[요지] 쟁점거래의 매매계약과 별개로 매매대금이 수수된 점, 쟁점거래1 매매계약서의 특약사항에 그 계약체결일 이후에 이루어진 분할등기에 따른 지번이 적혀 있고, 쟁점거래2 및 쟁점거래3의 매매계약서 특약사항에는 인감증명서 제출기한이 그 계약서 체결일 이전으로 적혀 있는 등 쟁점거래1부터 쟁점거래3까지의 매매계약서는 하나의 거래를 여러 건의 거래로 보이게 하기 위한 형식적인 것으로 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음
[요지] 쟁점거래의 매매계약과 별개로 매매대금이 수수된 점, 쟁점거래1 매매계약서의 특약사항에 그 계약체결일 이후에 이루어진 분할등기에 따른 지번이 적혀 있고, 쟁점거래2 및 쟁점거래3의 매매계약서 특약사항에는 인감증명서 제출기한이 그 계약서 체결일 이전으로 적혀 있는 등 쟁점거래1부터 쟁점거래3까지의 매매계약서는 하나의 거래를 여러 건의 거래로 보이게 하기 위한 형식적인 것으로 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인은 원래 쟁점토지를 일괄양도하기를 원하였으나, 매수인이 자금사정 및 인ㆍ허가문제 등을 이유로 분할하여 거래하기를 원하여, 그에 응한 것일 뿐, 조세회피를 목적으로 형식상으로만 분할거래한 것이 아니므로, 쟁점거래1의 양도시기를 2021년으로 변경하여 과세한 이 건 처분은 위법ㆍ부당하다.
(2) 처분청 의견에 대한 반박은 아래와 같다. (가) 처분청은 분할양도를 위하여 작성한 매매계약서가 조세회피목적으로 사후에 작성된 것이라는 의견이나, 현실적으로 매매계약을 체결한 후에 자금마련 및 인ㆍ허가 등의 문제로 변경되는 경우가 많은바, 쟁점토지의 경우에도 매수인의 자금사정 등의 이유로 변경된 계약의 내용에 따라 새로이 작성한 것일 뿐, 조세회피를 위해 형식적인 계약서를 작성한 것이 아니다. (나) 소득세법에서 양도시기는 잔금청산일 또는 소유권이전등기의 접수일 중 빠른 날로 하도록 규정하고 있으므로, 2020.11.12. 소유권이전되어 양도된 쟁점거래1 물건의 양도시기를 2021년으로 보는 것은 법률에 어긋나 위법하다. (다) 동일한 물건을 동일인에게 연도를 달리하여 양도하였다고 하여 이를 조세회피목적에 의한 것이라고 보는 것은 자경농지에 대한 감면의 취지에 맞지 않다.
(1) 청구인은 쟁점토지의 분할양도 이전인 2020.8.25. 일괄양도에 대한 매매계약을 체결하고 계약금을 받았다. 청구인은 쟁점거래1의 매매계약을 체결(2020.10.15.)하기 전인 2020.8.25. 동일한 매수인(G)과 쟁점토지를 일괄하여 매매대금 OOO원에 양도하는 계약을 체결하였고, 그 다음날(2020.8.26.)에 그 계약금 OOO원을 은행계좌로 받은 후 매수인에게 영수증을 발행하였다.
(2) 청구인이 받은 거래대금의 내역을 보면, 일괄양도의 대금수취 방식에 부합한다. 쟁점거래1부터 쟁점거래3까지에 대한 매매계약서를 보면, 각 계약 건별로 서로 다른 날짜에 계약금과 잔금을 각각 지급하기로 되어 있다. 계좌거래내역에 따르면, 청구인은 매수인으로부터 2020.8.26. OOO원, 2020.11.12. OOO원, 2021.1.8. OOO원, 2021.2.8. OOO원을 각 수취하였는데, 이는 쟁점거래1부터 쟁점거래3까지에 대한 매매계약서의 대금지급 방식과는 전혀 다르고, 한 건의 거래대금을 계약금, 중도금, 잔금으로 받는 것과 같은 양상이다.
(3) 청구인이 쟁점거래1에 대하여 작성한 2020.10.15.자 매매계약서에는 그 계약체결 후에 분할된 지번이 기재되어 있는바, 동 계약서는 사후에 작성된 것으로 의심된다. 쟁점거래1의 2020.10.15. 매매계약서에는 거래대상물건으로 “인천광역시 OOO 1143(540㎡), 1143-1(1,041㎡), 1143-4(111㎡), 1143-5(74㎡), 1142-7(7㎡), 1142-2(㎡)”로 기재되어 있는데, 해당 토지들이 위 지번으로 분할등기된 날짜는 그 매매계약체결 이후인 2020.11.4.인바, 쟁점거래1의 매매계약서는 사후에 작성된 것으로 보인다.
(4) 쟁점거래2 및 쟁점거래3의 2020.11.20.자 매매계약서 특약사항에는 “인감은 10월 8일까지 중개사에게 전달한다.”는 내용이 기재되어 있는데, 계약서 체결일 이전에 인감증명서 제출기한을 정한 것은 앞뒤가 맞지 않고, 이는 동 계약이 형식적인 것임을 방증한다.
(5) 동서울농업협동조합이 쟁점토지 전체에 근저당권을 설정하고 있었는데, 쟁점토지(3,784㎡) 중 일부(1,819㎡)를 거래대상으로 하는 쟁점거래1 매매계약서의 특약사항에는 “동서울농업협동조합 채권최고액 OOO원을 잔금일(2020.11.16.)에 상환하고 말소”라고 기재되어 있다. 이는 거래당사자들이 당초부터 쟁점토지를 일괄거래할 의사가 있었기 때문인 것으로 보인다.
3. 심리 및 판단
(1) 심리자료의 내용은 아래와 같다. (가) 쟁점토지의 지번 변동내역 및 양도내역은 아래 ＜표2＞와 같다. (나) 날짜별 사실관계의 내용은 아래 ＜표3＞과 같다. (다) 각 매매계약서의 주요한 기재내용은 아래 ＜표4＞와 같고, 청구인은 아래 계약서상 대금지급약정일과는 달리 2020.8.26. OOO원, 2020.11.12. OOO원, 2021.1.8. OOO원, 2021.2.8. OOO원 합계 OOO원을 매수인으로부터 받은 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 청구인은 당초에 쟁점토지를 일괄하여 양도하기로 하였다가 매수인의 자금사정에 따라 세 차례로 분할하여 거래하였으므로, 거래의 형식과 실질이 동일하다고 주장한다. (나) 국세기본법제14조 제2항에서 “세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.”라고, 같은 조 제3항에서 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.”라고 각각 규정하고 있다. 한편 국세기본법제14조 제3항을 적용하여 거래 등의 실질에 따라 과세하기 위해서는 납세의무자가 선택한 행위 또는 거래 형식이나 과정이 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 실질이 직접 거래를 하거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 과정을 거친 경위, 그와 같은 방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 형식을 취한 데 따른 손실과 위험부담의 가능성 등 제반 사정을 종합하여 판단하여야 할 것(대법원 2022.8.25. 선고 2017두41313 판결 참조)이다. (다) 살피건대, 청구인은 매수인과 2020.8.25. 쟁점토지의 일괄양도계약을 체결하여 그 다음날 계약금 OOO원을 받은바, 해당 계약은 유효하게 성립되었다고 보이고, 만약 청구인의 주장처럼 일괄양도의 매매계약을 체결한 이후에 매수인의 자금사정 등이 문제가 되었다면 그 매매대금의 지급시기를 변경하는 것으로 해결할 수 있으며, 굳이 하나의 거래를 여러 거래로 분할함으로써 양도시기를 서로 다르게 매매계약을 새로 체결할 합리적 이유가 없어 보이는 점, 청구인은 위 일괄양도계약 체결 이후에 2020.10.15., 2020.11.20. 각각 쟁점토지의 일부분을 거래대상으로 하여 종전의 일괄양도계약과 다른 내용으로 매매대금을 수취하기로 약정하였으나, 실제로 청구인은 일괄양도계약일의 다음날인 2020.8.26. OOO원, 2020.11.12. OOO원, 2021.1.8. OOO원, 2021.2.8. OOO원 합계 OOO원을 매수인으로부터 받은 것으로 나타나는바, 쟁점거래1∼쟁점거래3의 매매계약과 별개로 매매대금이 수수된 점, 쟁점거래1 매매계약서의 특약사항에 그 계약체결일 이후에 이루어진 분할등기에 따른 지번이 적혀 있고, 쟁점거래2 및 쟁점거래3의 매매계약서 특약사항에는 인감증명서 제출기한(2020.10.8.)이 그 계약서 체결일(2020.11.20.) 이전으로 적혀 있는 등 쟁점거래1부터 쟁점거래3까지의 매매계약서는 하나의 거래를 여러 건의 거래로 보이게 하기 위한 형식적인 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 쟁점거래1부터 쟁점거래3까지의 매매계약의 실질은 하나의 거래로서 쟁점토지의 일괄양도로 보는 것이 타당하다 할 것이다. (라) 따라서 쟁점거래1의 양도차익의 귀속시기를 2021년으로 보아 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 소득세법(2021.8.10. 법률 제18370호로 일부개정되기 전의 것) 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다.
(3) 소득세법 시행령(2021.11.9. 대통령령 제32104호로 일부개정되기 전의 것) 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 "대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 경우를 말한다.
1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일
2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일
(4) 조세특례제한법(2021.8.10. 법률 제18371호로 일부개정되기 전의 것) 제69조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 "농업법인"이라 한다)에 2021년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 주거지역등에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.(단서 생략) 제133조(양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도) ① 개인이 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액 중에서 다음 각 호의 금액 중 큰 금액은 감면하지 아니한다. 이 경우 감면받는 양도소득세액의 합계액은 자산양도의 순서에 따라 합산한다.
1. 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액
2. 5개 과세기간의 합계액으로 계산된 다음 각 목의 금액 중 큰 금액. 이 경우 5개 과세기간의 감면받을 양도소득세액의 합계액은 해당 과세기간에 감면받을 양도소득세액과 직전 4개 과세기간에 감면받은 양도소득세액을 합친 금액으로 계산한다.