쟁점금액 관련 거래명세 및 흐름상 쟁점금액의 자금 원천은 AAA으로, AAA이 쟁점금액을 사실상 지배ㆍ 관리하고 사용한 것으로 보이는 점 등에 비추어, 단순히 피상속인 명의의 예금 및 보험금이 인출되어 AAA 계좌에 입금된 것을 처분의 근거로 삼아 피상속인이 쟁점금액을 AAA에게 증여한 것으로 보아 한 처분은 잘못임
쟁점금액 관련 거래명세 및 흐름상 쟁점금액의 자금 원천은 AAA으로, AAA이 쟁점금액을 사실상 지배ㆍ 관리하고 사용한 것으로 보이는 점 등에 비추어, 단순히 피상속인 명의의 예금 및 보험금이 인출되어 AAA 계좌에 입금된 것을 처분의 근거로 삼아 피상속인이 쟁점금액을 AAA에게 증여한 것으로 보아 한 처분은 잘못임
[주 문] 송파세무서장이 2024.6.19. 청구인에게 한 2022.12.9. 상속분 상속세 OOO원의 부과처분은 청구인이 A에게 사전증여한 것으로 본 임대소득금액 OOO원 등 합계 OOO원을 상속세과세가액에서 차감하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, <별지1> 기재 2017～2022년 증여분 증여세 합계 OOO원은 이를 취소한다. [이 유]
(1) 피상속인은 쟁점임대소득을 모두 분배받아 생활비 등으로 지출하였으므로, 배우자 A에게 증여한 임대소득은 없다. (가) 피상속인은 2002.11.5. A으로부터 쟁점부동산 1/5 지분을 증여받은 후 공동으로 쟁점부동산을 임대하였고, 쟁점부동산에서 발생한 임대소득은 피상속인 부부의 생계유지와 생활비용 지출을 충당하는 유일한 경제적 수단이었으며, 쟁점부동산의 임대ㆍ관리 등 사업상 모든 사무는 A이 전담하여 처리하였다. (나) 피상속인은 전업주부로서 오랫동안 파킨슨병을 앓고 있어 혼자서는 정상적인 일상생활이 어려웠고, 달리 수입을 얻거나 재산을 형성할 만한 직업을 가지고 소득 활동을 할 수 없었으며, 부부의 일상가사에 관한 모든 사무는 오래전부터 A이 전담하여 처리하였다. 한양대학교병원 진료기록에 따르면, 피상속인은 2015년 2월 파킨슨병과 함께 치매 진단을 받았고, 2017.3.16.경 입원 치료를 받는 등 상속개시일까지 신체적ㆍ인지적 장애 증상으로 사실상 간병인 없이 혼자서는 일상생활이 어려운 처지여서, 생활반경도 주거지 인근을 벗어나지 못하였다. 서초세무서장이 발급한 피상속인의 2005년～2022년 귀속 소득금액증명에 따르면, 피상속인은 쟁점임대소득 이외에 다른 소득이 전혀 없었고, 2023.6.30. 상속세 신고 당시 상속재산은 A이 증여한 쟁점부동산 지분 5분의 1에 해당하는 OOO원과 금융재산 OOO원이 전부였으며, 쟁점부동산 지분을 담보로 대출받은 사실도 없어 따로 보유한 현금자산은 전혀 없었다. (다) 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 제2조(정의) 제7호는 “증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익”을 증여재산으로 규정하고 있고, 같은 법 제46조(비과세되는 증여재산) 제5호는 “사회통념상 인정되는 치료비, 피부양자의 생활비, 교육비 등 금액에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다”고 규정하고 있다. 민법 제833조 (생활비용)는 “부부의 공동생활에 필요한 비용은 당사자 간에 특별한 약정이 없으면 부부가 공동으로 부담한다”고 규정하고 있고, 소득세법 제2조 (납세의무) 제1항은 “거주자 또는 비거주자로서 국내원천소득이 있는 개인은 이 법에 따라 각자의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다”고 규정하고 있다. 위의 상증세법과 민법 및 소득세법 규정을 종합하면, 피상속인이 A에게 증여할 수 있는 재산은 쟁점부동산 지분에 대한 임대소득에서 부부의 공동생활비 분담액, 종합소득세 등 납세의무가 있는 세금, 간병비 등 피상속인이 부담할 지출비용을 공제한 후에 잔여 소득금액이 있는 경우에만 인정되고, 지출비용이 임대소득을 초과하는 경우에는 잔여 임대소득이 없으므로 피상속인이 증여할 수 있는 미분배 임대소득은 존재하지 않는다. (라) 아래 <표3>과 같이 2013년～2022년까지 피상속인의 쟁점임대소득은 OOO원이고, 같은 기간 공동생활비, 세금납부, 간병비 등 지출금액은 OOO원으로, 지출금액이 쟁점임대소득을 초과한다. <표3> 피상속인의 증여 가능한 잔여 쟁점임대소득 (단위: 천원) OOO
1. 서초세무서장이 발급한 피상속인의 2013년～2022년 귀속 소득금액증명에 따르면, 피상속인의 쟁점임대소득은 아래 <표4>와 같이 OOO원이고, 종합소득세 및 지방소득세는 OOO원이며, 이 외에 피상속인은 쟁점부동산 지분에 대한 부가가치세 및 재산세 등을 납부할 책임이 있다. <표4> 피상속인의 쟁점임대소득 및 종합소득세 등 내역 (단위: 원) OOO
2. 금융계좌 거래내용에 따르면, 2017년 7월부터 2022년 12월까지 피상속인 간병비로 총 OOO원을 지출하였는데, 해당 간병비는 피상속인 계좌에서 OOO원, A 계좌에서 OOO원이 각 출금되어 “C”, “D” 명의로 계좌이체 등으로 지급되었다. <표5> 피상속인의 간병비 지출 명세(2017년～2022년) (단위: 원) OOO
3. 피상속인과 A은 생활비의 대부분을 현금으로 지출하였을 것으로 짐작되는데, 평소 가계지출부를 작성하지 않아 구체적인 생활비 지출내역은 알 수 없지만, 아래 <표6>과 같이 통계청의 “가구당 월평균 가계수지”에 근거한 2013년～2022년까지 피상속인 부부의 공동생활비 지출액은 최소 OOO원으로 추산되고, 이 경우 피상속인이 분담할 생활비는 OOO원이다. <표6> 도시 거주 2인 이상 가구의 가구당 월평균 가계수지 (단위: 명, 원) OOO 가구당 월평균 가계수지는 통계법 제17조 (지정통계의 지정 및 지정취소) 및 같은 법 시행령 제22조(지정통계 지정의 신청 및 처리)에 따라 국가정책 수립과 집행을 목적으로 전국 모든 일반 가구를 대상으로 조사담당자가 직접 면접하여 매월 가계소득과 지출 실태를 파악한 “가계동향조사” 결과에 기초한 것으로, 객관성ㆍ신뢰성ㆍ실제성 및 경제적 효용성이 충분히 인정되고, 종전부터 국세청은 생활비 지출액이 불분명한 경우 최소한의 생활비 지출 산정의 근거로 적용해 왔으며, 다수 심판 결정례에서도 그 법리적 근거와 타당성을 인정해 왔다(국심 OOO, 국심 OOO 결정 등 참조). (마) 한편, 조사청 답변서에 의하면 피상속인은 아래 <표7>과 같이 2013년～2022년까지 전기료 등 생활비 지출, 종합소득세 등 세금납부, 개인사용목적 등으로 금융계좌에서 총 OOO원을 출금하여 사용한 것으로 확인하고 있는데, 이는 쟁점임대소득 OOO원보다 OOO원이 더 많은 금액이다. <표7> 조사청 답변서상 피상속인의 출금 등 내역(2013년～2022년) (단위: 천원) OOO 통상 금융거래는 “입금→잔고→출금”의 거래상 선후 관계가 명확하고, 각 거래가 인과적으로 연동한다는 것은 일반적 금융상식에 속하고 경험칙상 당연한 사실이므로, 쟁점임대소득 외에 다른 소득이 전혀 없는 피상속인이 자신의 계좌에서 OOO원을 출금하였다는 것은 이미 그만한 현금이 입금되었음을 전제하는 사정으로, 이는 곧 피상속인이 쟁점임대소득을 전부 분배받아 사용하였음을 증명하는 구체적 증거자료에 해당한다. 더욱이, 피상속인은 전업주부로 쟁점임대소득 외에 별다른 소득이 없었고, 현금을 마련할 수 있는 처분 가능한 재산도 전혀 없었으므로, 결국 피상속인이 생활비 등으로 출금하여 사용한 예금 OOO원은 A이 쟁점임대소득을 전부 지급하였음을 뒷받침하는 확증 자료이다. (바) 위와 같이 한양대학교병원 진료기록, 소득금액증명, 납부내역증명으로 확인되는 피상속인의 건강상태, 소득ㆍ재산 현황, 간병비 지출 등 피상속인 부담액은 OOO원으로 추산될 뿐만 아니라, 조사청 답변서에서 보듯이 피상속인 계좌에서 전기료 등 생활비, 간병비, 세금납부, 개인사용 목적으로 OOO원을 출금ㆍ사용하는 등 피상속인의 생활비 추산액과 실제 생활비 등으로 지출한 금액 모두 쟁점임대소득 OOO원을 초과하는 점에 비추어, 피상속인이 쟁점임대소득을 한 푼도 빠짐없이 전액 분배받았음이 확실하고, 이후 간병비, 세금납부, 생활비, 개인사용 등 목적으로 지출하였다는 것이므로, 피상속인이 쟁점임대소득을 분배받지 않아 배우자 A에게 증여한 것이라는 조사청의 의견은 사실과 전혀 다른 허구이다.
(2) 쟁점금액(OOO원)을 사실상 지배ㆍ관리하고 사용한 실질에 비추어 A이 쟁점금액의 실제 소유자임이 명확하고, 피상속인이 계좌 명의자라는 이유로 실제 소유자로 단정한 채 쟁점금액을 A에게 증여한 것이라는 조사청의 의견은 사실오인에 기초하여 법적 근거 없이 명의자 과세를 추종하고 실질과세를 형해화하는 것으로 위법하다. (가) 국세기본법 제14조 (실질과세) 제1항은 “과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다”고 규정하여 실질과세를 조세법 적용의 원칙으로 천명하고 있다.
1. 상증세법 제45조(재산 취득자금 등의 증여 추정) 제4항은 “ 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제3조 에 따라 실명이 확인된 계좌 또는 외국의 관계 법령에 따라 이와 유사한 방법으로 실명이 확인된 계좌에 보유하고 있는 재산은 명의자가 그 재산을 취득한 것으로 추정하여 제1항을 적용한다”고 규정하고 있는데, 추정은 법리적으로 법률상 가정에 불과하여 반증이 허용되지 않는 의제․간주와 달리 구체적 실질에 의하여 반증이 있으면 번복되고 그에 따른 법률관계 또한 복멸하는 것이므로, 상증세법 제45조 제5항 금융재산 명의자 소유 추정 규정의 경우에도 사실상 지배ㆍ사용한 실질에 의하여 반증이 있으면 소유 추정은 번복되고 그 법률관계는 복멸하는 것이어서, 피상속인이 계좌의 명의자라는 점만으로 그를 실제 소유자로 단정해서는 아니된다.
2. 국세청은 질의회신에서 단지 타인 명의로 금융계좌를 개설하여 입금하였다는 자체만으로 그 예금을 증여한 것으로 단정할 수 없고(재산세과-OOO, 2009.12.10., 징세과-OOO, 2009.12.24.), 예금을 증여한 사실이 구체적으로 증명되지 않은 경우에는 그 예금을 실제로 사용하는 날에 증여받은 것으로 보는 것이며(서면인터넷방문상담4팀-OOO, 2004.12.15.), 단순히 타인 명의의 예금계좌를 개설하여 현금을 입금한 후 본인이 관리해 오던 중 당해 예금계좌를 해지하고 본인의 예금계좌로 재입금한 경우에는 증여세를 부과할 수 없다(재삼OOO, 1998.2.10.)고 유권해석하고 있다.
3. 또한, 예금청구권은 권리의 이전이나 명의개서 등을 요하는 재산이 아니므로 단지 예금주 명의의 예금계좌에 입금되었다고 하여 바로 당해 명의자에게 증여세를 과세할 수 있는 것도 아니며, 예금주 명의의 예금계좌를 배우자가 사실상 관리ㆍ사용해 왔고 예금의 실질적인 귀속자도 배우자로 인정되는 경우 당해 예금을 실질적으로 지배하고 있는 자를 소유자로 보아야 한다(조심 OOO, 2008.5.16.).
4. 더욱이 예금채권은 상증세법 제45조의2(명의신탁재산의 증여 의제)에서 정하는 명의신탁재산에도 해당하지도 않으므로(상속증여세 집행기준 45의2-0-5 등 참조), 상증세법 제45조의2 명의신탁재산 증여의제 규정을 적용하여 실질을 무시하고 계좌 명의 등 법형식과 외관에 따라 과세대상으로 삼을 수도 없다.
5. 대법원은 “증여세 부과처분에서 일반적으로 일방 명의의 계좌에서 예금이 인출되어 상대방 명의의 예금계좌로 예치된 사실이 밝혀지면 그 예금은 증여한 것으로 추정되는 것이 원칙이지만, 그와 같은 경험칙이 인정되지 않는 경우에는 원칙으로 돌아가 과세요건사실에 관하여 과세관청이 증명하여야 하는데, 통상 부부 사이에서 일방 배우자 명의의 예금이 인출되어 타방 배우자 명의의 예금계좌로 입금되는 경우에는 증여 외에도 단순한 공동생활의 편의, 일방 배우자 자금의 위탁 관리, 가족을 위한 생활비 지급 등 여러 원인이 있을 수 있으므로, 그와 같은 예금의 인출 및 입금 사실이 밝혀졌다는 사정만으로는 경험칙에 비추어 해당 예금이 타방 배우자에게 증여되었다는 과세요건사실이 추정된다고 할 수 없다”고 판결하고 있다(대법원 2015.9.10. 선고 OOO 판결 참조).
6. 그리고, 민법 제827조 (부부간의 가사대리권) 제1항은 “부부는 일상의 가사에 관하여 서로 대리권이 있다”고 규정하고 있고, 대법원은 “일상의 가사에 관한 법률행위란 부부가 공동생활을 영위하는 데 통상 필요한 법률행위를 말하므로 그 내용과 범위는 부부공동체의 생활 구조, 정도와 그 부부의 생활 장소인 지역사회의 사회통념에 의하여 결정되며, 당해 부부의 일상의 가사에 관한 것인지를 판단할 때에는 그 법률행위의 종류ㆍ성질 등 객관적 사정과 함께 가사처리자의 주관적 의사와 목적, 부부공동체의 사회적 지위ㆍ직업ㆍ재산ㆍ수입능력 등 현실적 생활상태와 그 행위의 개별적인 목적뿐만 아니라 법률행위의 객관적인 종류나 성질 등을 종합적으로 고려하여 사회통념에 따라 판단하여야 한다”(대법원 2016.6.9. 선고 OOO 판결, 대법원 1999.3.9. 선고 OOO 판결 등 참조)고 해석하고 있다.
7. 위와 같이 상증세법 및 민법 규정과 국세청 유권해석 등 해석사례에 비추어, 부부로서 경제적 공동체 관계에 있는 피상속인과 배우자 A 사이의 쟁점금액 거래에 대하여 입ㆍ출금한 사실만으로 증여 추정의 경험칙이 인정된다고 볼 수 없으므로, 쟁점금액을 사실상 지배ㆍ관리하고 사용한 실질을 밝혀 그에 따라 실제 소유자를 판정함이 옳다. (나) 쟁점금액①(OOO원)과 쟁점금액④(OOO원)와 관련하여, 동 금원이 입금될 당시 자금출처, 원금 및 예금이자의 입ㆍ출금 내용과 처리행태 등으로 인정되는 실질에 비추어, 쟁점금액①․④를 사실상 지배ㆍ관리하고 사용한 실제 소유자는 A으로, A이 쟁점금액①․④를 피상속인 계좌에 위탁 관리한 것이다.
1. 쟁점금액①과 쟁점금액④는 최초 2013.10.22. 및 2013.7.8. 피상속인의 계좌에 입금되었다가 2016.4.22. 및 2017.7.12. 출금되어 A 계좌에 입금되었는바, 쟁점금액①․④의 최초 입금일부터 출금일까지 구체적인 금융거래 내용은 아래 <표8>․<표9>와 같다. <표8> 쟁점금액① 거래명세 (단위: 원) OOO <표9> 쟁점금액④ 거래명세 (단위: 원) OOO
2. 위의 금융거래 내용에서 보듯이, 쟁점금액①․④의 원금은 “만기ㆍ해지 → 재입금”되는 형태로 수년간 순환 거래를 반복하다가, 2016.4.22.과 2017.7.12. 전액 출금되어 A의 정기예금 계좌에 전부 입금되었는데, 아래 <표10>과 같이 쟁점금액①․④ 예치로 발생한 예금이자는 각 정기예금이 만기ㆍ해지될 때마다 출금된 후 A의 금융계좌에 전부 입금ㆍ사용되어 피상속인은 쟁점금액①․④ 및 그 이자를 단 한 푼도 사용하지 않았다. <표10> 쟁점금액①․④ 관련 금융거래 형태 및 거래흐름 OOO
3. 위의 거래명세와 거래흐름도에서 보듯이, 쟁점금액①․④를 예치한 계좌의 명의자인 피상속인은 원금과 그 이자까지 단 한 푼도 사용치 않았던 반면, 배우자 A은 정기예금을 만기ㆍ해지할 때마다 매번 예금이자를 출금하여 전부 자신의 계좌로 이체 입금하였을 뿐만 아니라, 종국에는 그 원금마저도 모두 출금하여 입금ㆍ사용하였던바, 위와 같은 사실은 A이 쟁점금액①․④를 실제로 지배ㆍ관리하고 사용한 실제 소유자이고, 단지 피상속인 명의의 계좌에 위탁 관리한 것이었음을 증명하는 명확한 증거라고 할 것이다. 조세심판원 결정례는 “예금채권은 권리의 이전이나 명의개서 등을 요하는 재산이 아니므로 단지 예금주 명의의 예금계좌에 입금되었다고 하여 바로 명의자 소유로 볼 수 없으며, ①예금계좌에 6개월 또는 1년 단위의 단기성 정기예금으로 예치하였다가 만기 후 재입금되는 형태로 수년간 관리되고, ②예금계좌 명의자가 개인용도로 인출ㆍ사용한 금액이 전혀 없으며, ③계좌 명의자가 아닌 자가 그 예금계좌를 사실상 지배ㆍ관리하고 예금을 인출하여 사용하는 등 그 예금채권을 사실상 지배ㆍ관리하고 사용한 자가 따로 있는 것으로 인정되는 경우”에는 그 계좌를 차명계좌로 보아 계좌 명의자를 실제 소유자로 인정하지 않고, 차명계좌에 보관한 예금채권은 사실상 지배ㆍ관리하고 사용한 자의 차명예금으로 인정하고 있는데(조심 OOO, 2010.7.26., 조심 OOO, 2008.5.16. 등 참조), 동 심판례의 사실관계는 쟁점금액①․④의 자금출처, 반복적 재입금 형태, 예금의 일방적 출금ㆍ사용내용과 모두 일치한다.
4. 그리고, 피상속인의 소득금액증명, 납부내역증명과 배우자 A의 소득금액증명, 납부내역증명, 양도소득세 결정결의서, 사실증명, 폐업사실증명 등으로 확인되는 다음의 사실과 일상가사 전담 처리자로서 A의 평소 행태에 비추어 보면, 쟁점금액①․④는 A이 실제 소유자로서 재산관리 목적으로 피상속인 계좌에 예치하여 위탁 관리한 차명예금을 되돌려받은 것임을 충분히 짐작할 수 있다.
1. A은 2007.1.18. 자신의 명의로 연금보험 2건(계약번호 OOO)을 계약하고, 보험료로 각 OOO원씩 총 OOO원을 일시에 납부하였으며, 그 다음날인 2007.1.19. 피상속인을 계약자로 2건의 연금보험(OOO보험 OOO원, OOO보험 OOO원)을 계약하고, 보험료 OOO원을 일시에 납입하였는데, 위의 보험료 OOO원은 모두 A이 출연하여 납입하고 지배ㆍ관리하였던 재산으로, 그 실제 소유자는 A이다.
2. 연금보험료를 납입한 2007.1.19.부터 만기보험금을 A 계좌로 입금한 2017.1.20. 및 2017.1.23.까지 쟁점금액②와 쟁점금액③의 구체적 입․출금 거래명세는 아래 <표16>과 같다. <표16> 쟁점금액②와 쟁점금액③의 입ㆍ출금 거래명세 (단위: 원) OOO
3. 위 거래명세에서 보듯이, 피상속인 명의로 계약한 연금보험과 만기 해약 후 수령한 만기보험금을 사실상 지배ㆍ관리하고 사용한 사람은 A임이 명백하고, 여기에 다음과 같은 사정을 추가하면 A이 쟁점금액②․③을 실제 소유한 사람임을 명확히 알 수 있다.
4. 한편, 조사청은 2007.1.19. 피상속인 명의로 연금보험을 계약하였기 때문에 그 보험료와 만기보험금은 피상속인이 수증받은 것이라는 의견이나, 이는 명의신탁재산 증여의제 규정을 확대해석ㆍ적용하고, 나아가 법률 불소급 원칙에 반하여 법리적으로도 근거 없다.
5. 이처럼 연금보험 계약 당시 피상속인의 경제적 형편과 국세청 홍보내용 등 객관적 사정, 상증세법 제45조 제4항 제정ㆍ시행시기, 사실상 지배ㆍ사용한 실질에 의하여 실제 소유자를 판단한 조세심판원 결정례, 상대적으로 높았던 연금보험 이자율, 만기보험금 수령 이후 쟁점예금②․③의 입ㆍ출금 내용과 그 처리형태 등에 비추어 볼 때, 피상속인 명의로 계약한 연금보험의 보험료 OOO원은 A이 절세와 재산관리의 목적으로 피상속인 명의를 빌려 분산 계약하고 납입한 것으로 인정되고, 이후 피상속인 명의의 연금보험과 쟁점금액②․③을 사실상 지배ㆍ관리하고 사용한 실질에 비추어 보더라도 A이 실제 소유하고 지배ㆍ사용한 것이 확실하다. (라) 한편, 조사청은 답변서에서 대법원 2004.4.16. 선고 OOO 판결을 인용하여 청구주장을 반박하고 있는데, 동 판결은 “단지 혼인 중에 공동으로 재산을 관리하였다거나 그 재산의 취득에 협력한 내조의 공이 있었다는 막연하고 추상적인 사정만으로는 특유재산의 소유 추정을 번복할 수 없다”고 판시하고 있고, 그 취지는 피상속인의 경우처럼 단지 전업주부로 부부의 재산형성에 직접 공헌한 바 없는 경우에 단지 내조의 공만을 내세워 특유재산의 소유를 주장할 수 없다는 뜻을 밝히는 판결인바, 동 판결에 의하면 만기보험금 등이 피상속인의 특유재산이라는 조사청의 의견은 잘못이 있고, 오히려 만기보험금 형성에 직접 기여하고 관리․사용한 A을 실제 소유자로 보는 것이 타당하다. 대법원의 다수 견해도, “부부 사이의 금융거래는 경험칙이 인정되는 경우에 해당하지 않아 예금 거래한 단순 사실만으로 증여로 추정할 수는 없으며, 사실상 금융계좌 또는 예금채권에 대한 지배권을 이전하거나 종국적으로 귀속시킨 것으로 볼 수 없는 때에는 명의자의 소유 추정은 번복되고, 구체적 실질을 통해서 밝혀진 실제 소유자의 차명계좌 또는 차명예금으로 보는 것”이라고 해석하여, 그 실질에 따라 실제 소유자를 판정하고 있다(대법원 2015.9.10. 선고 OOO 판결 등 참조). (마) 피상속인이 연금보험을 담보로 상속인 F 등에게 약관대출을 받게 한 것은 피상속인이 연금보험을 지배ㆍ관리한 사정으로 볼 수 없다.
1. 대법원은 “10여년 이상의 기간 동안 몇 차례에 걸쳐 그 계좌의 명의자에게 정기예탁금 계좌를 담보로 제공하거나 예탁금을 인출해 준 사정만으로는 예탁금의 소유권을 넘겨준 것으로 볼 수 없다”고 판시하고 있고(대법원 2007.5.10. 선고 OOO 판결 참조), “금융실명제 아래에서 실명확인절차를 거쳐 개설된 예금계좌의 경우 특별한 사정이 없으면 명의인이 예금계약의 당사자로서 예금반환청구권을 가진다고 할 것이지만, 이는 그 계좌가 개설된 금융기관에 대한 관계에 관한 것이므로, 그 점을 들어 곧바로 송금인과 계좌명의인 사이의 법률관계를 달리 볼 것은 아니다”고 판시하여(대법원 2012.7.26. 선고 OOO 판결 참조), 당사자 관계에 따라 달리 이해되는 법률관계의 견련성을 부인하고 개별적으로 분리하여 판단하고 있으므로, 보험회사의 피상속인에 대한 채권·채무 관계가 A과 피상속인 간의 연금보험 실제 소유자 판정에 결정적 근거로 작용하는 것은 아니다.
2. 그리고, 다음 사정에 비추어 연금보험을 담보로 한 약관대출은 피상속인이 아니라 A의 승낙과 주도에 따른 것으로 보아야 한다.
(1) 청구인은 피상속인과 A은 부부사이로서 쟁점임대소득에서 통계청에서 제시한 2013년부터 2022년까지의 가구당 월평균 가계수지의 2인 가구 기준 1/2 상당의 생활비와 A이 지급한 간병비, 피상속인의 종합소득세와 지방세를 제외하면 증여재산이 없다고 주장하나, 피상속인은 대표 공동사업자인 A으로부터 임대소득을 분배받지 아니한 상황에서 생활비, 간병비, 국세 등을 납부하였는바, 쟁점임대소득을 증여로 본 것은 정당하다. (가) 청구인은 쟁점임대소득에서 2013년부터 2022년까지의 가구당 월평균 가계수지의 2인 가구 기준 1/2 상당의 생활비를 제외하여야 한다고 주장하나, 이를 제외하여야 한다는 근거가 없는 반면, 아래 <표18>과 같이 피상속인 계좌에서 10년간 지급한 전기료, 도시가스비, 통신비 등과 피상속인에게 재입금되지 않은 현금인출금 등 생활비로 보이는 금원은 총 OOO원(피상속인 명의 계좌 거래내용상 지급액 OOO원에서 입금액 OOO원을 제외한 금액)이다. <표18> 피상속인 명의 계좌 거래내용 (단위: 원) OOO (나) 피상속인과 A은 아래 <표19>와 같이 2017.7.14.부터 피상속인 사망 4일 전인 2022.12.4.까지 매월 C(또는 G, D)에게 OOO원 상당을 송금하였는데, 피상속인은 OOO원, A은 OOO원을 지급하였고, A은 피상속인 사망 이후에도 매월 계속하여 OOO원 상당을 지급한 사실이 있다. <표19> 피상속인 및 A이 C에게 송금한 거래내용 (단위: 원) OOO (다) 피상속인은 2013년부터 2019년까지 아래 <표20>과 같이 본인 또는 A의 종합소득세나 대명빌딩의 부가가치세, 재산세를 납부하였다. <표20> 피상속인 명의 계좌에서 국세 둥을 납부한 내역 (단위: 원) OOO (라) 피상속인은 교보생명으로부터 매월 OOO원 상당의 연금을 수령하여 10년간 총 OOO원의 연금소득이 있었고, 청구인으로부터 매월 OOO원 상당을 수령하여 10년간 총 OOO원을 수령하였으며, 적금 해지(만기상환) 이자 등도 있었는바, 사망 당시 예금잔액이 OOO원 상당이었을 정도로 대부분을 피상속인이 상기와 같이 10년간 OOO원 상당(생활비 등 OOO원+간병비 OOO원+국세 등 OOO원)을 지출함으로써 쟁점임대소득 보다 더 많은 금원을 지출하였다. (마) 조세심판원은 “처분청이 청구인이 피상속인으로부터 받은 금액 중 일부를 생활비로 보아 사전증여재산에서 이미 제외하였으므로, 쟁점금액을 사전증여재산으로 보아 상속세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없다”고 결정한 바 있다(조심 OOO, 2019.2.21.). (바) 피상속인 계좌에서 생활비로 지출한 OOO원 상당은 A으로부터 자금을 수령하여 지출한 금원이 아니므로, 피상속인이 쟁점임대소득을 분배받아 생활비 등으로 OOO원을 지출하였다는 청구주장은 사실과 다른 잘못된 주장이다.
(2) 피상속인 명의 예금 및 보험금이 인출되어 A 계좌에 입금되었고, A은 해당 금원을 아파트 전세보증금 계약금으로 사용하거나 피상속인 사망일까지 예금 등으로 보유하고 있었으므로 조사청이 쟁점금액(쟁점금액①․②․③․④)을 증여로 본 것은 정당하다. (가) 쟁점금액①과 관련하여, 피상속인은 후술 <별지2>와 같이 2013.10.22. E은행 계좌에 OOO원을 1년 만기 적금에 가입하였고, 동 금원은 2014.10.22. 상환된 후 다시 재입금(적립, 추가매출)되어 2016.4.22. OOO원 출금되었으며, 같은 날 A E은행 계좌에 쟁점금액①(OOO원)이 입금된바, A은 해당 금원을 1년 만기 적급에 가입하다 2018.4.27. 해지(상환)한 후 같은 날 해지된 다른 상품 OOO원과 합하여 OOO원을 계속 적금 가입 및 해지(만기상환)를 반복하였고, 2022.5.31. 해지(상환)한 적금과 합하여 2022.6.13. OOO원의 신규 적금을 가입하였다. (나) 쟁점금액②․③과 관련하여, 청구인은 A이 출연하여 납입하고 지배․관리하였던 재산이이서 2017년에 해지한 쟁점금액②․③도 사실상 A 소유이므로 A에게 귀속된 것이 증여가 아니라고 주장하나, 2007년 당시 보험금을 납입한 자가 A이라는 사실도 입증되지 아니하고, 입증된다 하더라도 보험금의 명의자가 피상속인인 이상 해당 보험금은 피상속인이 2007년에 수증한 자산으로 피 상속인 소유의 보험금에 해당하므로 A 소유의 자산이라고 볼 수 없다. 피상속인은 <별지3>과 같이 피상속인 명의로 2007년 가입된 H보험을 만기가 되자 2017.1.20. 해지하여 OOO원을 E은행 계좌로 수령하였고, 해당 금원은 같은 날 쟁점금액②(OOO원)가 출금되어 A E은행 계좌에 OOO원과 OOO원이 입금되었으며, 2017.1.23. 쟁점금액③(OOO원)이 출금되어 같은 날 A이 수령한 H보험금 OOO원과 함께 OOO원과 OOO원으로 각각 A 명의 E은행 적금에 가입되었다. 또한, A은 위 금원 OOO원 및 OOO원, OOO원과 OOO원을 2018.2.5. 해지(상환)한 후 합계 OOO원을 E은행 적금에 가입하였고, 해당 금원이 해지되면 이자를 제외하고 계속 가입, 해지(상환)를 반복하였으며, 피상속인 사망 당시 A 명의 E은행 계좌에 남아 A에게 귀속되었다. 피상속인은 위 2007년 보험금을 담보로 약관대출을 받아 <별지4>와 같이 상속인 F(또는 F의 아들 I)이나 J이 사용할 수 있도록 대여한 후, F(또는 F의 아들 I)이나 J으로부터 이자 및 대여금을 회수하고 H대출을 상환한 점으로 보아 피상속인이 관리한 피상속인의 보험금에 해당한다. (다) 쟁점금액④는 <별지5>와 같이 2013.7.8. 피상속인 K 계좌에 OOO원이 입금된 것이 재원으로, 피상속인은 2013년부터 K과 피상속인 명의 E은행 계좌를 통해 관리하다가, 2017.7.12. OOO원이 출금된 후 같은 날 A 명의 E은행 계좌에 쟁점금액④(OOO원)가 입금되었고, 이후 A 명의 계좌 적금가입 및 해지(상환)를 반복하다 피상속인과 A이 거주하던 방배동 소재 주택이 재개발되어 송파구 소재 아파트로 이사하게 되면서 A을 계약자로 하여 전세보증금 OOO원을 지급하는 과정에서 2018.10.30. 해지되어 계약금으로 사용됨으로써 결국 A에게 귀속되었다. (라) 쟁점금액은 피상속인 명의 계좌에 있던 피상속인 소유 예금 또는 보험금으로 피상속인 계좌에서 출금되어 A 계좌에 입금되었고, A은 동 금원을 전세보증금에 사용하거나 A 명의 예금으로 계속 보유하고 있었는데, 조사청은 상당 기간을 피상속인이 소유하였던 예금 및 보험금을 A이 수령하여 A 명의 전세보증금으로 사용하거나 피상속인 사망 당시까지 예금으로 보유한 사실을 확인하고, 증여가 아닌 다른 목적이라는 특별한 사정에 대한 입증이 없자 증여로 결정한 것으로, 설령 피상속인과 A이 부부 사이이고, 피상속인이 2015년부터 파킨슨병 등으로 건강이 좋지 않아 관리가 어려워 증여로 보기 어렵다 하더라도 쟁점금액은 피상속인 상속재산에 해당하므로, 당초 처분은 정당하다. 증여자로 인정된 자 명의의 예금이 인출되어 납세자 명의의 예금계좌 등으로 예치된 사실이 밝혀진 이상 그 예금은 증여된 것으로 추정되므로, 증여가 아닌 다른 목적이라는 특별한 사정이 있다면 이에 대한 입증의 필요는 납세자에게 있고(서울고등법원 2019.8.21. 선고 OOO 판결), 상증세법상 부부 간의 증여가 문제되는 경우에는 부부의 일방이 혼인 중에 자기 명의로 취득한 재산은 명의자의 특유재산으로 추정된다는 규정을 제한적으로 해석하여 부부가 혼인 중에 협력하여 축적한 재산은 누구의 명의로 되어 있든지 실질적으로는 부부의 공유로 보아 그러한 잠재적 지분이 증여의 형태로 현실화되었다고 하더라도 증여세의 과세문제는 발생하지 않는다고 볼 수도 없으며, 부부 일방의 명의로 된 재산을 특유재산으로 추정하는 경우 그 추정을 번복하기 위한 배우자의 입증책임을 완화하여야 한다고 볼 근거도 없다(대법원 2004.4.16. 선고 OOO 판결). 청구인은 조사 당시 ‘A은 오랜기간 사업을 영위하였고 소득이 상당하였지만 피상속인은 주부였으므로 A의 자금이다’라는 막연한 정황만 답변하였을 뿐, 쟁점금액이 A의 자금이라는 금융거래내역 등 증빙자료를 제시한 사실이 없고, 이 건 심판청구 시에도 명의자가 피상속인이라는 사정만으로 피상속인 소유로 볼 수 없다거나 A 자금이라는 주장만 할 뿐, 여전히 A의 자금이라는 점에 대한 구체적 증빙자료는 제시하지 못하고 있는바, 청구인은 정황상의 사정만을 들며 피상속인 명의로 가입된 보험 및 예금의 실질 소유자를 A이었다고 주장할 것이 아니라, 실소유자를 A으로 볼 근거가 무엇인지에 대하여 ‘A으로부터 비롯되어 A 자금이라는 점부터 구체적이고 객관적인 금융증빙 등을 제시’하여야 할 것이다.
① 피상속인이 쟁점임대소득을 배우자에게 증여한 것으로 볼 수 있는지 여부
② 피상속인이 쟁점금액을 배우자에게 증여한 것으로 보아 청구인에게 한 처분의 당부
(1) 상속세 및 증여세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다.
7. “증여재산”이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.
1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익 제13조(상속세 과세가액) ① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.
1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액 제45조(재산 취득자금 등의 증여 추정) ① 재산 취득자의 직업, 연령, 소득 및 재산 상태 등으로 볼 때 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그 재산을 취득한 때에 그 재산의 취득자금을 그 재산 취득자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 재산 취득자의 증여재산가액으로 한다.
② 채무자의 직업, 연령, 소득, 재산 상태 등으로 볼 때 채무를 자력으로 상환(일부 상환을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그 채무를 상환한 때에 그 상환자금을 그 채무자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 채무자의 증여재산가액으로 한다.
③ 취득자금 또는 상환자금이 직업, 연령, 소득, 재산 상태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액 이하인 경우와 취득자금 또는 상환자금의 출처에 관한 충분한 소명(疏明)이 있는 경우에는 제1항과 제2항을 적용하지 아니한다.
④ 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제3조 에 따라 실명이 확인된 계좌 또는 외국의 관계 법령에 따라 이와 유사한 방법으로 실명이 확인된 계좌에 보유하고 있는 재산은 명의자가 그 재산을 취득한 것으로 추정하여 제1항을 적용한다. 제46조(비과세되는 증여재산) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다.
5. 사회통념상 인정되는 이재구호금품, 치료비, 피부양자의 생활비, 교육비, 그 밖에 이와 유사한 것으로서 대통령령으로 정하는 것 제47조(증여세 과세가액) ① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제31조 제1항 제3호, 제40조 제1항 제2호ㆍ제3호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조의3, 제45조 및 제45조의2부터 제45조의4까지의 규정에 따른 증여재산(이하 “합산배제증여재산”이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.
② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.
(2) 민법 제827조(부부간의 가사대리권) ① 부부는 일상의 가사에 관하여 서로 대리권이 있다. 제833조(생활비용) 부부의 공동생활에 필요한 비용은 당사자간에 특별한 약정이 없으면 부부가 공동으로 부담한다.
(1) 쟁점부동산 등기부등본상 피상속인은 2002.11.5. 배우자 A으로부터 쟁점부동산 지분 5분의 1을 증여받은 것으로 확인되고, 쟁점부동산 임대사업은 A이 당초 단독으로 사업자등록을 하였다가, 2002.11.5. 피상속인과 공동으로 사업을 영위하는 것으로 변경된 것으로 국세청 전산망상 확인되는바, 처분청은 상속세 조사 당시 A이 본인 명의의 계좌(국민은행 OOO)로 아래 <표21>과 같이 쟁점부동산 임대 관련 수입금액 상당액을 수취하였음에도 피상속인 지분 5분의 1에 해당하는 금원을 피상속인에게 계좌이체 등의 방법으로 분배하지 아니하여 피상속인이 쟁점임대소득을 A에게 증여하였다고 본 것으로 나타난다. <표21> 쟁점부동산 임대 관련 수입금액 내역 (단위: 원) OOO
(2) 청구인은 쟁점금액②․③과 관련하여, A이 2007.1.18. 자신의 명의로 연금보험 2건(계약번호 OOO, OOO)을 계약하고, 보험료로 각 OOO원씩 총 OOO원을 일시에 납부하였으며, 그 다음날인 2007.1.19. 피상속인을 계약자로 2건의 연금보험(OOO보험 OOO원, OOO보험 OOO원)을 계약하고, 보험료 OOO원을 일시에 납입하였는데, 위의 보험료 OOO원은 모두 A이 출연하여 납입하고 지배ㆍ관리하였던 재산으로, 그 실제 소유자는 배우자 A이라고 주장하면서 그 증빙으로 계약별 보험금 지급내역확인서(<별지6> 참조)를 제출하였다.
(3) 처분청은 쟁점금액④가 A을 계약자로 한 서울특별시 송파구 소재 아파트의 계약과 관련한 계약금으로 사용되었다는 의견인바, 관련 계약서를 보면, 작성일은 2018.10.30., 보증금은 OOO원, 임차인은 A, 대리인은 청구인인 것으로 확인된다.
(4) 피상속인의 종합소득세 신고서를 보면, 피상속인은 쟁점부동산 임대사업 외에 다른 소득은 없는 것으로 확인된다.
(5) 한양대학교병원이 2024.7.22. 발급한 진료기록 사본 증명서를 보면, 피상속인은 파킨슨병과 상세불명의 치매로 치료를 받은 것으로 확인된다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 피상속인이 쟁점임대소득을 A에게 증여하였다고 보았으나, 피상속인이 A에게 계좌이체 등의 방법으로 쟁점임대소득을 직접적으로 증여하였다고 볼만한 증빙은 없는 상황에서, 청구인이 제시한 가구당 월평균 가계수지에 근거한 2013년부터 2022년까지 피상속인 1인의 연간 생활비 지출액은 OOO원으로 나타나는데, 피상속인 부부가 한 달에 적어도 OOO원에 가까운 금액의 생활비를 지출하였다고 보는 것이 합리적인 것으로 보이고, 쟁점임대소득 외에 다른 소득이 전혀 없는 피상속인이 이러한 생활비 및 간병비, 세금납부 등으로 지출한 비용(OOO원)이 쟁점임대소득(OOO원)을 초과한 것으로 나타나는 반면, 피상속인은 쟁점임대소득에 대해 정상적으로 종합소득세 신고를 한 것으로 확인되는바, 쟁점임대소득은 피상속인에게 귀속된 것으로 봄이 타당하므로, A이 임대 관련 수입금액 상당액을 수취하였음에도 피상속인 지분 5분의 1에 해당하는 금원을 피상속인에게 계좌이체 등의 방법으로 분배하지 아니하여 피상속인이 쟁점임대소득을 그대로 A에게 증여하였다고 보아 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 피상속인이 쟁점금액을 배우자에게 증여하였다는 의견이나, A은 1970년 최초로 사업자등록을 한 이후 1991년～2020년까지 약 OOO원의 사업소득 및 1997년 등에 약 OOO원의 재산처분소득이 있었던 것으로 확인되는 등 쟁점금액을 출연할 만한 충분한 재력이 있었던 것으로 보이는 반면, 피상속인은 2002.11.5. A으로부터 쟁점부동산 1/5 지분을 증여받은 후 공동으로 쟁점부동산을 임대한 것 외에 소득활동을 한 내역이 전혀 나타나지 아니하는 점, 쟁점금액①․④와 관련하여 A은 정기예금을 만기ㆍ해지할 때마다 예금이자를 출금하여 자신의 계좌로 이체 입금하였고, 원금도 모두 출금하여 입금ㆍ사용한 것으로 나타나며, 쟁점금액②․③와 관련하여서도 연속된 납입일자 및 당시 A의 소득내역 등을 볼 때 피상속인이 아닌 A이 동 보험료를 납입한 것으로 보이는 등 쟁점금액 관련 거래명세 및 흐름상 쟁점금액의 자금 원천은 A으로, A이 쟁점금액을 사실상 지배ㆍ관리하고 사용한 것으로 보이는 점 등에 비추어, 단순히 피상속인 명의의 예금 및 보험금이 인출되어 A 계좌에 입금된 것을 처분의 근거로 삼아 피상속인이 쟁점금액을 A에게 증여한 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제80조의2, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 증여세 부과내역 (단위: 원) OOO <별지2> 처분청이 제시한 쟁점금액① 관련 거래흐름 OOO <별지3> 처분청이 제시한 쟁점금액②․③ 관련 거래흐름 OOO <별지4> 피상속인의 H보험 관련 대출 및 상환내역 OOO <별지5> 처분청이 제시한 쟁점금액④ 관련 거래흐름 OOO <별지6> 계약별 보험금 지급내역확인서 OOO
결정 내용은 붙임과 같습니다.