처분청의 과세자료 생성일(2023.9.18.)로부터 첫 번째 과세예고통지서 발송일(2024.1.3.)까지의 기간은 3개월 남짓에 불과한 점 등 이 건과 관련하여 처분청이 제시한 사정 등으로 보아 처분청이 청구법인의 과세전적부심사 기회를 박탈하기 위하여 과세자료를 장기간 방치하였다고 보기 어려우므로 청구법인의 주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단됨
처분청의 과세자료 생성일(2023.9.18.)로부터 첫 번째 과세예고통지서 발송일(2024.1.3.)까지의 기간은 3개월 남짓에 불과한 점 등 이 건과 관련하여 처분청이 제시한 사정 등으로 보아 처분청이 청구법인의 과세전적부심사 기회를 박탈하기 위하여 과세자료를 장기간 방치하였다고 보기 어려우므로 청구법인의 주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청의 2018사업연도 법인세(OOO원) 부과처분은 불고불리, 불이익변경금지의 원칙 및 근거과세원칙에 위배되는 처분이다. (가) 국세기본법 제65조의3 제2항 은 ‘국세청장은 제65조에 따른 결정을 할 때 심사청구를 한 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 하지 못한다’고 규정하고 있는바, 처분청은 2018사업연도 법인세 OOO원을 환급해 달라는 경정청구서의 일부 내용을 자의적으로 판단하여 경정청구에 대한 결과통지도 하지 않고, 오히려 2018사업연도 법인세 OOO원을 부과하는 처분을 하였으며, 이는 불복 등을 한 처분보다 불리한 결정을 하지 못하게 한 불고불리, 불이익변경금지 원칙을 위반한 부당한 처분이다. (나) 처분청은 경정청구 시 제출한 서류에 대하여 조사 확인도 없이 경정청구에 대한 결정도 하지 않은 상태에서 2018사업연도 법인세에 대한 과세예고 및 부과처분을 한 것은 근거 과세의 의무를 위반한 위법한 과세예고 통지이다.
(2) 처분청은 과세예고통지와 부과처분을 동시에 실시하여 과세전적부심사청구 기회를 박탈하였으므로, 이는 국세기본법 제81조의15 규정 등을 위반한 처분이다. (가) 처분청은 과세예고 통지를 할 시간이 충분하였음에도 불구하고 과세예고통지와 부과처분을 통시에 함으로써 청구법인의 과세전적부심사 권리를 침해한 위법‧부당한 처분을 하였으며, 조세심판원 결정례(조심 2020서7419, 2021.12.7. 등 다수)도 ‘ 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호 에서 과세예고 통지 등을 하는 날부터 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우 과세전적부심사 적용대상에서 제외하도록 한 규정은 정상적인 세무조사 종료 이후 관련 법령 등에서 정한 기한 내에 과세예고통지 등을 하게 되면 납세자의 과세전적부심사 청구가 있을 경우 부과제척기간 내에 부과처분을 이행할 수 없는 문제점 등을 해소하기 위하여 불가피하게 그 절차를 생략할 수 있도록 한 것으로 보이고 과세관청이 과세자료 수보 등으로 과세할 수 있는 사정이 있었음에도 장기간 과세권을 행사하지 아니하다가 부과제척기간 만료일에 임박한 경우까지 해당 규정을 적용하려는 것은 아닌 것으로 보인다’고 결정한 바 있다. (나) 국세청 과세전적부심사사무처리규정 제20조 제1항 1호는 ‘과세전적부심사청구를 접수한 세무서장 또는 지방국세청장은 통지내용이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우 스스로 바로잡고 청구인에게 그 결과를 서면으로 통지하여야 한다’고 명시하면서 같은 항 제1호에서 ‘세법령‧기본통칙‧훈령‧예규 등에 명백히 위배된 경우’를 명시하고 있으며, 국세청 세무조사관리지침에서는 손익귀속시기 조정에 따른 당연손금사항은 조사 시 반드시 경정하고 조사 종료 후 납세자가 경정청구하여 환급받는 일이 없도록 명시하고 있는바, 처분청은 위 과세전적부심사사무처리규정과 세무조사관리치지침을 위반하였다. (다) 감사원의 납세자 권익보호실태 감사보고서(2023년 9월)에 따르면 ‘ 법인세법 제66조 제2항 에 따르면 납세지 관할 지방국세청장은 과세표준을 신고한 내국법인의 신고 내용에 오류 또는 누락이 있는 경우 그 법인의 각 사업연도 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정하도록 되어 있고, 세무조사관리지침에 따르면 손익 귀속시기 조정 등에 따라 당연 손금으로 추인될 사항은 조사 시 반드시 경정하고 조사 종료 후 납세자가 경정청구하여 환급받는 일이 없게 하도록 되어 있다’고 지적하고 있고, 감사원은 2021.10.25. 국세청장에게 지방국세청장 및 세무서장이 세무조사를 하면서 당연손금사항을 경정하지 않아 납세자에게 불편을 주는 일이 없도록 주의 요구한 바 있다.
(1) 처분청의 2018사업연도 법인세(OOO원) 부과처분은 불고불리, 불이익변경금지의 원칙 및 근거과세원칙을 위반한 것이 아니다. (가) 청구법인은 경정청구 과정에서 확인된 내용으로 파생된 이 사건 처분이 국세기본법 제65조의3 에서 규정하고 있는 불고불리‧불이익변경금지 원칙을 위반한 위법한 처분이라고 주장하나, 국세기본법에서 규정하고 있는 불고불리‧불이익변경금지 원칙은 과세전적부심사, 이의신청, 심사청구 및 심판청구 등 행정심 불복에 대한 심판기관의 결정 시 해당 내용이 청구대상인 과세표준보다 청구인에게 불이익한 경우에 적용되는 것으로, 세무서장의 관련 제세 과세처분에 대하여 적용하는 규정이 아닌바, 청구법인의 주장은 자의적인 법해석으로 인한 법리적 오류로 이유 없는 주장이다. (나) 청구법인은 2017사업연도에 선급비용으로 계상한 OOO천원 중 미경과보험료(OOO원)를 제외한 OOO원을 실제 귀속 연도에 손금으로 계상되었어야 하나, 해당 비용들을 선급비용으로 계상한 후 차기 이월하여 2018사업연도에 부당하게 비용처리한 것이 확인되는바, 처분청이 사실 확인조차 전혀 거치지 않은 채 2018사업연도 법인세를 부과 처분하였다는 청구법인의 주장은 사실과 다르다.
(2) 과세자료 생성일로부터 이 사건 처분일까지의 기간이 단기간이므로, 처분청의 처분은 납세자의 과세전적부심사 청구권을 박탈한 절차상 중대한 하자로 볼 수 없다. (가) 청구법인은 이 사건 처분에 의한 과세예고통지서와 납부고지서를 동시에 송달한 것이 청구법인의 과세전적부심사 청구권을 침해한 위법한 처분이라고 주장하나, 과세자료 생성일(2023.9.18.)로부터 첫 번째 과세예고통지일(2024.1.3.)까지의 기간은 3개월 남짓에 불과하다. (나) 국세기본법 제81조의15 제1항 제3호 는 납부고지하려는 세액이 OOO원 이상인 경우 과세예고통지를 하도록 규정하고 있고, 같은 조 제2항 제2호는 과세예고통지를 받은 날로부터 30일 이내에 과세전적부심사를 청구할 수 있다고 규정하면서 같은 조 제3항 제3호에서 부과제척기간 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우는 제외하도록 규정하고 있다. (다) 따라서, 국세기본법 제3항 3호 에서 부과제척기간이 임박한 경우에는 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 예외 사유로 정하고 있는바, 예외 사유에 해당하는 한 과세전적부심사는 과세처분의 필수적 전제가 되는 것으로 볼 수 없고 납세자의 절차적 권리를 침해한 것으로 볼 수도 없다. (라) 청구법인의 주장대로 부과제척기간 만료일까지의 기간이 3개월 미만이란 사유로 과세예고통지서와 납부고지서를 같은 날에 송달한 것이 사전적 권리구제 절차에 대한 권리를 박탈한 것이라면 국세기본법 제26조의2 제1항 에서 규정하고 있는 부과제척기간이 사실상 4년 9개월로 단축되어 법령에 어긋나게 되고, 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호 규정은 형해화되는 결과가 초래된다. (마) 서울행정법원도 부과제척기간이 얼마 남지 않은 상황에서 과세전적부심사 절차를 거치도록 하는 경우 부과제척기간의 도과로 정당한 세금을 징수하지 못하게 될 위험이 발생하고 납세자가 이를 목적으로 남용할 가능성도 배제할 수 없는 것이라고 판시(서울행정법원 2022.1.14. 선고 2021구단51457 판결)한바 있으며, 과세전적부심사 절차를 거치지 않더라도 사후적 구제절차인 이의신청, 심사청구 및 심판청구 등을 통하여 과세처분에 대하여 다툴 수 있는 절차적 기회가 보장되어 있다. (바) 최근 조세심판원 결정례(조심 2020서7419, 2021.12.7. 등 다수)에서 ‘과세전적부심사 청구권을 박탈한 경우 중대한 절차적 하자에 해당하여 위법·부당한 처분이다’는 결정의 취지는 과세관청이 특별한 사유 없이 국세부과권을 장기간 해태함으로써 납세자의 과세전적부심사 청구권을 박탈한 것이 중대한 절차적 하자라는 것이 취지이지 이 사건 처분과 같이 과세자료 생성일로부터 사건 처분일까지의 기간이 단기간인 경우에는 납세자의 과세전적부심사 청구권을 박탈한 절차상 중대한 하자로 볼 수 없는 것이며, 만약 이러한 처분에까지 위 결정례를 적용한다면 부과제척기간에 임박하여 확인된 탈루 행위에 대하여 과세관청이 과세권을 모두 포기해야 한다는 결론에 이를 수 있고, 납세자가 부과제척기간이 얼마 남지 않은 상태에서 연락 두절, 고의적인 서류송달 회피 등으로 정상적인 국세 부과권 행사를 방해할 가능성도 배제할 수 없다.
① 이 사건 법인세 부과처분이 불고불리, 불이익변경금지의 원칙 및 근거과세 원칙에 위배된다는 청구주장의 당부
② 과세전적부심사를 생략한 처분이 절차상 하자가 있는 위법한 처분이라는 청구주장의 당부
② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다. 제65조의3(불고불리ㆍ불이익변경 금지) ① 국세청장은 제65조에 따른 결정을 할 때 심사청구를 한 처분 외의 처분에 대해서는 그 처분의 전부 또는 일부를 취소 또는 변경하거나 새로운 처분의 결정을 하지 못한다.
② 국세청장은 제65조에 따른 결정을 할 때 심사청구를 한 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 하지 못한다. 제81조의15(과세전적부심사) ① 세무서장 또는 지방국세청장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 미리 납세자에게 그 내용을 서면으로 통지(이하 이 조에서 “과세예고통지”라 한다)하여야 한다.
1. 세무서 또는 지방국세청에 대한 지방국세청장 또는 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우를 포함한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우
2. 세무조사에서 확인된 것으로 조사대상자 외의 자에 대한 과세자료 및 현지 확인조사에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우
3. 납부고지하려는 세액이 100만원 이상인 경우. 다만, 감사원법 제33조 에 따른 시정요구에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세처분하는 경우로서 시정요구 전에 과세처분 대상자가 감사원의 지적사항에 대한 소명안내를 받은 경우는 제외한다.
② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 “과세전적부심사”(課稅前適否審査)라 한다]를 청구할 수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구할 수 있다.
1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지
2. 제1항 각 호에 따른 과세예고통지
③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제2항을 적용하지 아니한다.
3. 세무조사 결과 통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우
4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실들이 확인된다. (가) 처분청은 3회(2024.1.3., 2024.1.23., 2024.2.7.)에 걸쳐 청구법인의 사업장 소재지 및 대표이사의 주소지로 과세예고통지서를 발송하였으나, 폐문부재(2024.1.3., 2024.1.23. 발송분) 및 수취거절(2024.2.7. 발송분)의 사유로 반송되어 2024.2.15. 대표이사 주소지로 과세예고통지서와 납세고지서를 함께 교부송달한 것으로 나타난다. (나) 청구법인은 2024.3.8. 처분청에 과세전적부심사청구를 제기하였고, 처분청은 2024.3.12. 과세예고통지일로부터 부과제척기간의 만료일이 3개월 이하인 경우에 해당하여 심사제외로 결정하여 통지한 것으로 나타난다. (다) 처분청은 답변서 등을 통해 청구법인이 2017사업연도에 선급비용으로 계상한 OOO원 중 미경과보험료(OOO원)를 제외한 OOO원을 실제 귀속 연도에 손금으로 계상하였어야 하나 해당 비용을 2018사업연도에 일괄 비용처리한 것을 확인하여 청구법인에게 2018사업연도 법인세를 부과하였다고 과세 근거를 밝히고 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 처분청의 법인세 부과처분이 불고불리‧불이익변경금지의 원칙 및 근거과세 원칙을 취반한 처분이라고 주장하나, 불고불리‧불이익변경금지의 원칙은 조세심판결정에 있어 당초의 과세관청의 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 할 수 없다는 것이어서 과세관청에게는 적용될 여지가 없고(대법원 1992.7.14. 선고 92누893 판결, 같은 뜻임), 처분청은 청구법인이 2017사업연도에 선급비용으로 계상한 OOO원 중 미경과보험료(OOO원)를 제외한 OOO원을 실제 귀속 연도에 손금으로 계상하였어야 하나 해당 비용을 2018사업연도에 일괄 비용처리한 것을 확인하여 청구법인에게 2018사업연도 법인세를 부과하였다고 과세근거를 밝히고 있는 점 등에 비추어 청구법인의 위와 같은 주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 처분청이 부과제척기간에 임박하여 2018사업연도 법인세를 부과한 처분은 청구법인의 과세전적부심사청구권을 박탈한 것으로서 절차상 하자가 있는 것이라고 주장하나, 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호 는 과세예고통지를 하는 날부터 국세 부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우 과세전적부심사청구를 할 수 없는 것으로 규정하고 있는바, 이 건의 경우 과세예고통지일(2024.2.15. 교부송달)부터 국세 부과제척기간의 만료일(2024.4.2.)까지의 기간이 3개월 이하에 해당하므로 동 규정에 따라 과세전적부심사를 청구할 수 없는 것으로서 달리 절차상 하자가 존재한다고 볼 수 없고, 처분청의 과세자료 생성일(2023.9.18.)로부터 첫 번째 과세예고서통지서 발송일(2024.1.3.)까지의 기간은 3개월 남짓에 불과한 점 등 이 건과 관련하여 처분청이 제시한 사정 등으로 보아 처분청이 청구법인의 과세전적부심사 기회를 박탈하기 위하여 과세자료를 장기간 방치하였다고 보기 어려우므로 청구법인의 위와 같은 주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.