법률의 규정에 부합될 수 없는 것이며, 일반 국민 누구도 납득할 수 없는 것이다. 또한, 쟁점부동산②의 토지이용계획확인서상 해당 토지는 주변에 도로도 거의 없는 임야로 2023년 ㎡당 개별공시지가는 OOO원인데, 공시지가의 31배가 넘는 ㎡당 833,333원에 거래가 되었다. 부동산개발회사가 불확실성이 높은 개발이익을 전제로 판매한 거래일 가능성이 매우 높아 상증세법 제60조 제2항에서 규정하는 시가에 부합할 수 없다.
(1) 헌법 제38조와 제59조가 선언하고 있는 조세법률주의는 법률의 근거 없이는 국가가 조세를 부과·징수할 수 없고 국민은 조세의 납부를 요구당하지 않는다는 원칙이다. 이러한 조세법률주의는 과세요건 법정주의와 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래하지 않도록 규정내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 과세요건 명확주의를 핵심적 내용으로 한다(헌법재판소 1989.7.21. 선고 89헌마38 결정 등 참조). 한편, 상증세법은 상속·증여재산의 가액에 대하여 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재 시가에 의하도록 하고, 여기서 시가란 평가기준일 현재 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액을 말하며, 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하도록 하고 있다. 또한, 같은 법 시행령 제60조 제5항에 의하면 시가로 인정될 수 있는 감정가액은 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우를 말하며, 상증세법 시행령 제49조 제1항에서는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일(이하 “가격산정기준일 등”이라 한다)이 평가기준일 전후 6개월(증여의 경우 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월) 이내에 속하거나 평가기준일 전 2년 이내의 기간 및 평가기준일 이후부터 가격산정기준일 등까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정가액의 평균액을 시가로 보도록 규정하고 있다. 이와 같이 상증세법 제60조 제2항에서는 시가의 의미와 범위를 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제49조 1항에서는 시가로 인정되는 기간을 구체화하고 있는 등 상속·증여재산의 평가방법을 법률 및 시행령을 통해 명확하게 정의하고 있다. 조사청은 상증세법령에 따라 법정결정기한 내 감정평가를 실시하고 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정받은 감정가액으로 상속·증여재산을 평가하였으므로, 조사청이 조세법률주의를 위배하였다는 청구주장은 타당하지 않다.
(2) 상속&;증여재산의 가액에 대하여 다양한 이론적 평가방법이 존재하는바, 어느 하나의 평가방법만을 인정할 경우 그 방법의 결함 및 공백으로 상속&;증여재산의 경제적 실질을 반영하지 못하여 실질과세의 원칙에 위배될 수 있다. 이와 관련하여 상증세법에서는 재산을 평가함에 있어 시가평가를 원칙으로 하되, 수용&;공매&;감정가액 등 다양한 방법에 의한 가액도 시가로 볼 수 있도록 허용하고 있다. 또한, 정부의 조사&;결정에 의해 납세의무가 확정되는 상속&;증여세의 경우 과세관청에 의해 구체적인 과세표준과 세액이 결정되며, 이 과정에서 과세관청은 시가 평가원칙에 부합한 정당한 세액을 산정함으로써 과세형평을 도모할 필요가 있다. 이에 따라 과세관청이 법령에서 규정한 평가방법 및 시가 인정절차에 따라 감정평가를 실시하고, 감정가액을 활용하여 상속&;증여재산을 평가하는 것은 경제적 실질과 시가의 정의에 더욱 부합한 가액을 파악하기 위한 과정으로 이와 같은 행위가 재량권의 범위를 일탈&;남용한 것이라 볼 수 없다.
(3) 상속&;증여재산 중 아파트 등은 면적&;위치&;용도 등이 유사한 물건이 많고 거래가 빈번하여 매매사례가액 등이 적용되어 객관적 교환가치가 반영된 가액으로 평가되는 경우가 많으나 비주거용 부동산은 개별물건의 특성이 강해 비교대상 물건이 없고, 거래도 빈번하지 않아 시가를 확인하기 어려운 경우가 대부분으로 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 평가되는 문제가 있다. 국세청에서는 상증세법의 시가평가 원칙을 견지하고, 비주거용 부동산이 시가에 비해 현저하게 저평가되는 불합리함을 해소하여 실질과세 원칙을 실현하고자 납세자가 보충적 방법에 따라 신고하여 시가에 비해 저평가된 비주거용 부동산에 대해 감정평가를 의뢰하여 시가에 근접한 감정가액으로 평가하는 제도를 운영하고 있다. 이와 관련하여 청구인들은 과세관청의 감정평가에 의한 상속&;증여재산 평가가 모든 납세자 및 재산에 대해 적용되지 아니하므로 헌법의 평등과 차별금지 조항에 위배하여 부당하다고 주장하고 있으나, 상속&;증여재산에 대해 원칙적으로 시가에 의한 금액을 기준으로 평가하여 과세가액을 산정하는 것이 조세평등주의 및 &;국세기본법&; 제18조 제1항의 과세형평의 이념에 부합한다. 비주거용 부동산 감정평가제도는 저평가된 상속&;증여 부동산에 대해 감정평가를 통해 실제 자산가치에 부합한 세금을 부담하게끔 하고, 납세자도 자발적 감정평가를 통해 스스로 정당한 세금을 납부할 수 있도록 유인하는 역할도 있다. 만일 비주거용 부동산을 상속&;증여받은 자가 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 상속&;증여재산을 신고한 것을 그대로 인정한다면 시가 파악 및 산정이 용이한 아파트&;오피스텔 및 현금 등 다른 재산을 상속&;증여받은 납세자를 합리적 이유없이 차별하는 결과를 초래하여 오히려 조세평등주의라는 헌법적 이념에 반한다고 할 수 있다. 이와 같이 감정평가제도의 목적 및 취지가 조세의 부과와 징수가 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어지도록 하는 조세평등주의의 가치를 구체적으로 실현하기 위함임을 감안하면 조세평등주의에 위배된다는 청구주장은 인정하기 어렵다. 한편, 청구주장대로 모든 상속&;증여재산을 대상으로 차별없이 감정평가를 실시한다면 감정평가에 막대한 비용과 인력이 소요될 것이 예상되며 국세청의 제한된 인력과 예산을 감안하였을 경우 사실상 불가능에 가깝다. 가령, 국세청이 모든 납세자에 대해 세무조사를 실시하지 아니하고, 세무조사를 통해 탈루세금을 모두 밝혀낼 수 없다 하여 세무조사 제도가 조세평등주의에 반하여 위법하거나 부당하다 할 수 없는 것과 마찬가지로 감정평가제도의 경우에도 공평과세 실현이라는 목적의 달성과 인력과 예산 등 현실적인 제약을 함께 고려하여 부득이 그 대상과 범위를 적정한 수준으로 한정하여 실시할 수밖에 없는 것이다. 이와 관련하여 국세청은 재산규모, 형평성 정도 등을 감안한 합리적인 기준을 두어 감정평가대상을 선정하고 있는 점을 고려하여 볼 때 단지 모든 납세자&;물건에 대해 감정평가를 실시하지 않는다고 하여 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없다.
(4) 상증세법은 상속재산의 평가방법을 원칙적으로 객관적 교환가치인 시가에 의하도록 하면서도, 시가산정이 어려운 경우에 한하여 보충적으로 법령이 정한 평가방법에 의한 가액을 시가로 보도록 하고 있는 한편, 상속·증여세는 과세관청의 결정에 의하여 납부할 세액이 확정되는 정부결정세목으로 과세관청은 다양한 평가방법에 따른 다른 평가액이 있는 경우 법령에서 정한 우선순위 및 절차에 따라 시가평가 원칙에 부합한 가액을 판단하여 상속·증여재산을 평가할 수 있는 것인바, 2019년 2월 상증세법 시행령 개정으로 실제 가치에 근접한 평가가 가능하도록 평가기간 경과 후에 발생한 매매·수용·경매·감정가액 등이 있는 경우에도 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정될 수 있는 절차가 마련되었고, 납세자의 입장에서 통상 인근 물건의 시세 등을 통해 보충적 평가방법에 의한 평가액이 실제 가치에 못 미친다는 사실을 충분히 인지하고 있는 점을 감안하면, 과세관청이 납세자가 신고한 보충적 평가액을 그대로 인정하지 않고, 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 시가라고 볼 수 있는 가액에 의해 과세할 수 있다는 사실을 충분히 예상할 수 있으므로 납세자의 예측가능성, 법적안정성을 침해하지 않거나 그 침해 정도가 중요하다고 보기 어렵다. 아울러, 납세자의 예측가능성 및 법적안정성 문제는 납세자의 측면만 고려하여 판단할 것이 아니라 과세관청이 추구하는 조세정의&;공평과세 원칙에 대한 가치와 비교형량을 통해 판단하여야 할 것이다. 감정가액으로 재산을 평가함에 따라 납세자가 얻게 되는 불이익은 시가를 기준으로 평가한 가액이 보충적 평가방법에 의한 가액보다 커 부담하게 되는 세액의 증가인데, 이는 실질과세의 원칙에 따라 본래 납부해야 할 세금을 내는 것에 불과하며, 상속·증여재산을 시가에 의한 금액을 기준으로 평가하도록 규정하고 있는 상증세법 평가규정의 입법취지 등을 감안하여 보면 이 건의 경우 공평과세의 원칙이 예측가능성 등 납세자의 권리보호보다 절실히 요구되는 경우에 해당한다고 보아야할 것이다.
(5) 청구인들은 쟁점매매사례가액이 객관적인 교환가치를 반영한 정상적인 거래로 볼 수 없다고 주장하나, 쟁점매매사례가액의 거래당사자들은 특수관계인에 해당하지 않고 매매계약서를 작성하여 소유권이전을 경료한 것으로 보아 불특정다수인 사이에서 자유로이 거래된 경우에 해당하여 객관적인 교환가치를 반영한 시가로 볼 수 있으며, 쟁점부동산②의 등기사항전부증명서상 확인되는 1983년부터 현재까지 지목은 임야로 지목 변경내역이 없으며, 쟁점부동산②의 평가기준일(2023.3.8.)과 쟁점매매사례가액의 계약일(2023.5.9.)의 기간 차이가 크지 않고 아래 <표2>와 같이 개별공시지가 소폭 하락한 점으로 보아 재산의 이용상태 및 가치가 동일성을 유지하고 있으므로 상증세법 시행령 제49조 및 같은 법 시행규칙 제15조 제3항 요건을 충족하는 쟁점매매사례가액을 적용하여 쟁점매매가액으로 결정한 처분은 정당하다. <표2> 쟁점부동산②의 개별공시지가 (단위: 원) OOO
(6) 그 밖에 청구인들의 항변에 대하여 답변하면, 다음과 같다. (가) 청구인들은 경제적 거래의 필수요소인 거래상대방이 존재하지 않는 상태에서, 오로지 상속&;증여세의 납부만을 위해 만들어낸 감정가액은 법률의 엄격한 해석에 의한 시가에 부합될 수 없을 것이라고 주장하였으나, 2019.2.12. 개정된 상증세법 시행령 제49조 제1항에 따라 평가기간이 경과한 후부터 같은 법 제78조 제1항에 따른 법정결정기한까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가심의위원회 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 시가에 포함할 수 있도록 하였다. 과세관청이 법령에서 규정한 평가방법 및 시가 인정절차에 따라 감정평가를 실시하고, 감정가액을 활용하여 상속&;증여재산을 평가하는 것은 경제적 실질과 시가의 정의에 더욱 부합한 가액을 파악하기 위함이며, 청구주장과 같이 쟁점감정평가액이 현실적인 시세를 반영하지 못하는 것이 아닌 2019.2.12. 상증세법 시행령 개정을 통해 실제 가치에 근접한 평가가 가능하도록 근거가 마련된 것이다. 또한 다수의 선결정례에서도 납세의무자가 제시한 감정가액 등 기존 감정가액이 존재하지 않는 상황에서도 과세관청이 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 정한 요건과 방식에 따라 감정을 의뢰할 수 있고 그에 따른 감정가액 역시 객관적이고 합리적인 방식으로 이루어진 것으로서 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다면 시가로 인정될 수 있다고 봄이 타당하고, 이 사건 규정이 원고들의 주장과 같이 위임범위를 일탈하였다거나 조세법률주의를 위반하였다고 볼 수 없다(서울고등법원 2024.11.6.선고 2023누62108 판결 참조)고 판시하였다. 상증세법 제60조에서는 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 따라야 하고, 시가 산정이 어려운 경우에 제한적으로 청구인이 신고한 기준시가라는 보충적 평가방법을 적용하여야 한다고 규정하고 있는데, 처분청의 이 건 결정은 관련법에서 명확하게 규정하고 있어 대한민국 국민 누구나 평등하게 적용받아야 하는 법령에 의한 것으로 조세평등주의에 위배될 여지가 없다. 또한 청구인들은 추후 감정가액 보다 낮은 금액의 거래가 있으면 억울하고, 기준시가 평가액은 해당 부동산의 취득가액이 되므로 양도시점에 양도소득세로 징수된다고 주장하나, 감정가액을 시가로 볼 수 있느냐가 쟁점인 이 건의 논점과 무관한 항변에 불과하다. (나) 청구인들은 쟁점매매사례가액의 거래가 일반적인 거래가 아니므로 거래당사자가 특수관계인이 아니라는 이유만으로 쟁점매매사례가액을 시가로 보아 쟁점부동산②를 평가하는 것은 법률의 규정에 부합하지 않는다고 주장하나, 상증세법 시행령 제49조 및 같은 법 시행규칙 제15조 제3항에 따라 요건을 충족하는 비교대상 부동산이 있다면 쟁점부동산②의 재산평가 시 유사매매가액으로 적용할 수 있는 법률적 근거가 마련되어 있으므로 청구주장은 이유가 없다. 청구인들은 쟁점부동산②의 주변에는 도로도 거의 없는 임야인데, 이러한 토지를 공시지가(㎡당 OOO원)의 수십배가 넘고, 부동산개발회사의 불확실성이 높은 개발이익을 전제로 판매한 거래일 가능성이 높은 쟁점매매사례가액(㎡당 OOO원)을 적용한 것은 시가에 부합한다고 볼 수 없다고 항변하나, 상증세법 시행령 제49조에서는 평가기준일(상속개시일) 전후 6개월(다만, 신고일까지만 인정)이내에 해당재산과 면적&;위치&;용도&;종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 재산의 거래가액이 있는 경우 그 가액을 시가로 본다고 규정하고 있다. 유사한 다른 재산에 대한 거래가액 등을 시가로 보도록 규정한 것은 상증세법의 시가범위를 구체화&;명확화 한 것으로 조세법률주의 또는 평등의 원칙 등에 위배되거나 위임입법의 한계를 벗어난 무효의 규정이라고 할 수 없다(대법원 2010.1.28. 선고 2008두8505판결). 즉, 쟁점매매사례가액을 적용하여 쟁점부동산②의 시가를 쟁점매매가액으로 결정한 방법은 관련 법령에서, 대법원 판례에서 확립된 것으로 급격한 가격변동과 같은 특단의 사정이 없는 한 다툼의 대상이 되지 않으며, 쟁점매매가액은 평가기준일(2023.3.8.) 후 6개월 내(2023.5.9.)의 거래 건으로, 쟁점부동산②와 같은 지번의 물건 거래이기 때문에, 이 건에서 쟁점부동산②의 평가기준일 당시에 시가에 가장 부합되는 가액이라고 할 수 있을 것임은 물론, 처분청이 쟁점매매사례가액으로 삼은 대상 부동산의 거래(㎡당 거래평균가 OOO원)가 있은 후에도 다수의 거래(㎡당 OOO원이 넘음)가 있었음이 확인되고 있다. 또한, 쟁점부동산②의 해당 지번은 지금까지도 부동산개발이 진행된바 없어서 부동산개발회사가 불확실성이 높은 개발이익을 전제로 판매한 거래일 가능성이 높다라는 추정을 전제로 한 청구주장은 받아들이기 어렵다.
① 쟁점감정평가액을 쟁점부동산①의 시가로 보아 과세한 처분의 당부
② 쟁점매매사례가액을 적용하여 쟁점부동산②의 시가를 산정하고 과세한 처분의 당부
(1) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 따른다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.
⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액
건물에 딸린 토지를 공유(共有)로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도ㆍ면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래 상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정ㆍ고시한 가액 (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙 등) ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매 등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 고려하여 해당 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장 등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그렇지 않다.
3. 해당 재산에 대하여 수용ㆍ경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 경매가액 또는 공매가액은 이를 제외한다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매 등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일
3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날
③ 제1항 각호의 가액에 2 이상의 재산가액이 포함됨으로써 각각의 재산가액이 구분되지 아니하는 경우에는 각각의 재산을 법 제61조 내지 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액에 비례하여 안분계산하되 각각의 재산에 대하여 감정가액(동일감정기관이 동일한 시기에 감정한 각각의 감정가액을 말한다)이 있는 경우에는 감정가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 토지와 그 토지에 정착된 건물 기타 구축물의 가액이 구분되지 아니하는 경우에는 부가가치세법 시행령 제64조 에 따라 안분계산한다.
④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조 제2항에 따른 시가로 본다. 제78조(결정ㆍ경정) ① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.
법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월 (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조(평가의 원칙 등) ③ 영 제49조 제4항에서 “기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산”이란 다음 각 호의 구분에 따른 재산을 말한다.
1. 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 공동주택가격(새로운 공동주택가격이 고시되기 전에는 직전의 공동주택가격을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 있는 공동주택의 경우: 다음 각 목의 요건을 모두 충족하는 주택. 다만, 해당 주택이 둘 이상인 경우에는 평가대상 주택과 공동주택가격 차이가 가장 작은 주택을 말한다.
(1) 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 쟁점부동산에 대한 청구인들과 처분청의 평가가액은 아래 <표3>과 같다. <표3> 쟁점부동산의 평가가액 (단위: 원) OOO (나) 처분청이 확인한 쟁점매매사례가액은 아래 <표4>와 같다. <표4> 쟁점매매사례가액 (단위: ㎡, 원) OOO (다) 쟁점부동산②에 대한 등기사항전부증명서의 주요내용은 아래<그림>과 같다. <그림> 쟁점부동산②의 등기사항전부증명서 [표제부] (토지의 표시) OOO [갑 구] (소유권에 관한 사항) OOO
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 이 건에 대하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 보건대, 청구인들은 평가기준일을 상속개시 당시로 소급하여 실시한 감정평가액은 불특정 다수인 사이에 자유롭게 형성되어 이루어진 시가로 보기 어렵다고 주장하나, 이 건과 같이 2개의 감정평가법인의 감정평가를 받은 후 평가심의위원회의 심의를 거쳐 그 평균액을 상속재산가액으로 보아 상속세를 부과한 경우, 이를 상증세법 제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항의 위임범위를 벗어나는 등 조세법률주의에 위배한 것이라고 보기 어렵고, 처분청이 위 법령에 따라 감정평가를 실시하고 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정받은 감정평가액의 평균액을 쟁점부동산①의 시가로 본 것에 잘못이 있다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 보건대, 청구인들은 쟁점매매사례가액은 정상적인 거래로 산출된 가액이 아니므로 이를 적용한 쟁점매매가액은 시가로 보기 어렵다고 주장하나, 쟁점부동산②와 쟁점매매사례가액의 부동산은 같은 필지의 토지로 그 기준시가ㆍ위치ㆍ면적ㆍ용도 및 이용상황 등에서 매우 유사하므로 쟁점매매사례가액을 쟁점부동산② 평가 시 적용하는 것은 합리적으로 보이는 점, 쟁점매매사례가액의 거래당사자들은 특수관계인에 해당하지 않고, 매매계약서를 작성하고 소유권이전을 경료한 것이므로 이는 불특정다수인 사이에서 자유로이 거래된 객관적인 교환가치를 반영한 정상적인 거래로 볼 수 있는 점 등에 비추어, 처분청이 청구인들에게 상속세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 청구인들 명단 OOO
결정 내용은 붙임과 같습니다. (조심2024인5377병합)