[요지] 처분청이 쟁점부동산을 자의적으로 감정평가대상으로 선정하여 소급감정가액을 쟁점부동산의 시가로 적용하여 상속세를 부과한 처분이 부당하다는 청구주장을 받아들이기 어려움
[요지] 처분청이 쟁점부동산을 자의적으로 감정평가대상으로 선정하여 소급감정가액을 쟁점부동산의 시가로 적용하여 상속세를 부과한 처분이 부당하다는 청구주장을 받아들이기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인이 상증세법에 따른 보충적 평가방법에 따라 쟁점부동산을 평가하여 상속세를 신고·납부한 것은 적법하다. 쟁점부동산에 관하여 상속개시일로부터 6개월이 도과한 시점인 상속세 신고납부기한을 기준으로 매매사례가액, 감정가액이 존재하지 않는 이상, 과세관청은 보충적 평가방법에 의해서만 과세할 수 있을 뿐이고, 스스로 소급감정을 의뢰하여 감정가액으로 과세할 수는 없다. 따라서 청구인이 상증세법 제60조 제3항, 제61조에서 정하는 보충적 평가방법에 따라 쟁점부동산에 관한 상속세 과세표준 및 세액을 신고·납부한 것은 적법하다.
(2) 처분청이 상속개시일로부터 6개월이 지나서 감정한 소급감정가액을 상속재산가액으로 보아 상속세를 부과한 행위는 국세기본법 제18조(세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지)에 위반된다. 처분청은 공개되지 아니한 자의적인 기준으로 쟁점부동산을 감정평가 대상으로 선정하여 과세하였는바, 조세공평주의에 반하여 합리적인 기준 없이 일부에 대해서만 처분을 하는 것은 “세법을 해석·적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다”고 규정한 국세기본법 제18조(세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지) 제1항을 위반한 것이다.
(3) 서울행정법원은 처분청이 임의적으로 감정평가대상을 선별하여 감정을 의뢰한 감정가액으로 상속세과세가액을 산정한 것은 위법하다고 보았다(서울행정법원 2023.3.10. 선고 2021구합80889 판결).
(1) 관련 법령 등에 따라 상속개시일을 기준으로 하여 2개의 감정평가기관으로부터 받은 평균액을 심의위원회를 거쳐 쟁점부동산의 시가로 보아 상속세를 부과한 처분은 적법하다. (가) 상속개시일을 가격산정기준일로 하고, 감정가액평가서 작성일을 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한 사이로 하여 2개 감정기관에서 감정평가받은 가액을 평가심의위원회 회부하는 경우 평가심의위원회의 심의 대상에 해당한다(기획재정부 재산세제과-92, 2021.1.27.). (나) 상증세법은 상속·증여재산의 가액에 대하여 상속개시일 또는 증여일 현재 시가에 의하도록 하고 있고, 여기서 ‘시가’란 평가기준일 현재 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액을 말하며, 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하도록 하고 있다. 상증세법 시행령 제60조 제5항에서는 시가로 인정될 수 있는 감정가액은 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우를 말한다고 하고 있으며, 같은 영 제49조 제1항에서는 가격산정기준일과 감정평가서 작성일(가격산정기준일 등)이 평가기준일 전후 6개월 이내에 속하거나 평가기준일 전 2년 이내의 기간 및 평가기준일 이후부터 가격산정기준일 등까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정가액의 평균액을 시가로 보도록 규정하고 있다. (다) 조사청은 이러한 관련 법령에 근거하여 법정결정기한 내에 2곳의 감정평가법인을 통하여 상속세 납부목적의 감정평가를 실시하였고, 2023.9.25. 인천지방국세청 재산평가심의위원회를 거쳐 적법하게 시가로 인정받은 감정가액을 쟁점부동산의 시가로 평가한 것이다.
(2) 청구인의 주장은 다음과 같은 점에서 이유없다. (가) 국세청에서는 상증세법의 시가평가 원칙을 견지하고, 비주거용 부동산이 시가에 비해 현저하게 저평가되는 불합리함을 해소하여 실질과세 원칙을 실현하고자 납세자가 보충적 방법에 따라 신고하여 시가에 비해 저평가된 비주거용 부동산에 대해 감정평가를 의뢰하여 시가에 근접한 감정가액으로 평가하는 제도를 운영하고 있고, 이와 같은 감정평가제도의 목적 및 취지는 조세의 부과와 징수가 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어지도록 하는 조세평등주의의 가치를 구체적으로 실현하기 위함에 있다. (나) 상속·증여재산 중 아파트 등 거래가 빈번하고 유사한 물건이 많은 경우에는 대체로 객관적 교환가치가 반영된 가액으로 평가되나 비주거용 부동산은 개별 물건의 특성이 강해 시가를 확인하기 어려운 경우가 대부분인바, 청구주장과 같이 비주거용 부동산을 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 신고한 것을 그대로 인정하는 것은 오히려 시가파악이 용이한 아파트‧오피스텔 및 현금 등을 상속받은 납세자를 합리적 이유 없이 차별하는 결과를 초래할 수 있다. (다) 청구인은 국세청이 감정평가대상을 자의적인 기준으로 선정하여 조세공평주의에 반한다고 주장하나, 감정평가 선정기준이 외부로 공개될 경우 납세자들의 세무조사 회피 및 탈세조장 등 조세 회피 목적에 악용되어 공정한 업무수행에 큰 지장을 초래할 우려가 있고, 원활한 국세행정을 저해할 수 있어 해당 내용을 공개하지 않는 것이 타당하며, 국세청은 재산규모, 형평성 정도 등을 감안한 합리적인 기준을 두어 감정평가대상을 선정하고 있는바, 단지 모든 납세자․물건에 대해 감정평가를 실시하지 않는다고 하여 국세기본법 제18조 제1항에 반한다고 볼 수 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료를 보면 다음의 사실관계가 나타난다. (가) 처분청은 쟁점부동산에 대하여 아래 ＜표1＞과 같이 감정평가법인에게 감정평가를 의뢰하여 평가한 가액의 평균액인 OOO원을 상속재산가액으로 하여 청구인에게 이 건 상속세를 결정․고지하였다. ＜표1＞ 쟁점부동산에 대한 감정평가 내역 ㅇㅇㅇ (나) 처분청이 청구인에 대하여 이 건 상속세를 결정․고지한 내역은 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ 상속세 결정․고지 내역 ㅇㅇㅇ (다) 인천지방국세청 평가심의위원회는 2023.9.25. “해당 재산의 감정가액 OOO원은 평가기준일로부터 매매계약일 사이 기간 중 가격 변동의 특별한 사정이 없으므로 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 규정에 따라 평가기준일 현재 평가대상의 시가로 보는 것이 타당함”이라고 결정하였다. (라) 청구인이 제출한 2020.1.31. 국세청 보도자료(상속·증여세 과세형평성을 높이기 위한 꼬마빌딩 등 감정평가사업 시행안내)의 주요 내용은 다음과 같다.
□ 국세청은 '20년부터 상속·증여세 결정 과정에서 비주거용 부동산에 대해 둘 이상의 공신력 있는 감정기관에 평가를 의뢰하여 감정가액으로 상속·증여재산을 평가할 예정입니다.
○ 감정평가대상은 상속･증여 부동산 중 부동산 가격공시에 관한 법률 제2조에 따른 비주거용 부동산과 지목의 종류가 대지 등으로 지상에 건축물이 없는 토지(나대지)를 대상으로 합니다. 국세청장이 고시하는 오피스텔 및 일정규모 이상의 상업용 건물 제외
• 위 유형에 해당하는 부동산 중 보충적 평가방법에 따라 재산을 평가하여 신고하고, 시가와의 차이가 큰 부동산을 중심으로 배정된 예산 범위 내에서 감정평가를 실시할 계획입니다.
○ 감정평가는 납세자에게 안내문을 발송하고, 공신력 있는 둘 이상의 감정기관에 의뢰하여 실시합니다.
• 감정평가가 완료된 이후에는 재산평가심의위원회에서 시가 인정 여부를 심의하게 되며, 감정가액이 시가로 인정되면 감정가액으로 상속․증여 재산을 평가하게 됩니다.
○적용시기는 '19.2.12. 이후 상속 및 증여받은 부동산 중 법정결정기한 이내의 물건을 대상으로 실시할 예정입니다. ＜ 상속･증여세 신고기한 및 법정결정기한 ＞ 구 분 신고기한 법정결정기한 상속세 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내 신고기한부터 9개월 증여세 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내 신고기한부터 6개월
(2) 기획재정부가 발간한 ‘2018년 간추린 개정세법’의 내용은 다음과 같다.
□ 평가기간 경과 후 발생한 매매등 사례가액 시가 인정절차 마련(상증세령§49①, §49의2⑤․⑥) 가. 개정 취지 ◦ 평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가 도모 나. 개정내용 종 전 개 정
□ 평가기간 전에 발생한 매매등 사례가액의 시가 인정절차 ※ 평가기간 내에 발생한 매매등 사례가액 → 시가로 자동 인정 (상속세)상속개시일 전․후 6개월 (증여세)증여일 전․후 3개월 ㅇ 적용대상 - 평가기간* 외로서 평가기준일 전 2년내 발생한 매매등 사례가액 ＜ 추 가 ＞ ㅇ 시가 인정절차 - 납세자 또는 과세관청이 신청 → 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가 인정 - 납세자는 신고기한 만료전 4개월(증여는 70일)까지 심의신청 → 위원회는신고기한만료전 1개월 (증여는 20일)까지결과서면 통지 ＜ 단서 신설 ＞ ※ 매매사례가액이 시가로 인정되어 과세관청이 결정(납세자가 수정신고하여 결정하는 경우 포함)하는 경우 과소신고가산세 면제(국기법 §47의3④1호다목)
□ 평가기간 후에 발생한 매매등 사례가액의 시가 인정절차 마련 ㅇ 적용대상 추가 - (좌 동) - 평가기간 후 법정결정기한까지 발생한 매매등 사례가액 (상속세) 신고기한부터 9개월 (증여세) 신고기한부터 6개월 ㅇ 시가 인정절차 보완 - (좌 동) - (좌 동) ▪단, 평가기간 후 법정결정기한까지 발생한 매매등 사례가액의 경우 납세자는 해당 매매등이 있은 날부터 6개월 내 심의 신청 → 위원회는 신청을 받은 날부터 3개월 내 결과 서면 통지 다. 적용시기 및 적용례 ◦ 2019.2.12. 이후 상속․증여받는 분부터 적용 (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 시가로 본다고 규정하고 있다. (나) 청구인은 처분청이 쟁점부동산을 자의적으로 감정평가대상으로 선정하여 소급감정가액을 쟁점부동산의 시가로 적용하여 상속세를 부과한 처분이 부당하다고 주장하나, 처분청은 상증세법 제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 감정기관에 감정평가를 의뢰하여 그 감정가액의 평균액에 대하여 평가심의위원회의 심의(감정가액에 대한 적정성, 가격변동의 특별한 사정 유무 등)를 거쳐 쟁점부동산의 시가로 적용한 것으로 확인되는 점, 달리 쟁점부동산에 대한 상속개시일과 감정가액평가서 작성일 사이의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정은 보이지 아니하고, 이에 대한 청구인의 객관적인 증빙자료도 제시되지 않고 있는 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 (1) 국세기본법 제18조(세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지) ① 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평(衡平)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다. (2) 상속세 및 증여세법(2019.12.31. 법률 제16846호로 개정된 것) 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다. 1. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식등 중 대통령령으로 정하는 주식등(제63조 제2항에 해당하는 주식등은 제외한다)의 경우: 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액 2. 특정 금융거래정보의 보고 및 이용 등에 관한 법률 제2조 제3호에 따른 가상자산의 경우: 제65조 제2항에 규정된 평가방법으로 평가한 가액 ② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다. ③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. ④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다. ⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
2. 건물 건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액
건물에 딸린 토지를 공유(共有)로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도ㆍ면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래 상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정ㆍ고시한 가액
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제18조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말하며, 이하 이 호에서 “고시주택가격”이라 한다). 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 납세지 관할세무서장이 인근 유사주택의 고시주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다.
③ 세무서장등은 제1항에 따른 신고를 받은 날부터 대통령령으로 정하는 기간(이하 “법정결정기한”이라 한다) 이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 상속재산 또는 증여재산의 조사, 가액의 평가 등에 장기간이 걸리는 등 부득이한 사유가 있어 그 기간 이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 상속인ㆍ수유자 또는 수증자에게 알려야 한다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일
3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날
(3) 상속세 및 증여세법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 개정된 것) 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
1. 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액
2. 3억원
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 상속세 법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
2. 증여세 법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월
(4) 상증세법 시행규칙 제15조(평가의 원칙등) ① 영 제49조 제1항 제2호 각 목 외의 부분 본문에서 "기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관"이란감정평가 및 감정평가사에 관한 법률제2조 제4호의 감정평가법인등을 말한다
(5) 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
4. "감정평가법인등"이란 제21조에 따라 신고를 한 감정평가사와 제29조에 따라 인가를 받은 감정평가법인을 말한다 제21조(사무소 개설신고 등) ① 제17조에 따라 등록을 한 감정평가사가 감정평가업을 하려는 경우에는 국토교통부장관에게 감정평가사사무소의 개설신고를 하여야 한다. 신고사항을 변경하거나 감정평가업을 휴업 또는 폐업한 경우에도 또한 같다.