외국법인의 주주에 대한 배당결의가 있었고 배당결의 관련 금액에 대한 관리·지배와 발생소득의 객관화 정도 등을 고려하여 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정되어 있다면 위의 소득세법규정에 따라 일응 배당소득이 존재한다고 추정하여야 함 다만, 청구인이 조사청의 세무조사 당시에야 배당결의 사실을 인지하였고, 청구인에게 배당결의 금액이 실제 지급되었는지 여부가 객관적으로 확인되지 않으며, 세무조사 당시 말레이시아 현지법상 소멸시효(6년)가 완성되어 배당결의 관련 소득에 대한 채권추심 자체가 불가능하여 그 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정되었다고 보기 어려운 일부 귀속 배당결의분는 권리확정주의의 취지 등에 비추어 취소함이 타당하다고 판단됨
[주 문] AAA세무서장이 2024.7.5. 청구인에게 한 <별지>의 종합소득세 부 과 처분 중 2016년 귀속 종합소득세 OOO원과 2017년 귀속 종합소 득세 OOO원의 부과처분 및 2018년 귀속 종합소득세 중 가산세 OOO원의 부과처분은 이를 취소하고, 나머지 심판청구는 기각 한다. [이 유]
○○○
- 나. 처분청은 이에 따라 2024.7.5. 청구인에게 아래 <표2>와 같이 2016년, 2017년, 2018년, 2021년, 2022년 귀속 종합소득세 합계 OOO 원을 결정‧고지하였다. <표2> 부과처분 내역
○○○
- 다. 청구인은 이에 불복하여 2024.8.20. 심판청구를 제기하였다.
(2) 설령, 쟁점배당을 과세대상으로 본다 하더라도 청구인이 종합소득세 신고납부의무를 이행하지 아니한 데에는 정당한 사유가 있으므로 이 건 가산세 부과처분은 취소되어야 한다. 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유없이 법에 규정된 신고·납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서, 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시 할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우가 아닌 경우의 세법상 의무불이행에 대하여 부과되어야 하는 것이다(대법원 2002.11.8. 선고 2001두4849 판결 등 참조). 또한, 가산세는 세법에서 규정한 신고·납부 등의 의무위반에 대한 제재이고, ｢국세기본법｣이 세법에 따른 신고기한이나 납부기한까지 과세표준 등의 신고의무나 국세의 납부의무를 이행하지 않은 경우에 가산세를 부과하도록 정하고 있는 사실 등을 고려하면, 가산세를 면할 정당한 사유가 있는지 여부는 특별한 사정이 없는 한 개별세법에 따른 신고·납부기한을 기준으로 판단하여야 하는 것이다(대법원 2022.1.14. 선고 2017두41108 판결 참조) 청구인은 A로부터 쟁점배당 관련 배당결의통지를 받은 사실이 없었고, 특히 배당금을 지급받은 사실이 없는 배당결의의 경우 배당결의 사실 자체를 알 수 없었으므로, 쟁점배당에 대하여 종합소득세 신고·납부의무를 이행하는 것이 불가능하였다. 단순 투자자에 불과한 청구인이 A측의 일방적인 결정에 따라 계열사 지원을 위해 형식적으로 이루어진 배당결의 사실을 알 수 없었고, 알 수 있는 방법도 없었던 상황이었으므로, 청구인의 종합소득세 신고·납부의무 해태를 탓할 수는 없는 것이고, 그 의무이행을 기대하는 것 또한 무리라 할 것이다. 결국, 쟁점배당 소득을 과세소득으로 본다 하더라도 위와 같이 청구인이 쟁점배당 관련 소득에 대해 종합소득세 신고·납부의무를 이행하지 않은 것에 어떠한 고의나 과실이 있었다고 볼 수 없고, 의무이행을 기대하는 것 또는 무리라 할 것이므로 가산세 부과부분은 취소되어야 한다.
(3) 청구인이 추가로 제시한 항변서의 주요 내용은 다음과 같다. (가) 처분청은 답변서에서 쟁점배당 관련 소득이소득세법에 규정된 과세소득에 포함되고, 잉여금처분결의일에 수입시기가 도래한 이상 납세의무가 성립한 것이며, 청구인이 세무조사 과정에서 설명한 사정을 간과 또는 배척하면서, 오로지 조사청이 수집한 A에 대한 감사보고서에 근거하여 청구인이 A가 배당결의한 사실을 모를 수가 없으므로 처분청의 처분이 정당하다는 의견을 제시하고 있으나, 이는 다음과 같은 사유로 부당하다.
1. 처분청은 답변서에서 국세청 유권해석(법령해석과-1294, 2018.5.11.)과 조세심판례(조심 2016서3288, 2016.10.18.) 등을 제시하며 쟁점배당이 믿을 만한 외부감사인이 ‘적정의견’을 낸 A의 재무제표에 대한 감사보고서상 표시된 ‘이익잉여금처분확정일’에소득세법상 배당소득 수입시기가 도래하였으므로 당연히 쟁점배당이 청구인에게 귀속된 것이라고 보았으나, 국세청 유권해석은 ‘잉여금처분에 의한 배당을 받는 경우…’에 대한 유권해석으로 ‘실제로 배당금을 수령하지 않았다.’는 청구주장 관련 사실관계와는 그 전제가 다르고, 조세심판례는 내국법인의 잉여금 처분결의와 관련된 사건으로 회계․세무환경이 다른 외국 소재 법인의 주주에게까지 일률적으로 적용하기는 어렵다. 대법원과 다수 조세심판례에서는 소득세의 과세대상이 되는 소득은 그 사전적 의미인 ‘재화의 이용에 따라 얻은 효용과 인적용역으로부터 얻은 만족’에 해당하고, ‘납세의무자가 경제적 측면에서 보아 현실로 이득을 지배·관리하면서 이를 향유하고 있어 담세력이 있다’고 판단될 수 있는 정도에 이르러야 한다고 하였는바, 청구인이 이 건에 있어 A 감사보고서에 기재된 배당결의 자체를 부인하거나 무효라고 주장하는 것이 아니고, 다만 조사청의 세무조사 시점까지 청구인이 인지하지 못한 쟁점배당 관련 소득이 위에 언급한 과세소득의 정의에 부합되기 어렵다고 주장하는 것이다.
2. 또한, 조사청은 세무조사 과정에서 청구인이 쟁점배당을 실질적으로 지배․관리하지 않았다는 증거를 제시하지 못하므로 이익을 향유한 것으로 보는 것이 명백히 타당하다고 하고 있으나, A측에서 작성한 확인서(2024.10.14. 서명)에 의하면 ‘A는 이사회나 주주총회를 개최한 이력이 없고, 또한 결의된 사항을 청구인에게 통지한 적이 없다’고 하였는바, 이는 청구인이 각각의 배당결의에 따른 소득의 발생을 인지할 수 없었고, 이에 따른 납세의무를 이행할 방법이 없었다는 것을 반증하는 것이다. 통상적으로 과세요건 사실에 관한 입증책임은 과세관청에 있으므로, 과세관청이 구체적인 과세요건 사실을 직접 증명하거나 경험칙에 비추어 과세요건 사실이 추정되는 사실을 밝히지 못하면 당해 과세처분은 과세요건을 충족시키지 못한 것으로 위법한 처분이 되는 것이다. (나) 조사청은 청구인과 C의 오래된 친분관계 및 사업적 거래관계 등에 근거하여 청구인이 단순 투자자가 아니라 회사 경영에 큰 영향력을 행사했고, 관련 법에 의해 권리를 온전히 보장받을 수 있어서 배당사실을 당연히 인지할 수 있을 것이라고 하였으나, 이는 타당하지 아니하다. A의 대주주인 C는 자국 내에서 다양한 네트워크를 기반으로 정치적․경제적 역량을 겸비한 경영자로서 외국인이자 일상적인 친분관계에 있는 청구인의 도움없이 자신의 역할을 탁월하게 수행하여 A와 그 자회사를 크게 성장시켜 왔는바, 청구인이 관련 법에 따라 권리 등을 온전히 행사하려면 사실관계 등을 온전히 파악한 이후에나 가능할 것임에도 사실을 인지하지 못한 상태에서도 권리를 온전히 행사할 수 있다는 조사청의 의견은 과세를 유지하기 위한 억지 주장에 지나지 않는다. 청구인은 세무조사 이전에 A로부터 주요 의사결정 및 배당결의와 관련하여 이사회 또는 주주총회에 참석하라는 어떠한 통지를 받은 사실이 없고, 전체 배당결의와 관련된 세부 내역도 이번 조사과정에서 인지하게 되었으며, 이러한 내용에 대하여 A측에 확인한 바로는 ‘말레이시아는 배당소득에 과세하지 않아 계열사의 재무구조 개선 지원 등의 목적으로 형식적으로 배당결의하였다’라는 취지의 답변만을 받았을 뿐이다. 부연하자면 말레이시아는 배당소득에 대하여 과세하지 않으므로 A가 쟁점배당과 관련하여 원천징수를 하지 않고, 한국 과세관청으로부터도 종합소득세 신고 안내 등을 받지 않아 쟁점배당과 관련하여 납세의무가 성립했다는 사실을 인지하지 못하였다. 그리고 2021년과 2022년에 수령한 배당금은 조사청이 수집한 정보가 아니라 청구인이 세무조사 과정에서 처분청의 자료제출 요구에 따라 해외계좌에 입금된 내역을 조회하여 제출한 자료를 처분청이 확인 절차만 거친 것이다. 비록, 청구인이 2021년과 2022년에 수령한 배당금에 대해 납세의무를 이행하지 못한 부분은 실수로 인정하지만, 확인되지 아니한 대부분의 배당결의분까지 모두 고의로 치부한다면 국세행정의 공정성과 공평성이 배제된 판단이라고 볼 수밖에 없다. (다) 앞에 언급한 바와 같이 청구인은 A가 배당결의한 사실을 인지하지 못하였고, 대부분의 배당금을 수령한 사실이 없었는바, 권리확정주의에 따라 배당소득의 수입시기가 도래하였다고 본다 하더라도 청구인이 세무조사 과정에서 배당사실을 파악하였으므로 A의 주주로서 쟁점배당 관련 결의에 따른 채권(배당받을 권리)을 반환받을 방법이 있는지 알아보고 조치를 취할 예정이나, 배당결의된 전체 쟁점 배당에 대한 납세의무를 이행함에 있어서 말레이시아 ｢제한법 1953｣ 제6조 제1항에 따른 제약이 있다는 것이 확인되므로, 즉 말레이시아 ｢제한법 1953｣ 제6조 제1항 (a)에 따라 배당금 채권의 소멸시효는 6년으로 제한되어 소멸시효(6년)가 완성된 2016년 및 2017년 귀속 배당결의분에 대하여는 청구인이 가득․향유할 방법이 없어 담세력이 없는 상태이므로 납세의무를 이행하기 곤란할 것으로 판단된다.
(2) 청구인이 쟁점배당 관련 소득에 대하여 종합소득세를 무신고한 것에 정당한 사유가 존재하지 아니하므로 이 건 가산세 부과처분도 정당하다. (가) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않는 반면, 이와 같은 제재는 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당 시 할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없는 것이나(대법원 2005.1.27. 선고 2003두13632 판결 등 참조), 정당한 사유가 있는지는 이를 주장하는 자가 입증하여야 하고, 법령의 부지 등은 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없다(대법원 2002.4.12 선고 2000두5944 판결 등 참조). (나) 이 건 부과처분과 관련하여 청구인이 단순 투자자인지 여부는 중요하지 아니하나 청구인이 단순 투자자가 아니라고 주장하므로 이에 대해 살펴보면, 다음과 같이 청구인과 C 및 말레이시아 법인 등과의 관계에서 청구인이 단순 투자자가 아니라는 사실을 쉽게 알 수 있다.
1. 청구인은 말레이시아의 B㈜ 아시아·태평양권역본부 주재원으로 근무할 당시인 2003년 말부터 인연을 맺게 된 A의 대주주이자 재무이사인 C와 사업 아이템을 공유하며 친분관계를 유지하고 있었고, 청구인은 오랫동안 말레이시아 법인의 사업에 밀접하게 관여하였으며, 2012년 9월 B㈜를 퇴사한 후 2012년 10월 한국에 ㈜G(이하 “한국 H”이라 한다)을 설립한 후 동 법인의 대표이사로 취임하여 자동차 부품 도매업을 영위하고 있는데, 한국 H은 청구인의 단독출자(5,000주, 100%)로 설립되었고, 청구인은 2013.8.20. 한국 H의 주식 3,000주(60%)를 말레이시아 A의 자회사 D에 양도하였다가 2018.11.7. 동 주식을 다시 전부 양수하여 현재는 청구인이 100% 지분을 소유하고 있다.
2. 한국 H은 2013년 9월 대만 현지법인 I(이하 “I”이라 한다)를 설립(지분 100%)한 후, 2019년에 I을 D에게 양도하였고, A 감사보고서(2020년) 중 자회사 대표 내역서에 의하면 2020년부터는 청구인이 HM의 대표직을 맡고 있으며, 한국 H은 2014년부터 2019년 초까지 D의 자회사이자 A의 손자회사인 말레이시아 소재 법인 J, K 등과 활발하게 거래를 하였다.
3. 이처럼 청구인과 C와의 관계, 청구인과 말레이시아 법인 등과의 거래관계에서 알 수 있듯이 청구인은 단순 투자자가 아니므로 A의 배당관련 사항을 모를 수 없다. (다) 말레이시아 회사법에 따르면, 아래 <표3>과 같이 납입자본금의 10% 이상을 보유한 주주는 회사 이사에게 주주총회를 소집하도록 요구할 권한이 있고, 25% 이상을 보유한 주주는 회사의 특별결의를 차단할 권리를 보유하고 있어 A 지분 30% 이상을 보유한 청구인은 회사 경영에 큰 영향력을 행사할 수 있으며, 또한 비지배주주라 하더라도 회사의 업무나 행위가 비지배주주의 이익을 무시하거나 부당하게 차별하거나 피해를 끼치는 경우 지배주주에 대하여 소송을 제기할 권리를 가지고 있다. <표3> 말레이시아 회사법상 주주의 권리와 권한
○○○ (라) 설령 청구인이 단순 투자자라고 하더라도 배당소득에 대한 과세요건이 충족됨으로써 납세의무가 성립·확정되면 당연히 종합소득세 신고·납부의무를 이행해야 하므로 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다. 투자란 이익을 얻기 위하여 어떤 일이나 사업에 자본을 대거나 시간이나 정성을 쏟는 것을 말하고, 사회통념상 주식투자의 목적은 배당 등으로 인한 이익을 얻기 위함인바, 청구인은 배당 등의 이익을 얻기 위해 A 지분을 보유하였으므로, 청구인이 A 지분 보유로 인해 배당 등의 이익이 당연히 발생할 것이라는 사실을 모를 수 없고, 청구인은 A로부터 배당이 발생한 기간 중 2021년을 제외하고 매년 말레이시아를 방문하였기에 배당사실을 얼마든지 확인할 수도 있었다. (마) 또한, 말레이시아 회사법 제266조에 따르면 회사의 감사는 재무제표와 그 재무제표에 관한 회사의 회계 및 기타 기록에 관하여 주주들에게 보고하여야 한다고 되어 있고, A의 감사보고서(2022년) 중 일부에 해당 내용이 언급되어 있는 점 등을 보면 청구인이 배당 사실을 몰랐다는 것은 설득력이 전혀 없고, 몰랐다고 하더라도 이는 청구인 스스로의 귀책사유에 의한 것이다. (바) 세법상 가산세는 고의나 과실의 유무와 상관없이 의무위반 사실만 있으면 부과요건이 성립되는 것인바(대법원 2004.9.24. 선고 2003두10350 판결 등 참조), 청구인이 배당결의가 있었음을 몰랐다는 사실을 입증할 만한 객관적인 증빙자료의 제시가 없으므로 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다.
(3) 청구인의 항변내용에 대한 처분청의 추가답변 내용은 다음과 같다. (가) 쟁점배당이 청구인의 과세소득에 해당하지 않으려면, 쟁점배당에 대한 이사의 승인 등이 법원의 판결 등에 의하여 무효 등으로 확정되거나 청구인을 포함한 A 주주가 배당결의 취소의 소 등을 제기하여 그 소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 된 것이 객관적으로 명백해야 하나 그러한 객관적인 사실은 확인되지 아니하고, 청구인은 A 측에서 작성하였다고 주장하는 확인서를 제출하였는데, 해당 확인서에는 A가 주주들에게 배당금을 지급하지 않았다는 내용은 어디에도 없으며, 확인서에는 단지 A가 이사회나 주주총회를 개최한 적이 없으며, 결의된 사항을 청구인에게 통지한 적이 없다는 내용만 기재되어 있을 뿐이므로, 해당 확인서는 청구인이 A로부터 배당금을 지급받지 않았다는 증빙으로 볼 수 없다. 외부감사인의 ‘적정의견’을 받은 A 감사보고서 및 부속 재무제표 등에 의하면 아래 <표4>와 같이 이사회 결의에 따라 승인되었다고 기재되어 있으므로 이사회를 개최한 적 없다는 A측의 확인서 내용에 신빙성이 있다고 보기 어렵다. <표4> A 감사보고서(2022년) 중 이사 성명서
○○○ (나) 청구인은 처분청이 답변서상 과세근거로 제시한 국세청 유권해석(법령해석과-1294, 2018.5.11.)과 심판결정례(조심 2016서3288, 2016.10.18.)는 청구인이 쟁점배당을 받지 아니한 이 건과 사실관계가 달라 이 건 부과처분의 논리로 활용하기 어렵다고 주장하나, A 감사보고서 및 부속 재무제표를 보면, A는 2016년, 2017년, 2018년, 2021년, 2022년에 잉여금 처분결의에 따라 주주들에게 배당금을 지급하였다고 되어 있고, A 재무상태표에 미지급배당금이 없는 것으로 기재되어 있어 청구인이 쟁점배당을 수취하지 않았다는 사실은 객관적으로 확인되지 않으므로 위 사례를 적용할 수 없다는 주장은 타당하지 아니하다. 또한, 이사회의 승인을 받은 A 재무제표는 말레이시아에서 일반적으로 인정되는 회계원칙인 MFRS(Malaysian Financial Reporting Standards), IFRS(International Financial Reporting Standards)에 따라 작성되었고, 신뢰 가능한 해당 재무제표를 기초로 이루어진 이 건 부과처분은 적법하며, 참고로 A는 2019년과 2020년에는 <표5>와 같이 주주들에게 배당금을 지급하지 않은 것으로 나타난다. <표5> A 감사보고서(2019〜2020년) 중 배당 내역
○○○ (다) 가산세 쟁점과 관련하여 청구인은 한국 과세관청으로부터 종합소득세 신고 안내를 받지 않아 쟁점배당에 대한 납세의무가 성립했다는 사실을 인지하지 못하였다고 하나, 납세자가 해외 배당소득을 자진 신고하지 않는 경우 과세관청이 납세자의 해외 배당소득을 파악하는 것은 쉽지 않기 때문에 국외소득에 대한 신고 안내는 불가능하고, 더욱이 종합소득세는 신고납부제도하의 세목이므로 청구인 본인에게 신고납부의무에 대한 책임이 있음에도 그 책임을 과세관청에 전가하는 것은 옳지 않다.
① 쟁점배당을 과세소득으로 보아 이 건 종합소득세를 부과한 처분의 당부(주위적)
② 가산세 면제의 정당한 사유 존재 여부(예비적)
(1) 소득세법(2016.1.1. 법률 제13558호로 개정된 것) 제17조【배당소득】① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
6. 외국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금
③ 배당소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액으로 한다.(단서 생략) 제24조【총수입금액의 계산】① 거주자의 각 소득에 대한 총수입금액(총급여액과 총연금액을 포함한다. 이하 같다)은 해당 과세기간에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액으로 한다. 제131조【이자소득 또는 배당소득 원천징수시기에 대한 특례】① 법인이 이익 또는 잉여금의 처분에 따른 배당 또는 분배금을 그 처분을 결정한 날부터 3개월이 되는 날까지 지급하지 아니한 경우에는 그 3개월이 되는 날에 그 배당소득을 지급한 것으로 보아 소득세를 원천징수한다.(단서생략) (2) 소득세법 시행령(2016.1.1. 대통령령 제24823호로 개정된 것) 제46조【배당소득의 수입시기】배당소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.
2. 잉여금의 처분에 의한 배당: 당해 법인의 잉여금 처분결의일 (3) 국세기본법 제14조 【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한
② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.
③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다.
④ 행정기관의 장은 해당 납세의무자 또는 그 대리인이 요구하면 제3항의 결정서를 열람 또는 복사하게 하거나 그 등본 또는 초본이 원본과 일치함을 확인하여야 한다.
⑤ 제4항의 요구는 구술(口述)로 한다. 다만, 해당 행정기관의 장이 필요하다고 인정할 때에는 열람하거나 복사한 사람의 서명을 요구할 수 있다. 제48조 【가산세 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
1. 제6조 제1항에 따른 기한 연장 사유에 해당하는 경우
2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우
3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우
(1) 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하여 확인되는 청구인의 A 지분 취득 및 쟁점배당 시행 경위는 다음과 같다. (가) 청구인과 친분이 있던 말레이시아 현지인 C가 2005년도에 말레이시아 소재 법인 D를 설립(지분 C 90%, 기타 10%)하면서 지분 중 30%(150,000주)를 청구인에게 배정하였으나, 당시 청구인이 B㈜에 근무 중인 관계로 우선 C 명의로 등재하고 퇴직 후 실명 전환하기로 약정하였고, 이후 C는 2015년 1월경 말레이시아 소재 지주회사인 A를 설립하면서 D를 A의 자회사로 두는 것으로 조직구조를 개편하였다. 청구인은 A 설립 시점에 D 지분 30%를 A 지분 30%로 변경하고자 하였으나, 사정이 있어 바로 실행하지 못하고 2015.1.23. 아래 <표6>의 내용과 같이 청구인 몫의 지분 30%에 해당하는 30,000주(30%)를 청구인 명의가 아닌 우선 배우자 L 명의로 주주명부에 등재한 후 2018.11.29. 청구인 본인 명의로 전부 환원하여 현재까지 보유하고 있고, 청구인이 2015년부터 A 주식의 실제 소유자라는 사실은 조사청이 이 건 세무조사 과정에서 청구인 배우자 L로부터 답변받은 아래 <표7>의 문답서 내용에 나타난다. <표6> A 설립당시 보통주 배정 내역
○○○ <표7> 2024.5.14.자 청구인 배우자 문답서 내용 일부(7p)
○○○ (나) 처분청은 A가 말레이시아 M(M, 이하 “M”이라 한다)에 제출한 감사보고서와 부속 재무제표에 의하면 위 <표1>의 내용과 같이 A가 2016년·2018년·2021년·2022년에 분배가능한 이익잉여금에 대해 총 OOO RM의 현금배당(interim dividend, 중간배당)을 실시(paid)하였다고 하면서, 그 중 2022년 배당내역이 나타난 A 감사보고서 일부 내역을 아래 <표8>과 같이 제출하였다. <표8> A 감사보고서(2022년) 중 배당 내역
○○○
(2) 처분청은 청구인이 쟁점배당을 수취하지 않았다는 사실이 객관적으로 확인되지 아니하고, A 재무상태표에도 미지급배당금 내역이 없다는 의견을 제시하며, 그 증빙으로 아래 <표9>의 A 재무상태표를 제시하였다. <표9> A 감사보고서(2022년) 중 재무상태표(부채)
○○○
(3) 처분청은 청구인과 C 및 말레이시아 법인 등과의 관계에서 청구인이 A의 실질 투자자라는 의견을 제시하며, 그 증빙으로 청구인이 자신이 대표이사인 한국 H의 주식 3,000주(60%)를 말레이시아 A의 자회사 D에 양도하였다가 2018.11.7. 재취득한 내용이 나타나는 한국 H 주식·출자지분 양도명세서(2018년, <표10> 참조)와 청구인이 A 자회사의 대표이사로 재직한 사실이 나타나는 A 감사 보고서(2020년) 중 자회사 대표 내역자료(<표11> 참조)를 제출하였
- 다. <표10> 한국 H 주식·출자지분 양도명세서(2018년) 중 일부
○○○ <표11> A 감사보고서(2020년) 중 자회사 대표 내역
○○○
(4) 처분청은 청구인이 A로부터 배당이 발생한 기간 중 2021년을 제외하고는 매년 말레이시아를 방문하였기에 배당사실의 확인이 가능하였을 것이라고 하면서, 그 증빙으로 아래 <표12>의 청구인의 말레이시아 체류일수표를 제시하였다. <표12> 청구인의 말레이시아 체류일수 과세기간 체류국가 체류일수(일) 비고 2022년 말레이시아 10 2021년
• 2018년 27 2017년 46 2016년 38
(5) 처분청은 말레이시아 회사법 제266조에서 회사의 감사는 재무제표와 그 재무제표에 관한 회사의 회계 및 기타 기록에 관하여 주주들에게 보고하여야 한다고 되어 있고, A의 감사보고서에도 해당내용이 언급되어 있다고 하면서, 그 증빙으로 아래 <표13>의 A 감사보고서(2022년) 중 일부 발췌내역을 제시하였다. <표13> A 감사보고서(2022년) 중 일부
○○○ (6) 청구인의 주요 세부주장 및 관련 증빙의 제출내역은 다음과 같다. (가) 청구인은 조사청이 세무조사에서 확인한 A의 배당결의액은 현지 감사보고서에 기재된 형식상 결의내용이고, 청구인이 A로부터 수령한 실제 배당액은 현저히 차이가 있어 쟁점배당을 실제로 지배·관리한 사실이 없으며, 설령 배당소득으로 과세하더라도 2021년과 2022년에 실제 수령한 부분(5.96%)에 대하여 과세해야 한다고 주장하며, 아래 <표14>의 배당결의 및 실수령액 비교표를 제시하였는바, 2021년과 2022년에만 일부 배당금을 수령한 것으로 나타난다. <표14> 조사청 확인한 A 배당결의 및 청구인 실수령액
○○○ (나) 청구인은 A가 이사회나 주주총회를 개최한 이력이 없고, 결의된 사항을 청구인에게 통지한 적이 없으며, 이에 따라 청구인이 각각의 배당결의에 따른 소득의 발생을 인지할 수 없었고, 이에 따른 납세의무를 이행할 방법이 없었다고 주장하며, 그 증빙으로 A측에서 작성한 아래 <표15>의 확인서를 제시하였는바, 여기에는 청구인이 A의 이사회 구성원이 아니고, 회사가 설립시부터 확인서 작성일까지 물리적 이사회나 주주총회를 개최한 적이 없고, 이사회나 주주총회 개최를 위한 어떠한 공지도 청구인에게 통지한 바가 없다고 기재되어 있으며, 또한 청구인은 설령 쟁점배당 관련 소득이 과세소득에 해당하고, 수입시기가 도래되었다 하더라도, 말레이시아 ｢제한법 1953｣ 제6조 제1항 (a)에 따라 배당금 채권의 소멸시효(6년)가 완성된 2016년과 2017년 귀속 배당결의분에 대하여는 청구인이 가득․향유할 방법이 없어(채권청구 불가능) 담세력이 없는 상태이므로 납세의무이행이 불가능하다고 주장하며, 그 증빙으로 아래 <표16>의 말레이시아 ｢제한법 1953｣ 제6조 제1항 내용을 발췌·제출하였다. <표15> A측 작성 확인서 내용
○○○ <표16> 말레이시아 ｢제한법 1953｣ 제6조 제1항 내용
○○○ (다) 청구인은 세무조사 이전에 A로부터 주요 의사결정 및 배당결의와 관련하여 이사회 또는 주주총회에 참석하라는 어떠한 통지를 받은 사실이 없고, 전체 배당결의와 관련된 세부내역도 세무조사 과정에서 인지하게 되었으며, 이러한 내용에 대하여 A측에서 ‘말레이시아는 배당소득에 과세하지 않아 계열사의 재무구조 개선 지원 등의 목적으로 형식적으로 배당결의하였다’라는 취지의 답변만을 받은 사실이 있다고 주장하며, 배당소득에 대한 비과세 관련 증빙으로 아래 <표17>의 말레이시아의 배당소득 비과세(원천징수) 관련 내용이 실린 자료 원문과 <표18>의 말레이시아 소득세법(1967) 관련 조항(458page〜460page)을 제시하였는바, 여기에는 단일과세제도 하에서 외국인이 수령한 배당소득이 과세 면제된다고 설명되어 있다. <표17> 배당소득 비과세(원천징수) 관련 자료 원문 The following sources and extract related to Malaysia’ a single-tier scheme (effective in 2008), should offer comprehensive details about the implications of tax reforms for foreign investors in Malaysia. A company is treated as a separate tax entity without any integration with the shareholders. The income tax paid by the company is thus a final tax and the dividend paid out to the shareholders would be exempted in the hands of shareholders(Ainsworth 2016) Tax treatment of income in respect of dividends, interest and profits from the dispoAl of investments received by foreign investors from investments or dispoAl of investments made in or outside Malaysia on behalf of them by a foreign fund management company are as follows: … (b) Dividends from investments in Malaysia Dividends received by foreign investors from investments in Malaysia under the single-tier system are exempt from tax from year of asseMent 2008. [see paragraph 12B of Schedule 6 of the ITA(Income Tax Act)]- <아래 표 참고> In 2008, the new single tier tax had been fully implemented in Malaysia. Malaysia adopted this single-tier scheme in year 2008 with a transition period of 6 years. Under the amendment of the new Finance Act 2007, along with the cesAtion of dividend taxation, the government of Malaysia gradually reduced the corporation tax rate, providing one of the most competitive tax rates across the region to attract foreign direct investment (Selamat and Mohd 2013) See Inland Revenue Board(IRB) of Malaysia On 29 May 2007, Prime Minister Abdullah Ahamad Badawi stated in a press conference about the general propoAls of Budget 2008. Prime Minister Abdullah Ahmad Badawi stated in a press conference that for foreign investors, this means easier management of investments and potentially higher after-tax returns, making Malaysia a more appealing location for setting up businesses or making investments.“ On 5 September 2007 the President of the Malaysian Institute of Taxation (MIT), Dr Veerinderjeet Singh reveled the inclusion of single-tier tax propoAl in the budget. The budget was presented later on 7 September 2007, detailing the government plan to impose a single-tier tax. … “Although taking into consideration the 6-year transition period, full implementation is carried out, most likely starting in 2013, the government highlights its simplification of the dividend distribution process and the reduction in compliance costs for companies. This change is thus seen as beneficial for attracting foreign investment by making the tax system more straightforward and reducing the burden on companies and their shareholders (Inland Revenue Board of Malaysia, 2007 References Ainsworth, A. 2016. Dividend imputation: The international experience. JASA: The Journal of the Securities Institute of Australia (1):58-63. Selamat, A., and S. M. R. Mohd. 2013. Introduction of the single-tier corporate tax system: its effect on share price. Inland Revenue Board of Malaysia. (2014). PR2/2014: Single Tier System. Retrieved from https://www.hasil.gov.my <표18> 말레이시아 소득세법(1967) 관련 조항(458page〜460page) LAWS OF MALAYSIA ONLINE VERSION OF UPDATED TEXT OF REPRINT Act 53 INCOME TAX ACT 1967 As at 1 January 2019 ------------------------------------------------------------------ SCHEDULE 6 [Section 127] Exemption from tax PART I INCOME WHICH IS EXEMPT 12A. Any dividend paid, credited or distributed to any member by a co-operative society. 12B. Any dividend paid, credited or distributed to any person where the company paying such dividend is not entitled to deduct tax under this Act and any deductions in relation to such dividend shall be disregarded for the purpose of ascertaining the chargeable income of the person. (라) 청구인은 A의 배당결의와 관련된 세부내역을 조사청의 조사과정에서 인지하게 되었고, 이러한 내용에 대하여 A측에 확인한 바로는 ‘말레이시아는 배당소득에 과세하지 않아 계열사의 재무구조 개선 지원 등의 목적으로 형식적으로 배당결의하였다’라는 취지의 답변만을 받았다고 주장하며, 그 증빙으로 A측에서 작성한 아래 <표19>의 확인서를 제시하였는바, 여기에는 말레이시아는 단일과세제도를 취하고 있고, 배당소득은 과세 면제되며, 회사가 과거에 많은 사례에서 주주들에 대한 배당결의분을 말레이시아와 해외 자회사들의 재무구조 개선을 위해 사용하였다고 기술한 것으로 나타난다. <표19> A측 작성 확인서
○○○
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 본다. (가) 청구인은 쟁점배당 관련 소득을 온전히 지배․관리하면서 이익을 향유한 적이 없고, 명의신탁된 주식을 본인 명의로 전환하는 일련의 과정에서 주주로서의 권리를 온전히 행사한 사실도 없으며, A의 청구인에 대한 전체 배당결의액중 일부만을 수령하였으므로 처분청이 쟁점배당을 청구인의 과세소득으로 보아 종합소득세를 부과한 것이 부당하다고 주장하고 있고, 처분청은 외국법인 A로부터 발생한 잉여금 처분에 의한 쟁점배당은 청구인의 과세대상 소득이며, 설령 청구인이 배당금을 지급받지 못하였다 하더라도 잉여금처분결의일이 배당소득의 수입시기이므로 청구인에게 과세대상 소득이 존재한다는 의견이다. (나) 2016.1.1. 법률 제13558호로 개정된소득세법제17조 제6호에서는 외국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금을 배당소득으로 정하고 있고, 같은 법 시행령(2016.1.1. 대통령령 제24823호로 개정된 것) 제46조 제2호에서는 잉여금의 처분에 의한 배당에 있어 배당소득의 수입시기는 당해 법인의 잉여금 처분결의일로 한다고 규정하고 있는데, 이는 권리확정주의에 따른 것으로 통상적인 경우 잉여금 처분결의일에 해당 배당금을 지급받을 수 있는 권리가 상당한 정도로 성숙·확정되었다고 볼 수 있기 때문에 이를 전제로 하여 잉여금 처분결의일에 배당소득이 있는 것으로 보고 과세하고자 하는 취지의 규정이라 할 수 있다. (다) 이처럼 우리소득세법은 권리확정주의를 채택하고 있는데, 이러한 권리확정주의는 소득의 원인이 되는 권리의 확정 시기와 소득의 실현 시기 사이에 시간적 간격이 있을 때 과세상 소득이 실현된 때가 아닌 권리가 발생된 때를 기준으로 하여 그 때 소득이 있는 것으로 보고 당해 연도의 소득을 산정하는 방식으로서, 실질적으로는 불확실한 소득에 대하여 장래 그것이 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용한 것이나(대법원 1984.3.13. 선고 83누720 판결 외 다수, 참조), 권리확정주의에서 ‘확정’의 개념은 소득의 귀속시기에 관하여 예외 없는 일반원칙으로 단정하여서는 아니되고, 구체적인 사안에 관하여 소득에 대한 관리·지배와 발생소득의 객관화 정도, 납세자금의 확보시기 등까지 함께 고려하여 그 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정되었는지 여부를 기준으로 귀속시기를 판단하여야 하는 것인바(대법원 2010.9.30. 선고 2010두9617 판결 외 다수, 참조), 이처럼 권리확정주의는 소득이 실현되지 아니하거나 실현가능성이 없는 경우에도 그 원인이 되는 권리가 확정적으로 발생한 적이 있기만 하다면 무조건 납세의무를 지우겠다는 취지로 도입된 것이 아니라 할 것이어서(대법원 2014.1.19. 선고 2013두18810 판결 외 다수, 참조), 이 건과 같은 배당결의 관련 소득에 관하여도 구체적인 사안에 있어 배당결의 관련 금액에 대한 관리·지배와 발생소득의 객관화 정도, 납세자금의 확보시기 등까지 함께 고려하여 그 배당결의 관련 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정되었는지 여부를 기 준으로 과세 여부와 귀속시기를 판단하는 것이 합리적이라 할 것이다. (라) 살피건대, 외국법인의 주주에 대한 배당결의가 있었고 배당결의 관련 금액에 대한 관리·지배와 발생소득의 객관화 정도 등을 고려하여 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정되어 있다면 위의소득세법규정에 따라 일응 배당소득이 존재한다고 추정하여야 하고, 그 배당소득의 수입시기는 공적자료에 의하여 확 인 되는 외국법인의 잉여금 처분결의일로 보는 것이 합리적이라 할 것이며, 다만 배당결의가 형식적이어서 당초부터 주주가 실질적으로 수취할 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금이 원천적으로 존재하지 아니하였다는 사정, 즉 해당 배당결의분이 실질적으로 주주가 아닌 법인 또는 관계회사 등 제3자에게 직접 귀속되었다거나 형식적 배당결의 사실을 인식하였을 당시 이미 현지 법령에 따른 채권시효 등이 완성되어 배당결의분의 실현가능성이 전혀 없었다는 사정 등이 적극적으로 입증된다면 배당결의 관련 금액이 주주에게 확정적으로 귀속되었다고 보기는 어렵다 할 것인바, 이 건의 경우 외국법인인 A가 법인 소재국의 당 국에 제출한 감사보고서상 주주인 청구인에 대한 쟁점배당 결의내역 이 기재되어 있고, 재무상태표상 미지급배당금이 부기되어 있지 않으며, 일부 과세연도인 2021년과 2022년에 배당금 일부를 수령한 것으로 확인되므로, A의 쟁점배당 관련 결의시점에 과세대상인 배당소득이 존재하였던 것으로 추정되고 수입시기 또한 도래하였다고 판단된다. 다만, 2016년과 2017년 귀속 배당결의분(2016년 OOO원, 2017년 OOO원)의 경우, 청구인이 조사청의 세무조사 당시에야 배당결의 사실을 인지하였고, 청구인에게 배당결의 금액이 실제 지급되었는지 여부가 객관적으로 확인되지 않으며, 세무조사 당시 말레이시아 현지법상 소멸시효(6년)가 완성되어 배당결의 관련 소득에 대한 채권추심 자체가 사실상 불가능하여 그 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정되었다고 보기 어려우므로, 이에 대한 종합소득세(2016년 귀속 종합소득세 OOO원과 2017년 귀속 종합소득세 OOO원)는 권리확정주의의 취지 등에 비추어 취소함이 타당하다고 판단된다.
(8) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 청구인이 쟁점배당 관련 소득에 대하여 종합소득세를 무신고한 것에 정당한 사유가 존재하지 아니하므로 이 건 가산세 부과처분도 정당하다는 의견이나, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재인데, 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의(疑意)로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시 할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이러한 제재를 과할 수 없다 할 것인바(대법원 2002.8.23. 선고 2002두66 판결, 대법원 2016.10.27. 선고 2016두44711 판결 등, 참조), 처분청은 이 건 종합소득세 과세근거로 A의 감사보고서상 배당결의내역과 미지급배당금이 기재되지 아니한 재무제표 기재내역만을 제시하고 있는데, 배당결의 관련 소득이 청구인의 계좌 등으로 실제 지급되어 귀속된 사실 등을 제시하지 못하고 있는 반면, 청구인은 자신이 배당결의나 배당결의통지를 받은 사실이 없었다는 증빙으로 관련 내용이 기술되어 있는 A측의 확인서를 제출한 점, 청구인이 제시한 말레이시아의 배당소득에 대한 세법규정 관련 자료에는 단일과세제도 하에 외국인 주주에 대한 배당은 과세가 면제되는 것으로 나타나고, 이에 따라 A가 쟁점배당과 관련하여 원천징수를 한 사실이 없으며, A측의 확인서에도 ‘말레이시아는 배당소득에 과세하지 않아 계열사의 재무구조 개선 지원 등의 목적으로 형식적으로 배당결의하였다’는 취지의 내용이 기술되어 있어 청구인으로서는 쟁점배당의 존재에 대하여 알았거나 알 수 있는 상태에 있었다고 단정하기 어려운 점, 청구인이 A의 배당결의 세부내역에 대해서도 조사청의 세무조사 과정에서 인지하였다고 주장하면서 A측의 확인서를 제시하고 있는 반면, 처분청은 재무제표상 미지급배당금이 없다거나 청구인이 말레이시아에 단기 체류한 사실 등을 들어 인지하였을 것이라고 추정의견을 제시하고 있는 점, 청구인이 2021년과 2022년에 수령한 일부 배당금은 세무조사 과정에서 조사청의 자료제출 요구에 따라 해외계좌에 입금된 내역을 조회하여 제출한 자료를 처분청이 확인 절차만 거친 것이라고 진술하고 있는 등 쟁점배당 중 지급된 사실이 객관적으로 확인되지 아니한 나머지 과세연도의 배당결의 사실을 청구인이 알고 있었다고 보기도 어려운 점 등에 비추어 보면, 청구인에게 쟁점배당과 관련된 종합소득세 신고·납부의무의 이행을 기대하는 것이 무리라고 볼 수 있는 사정이 있었다거나, 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 존재하였다고 보는 것이 경험칙에 비추어 합리적이라 판단된다. 다만, 이 경우에도 청구인이 2021년과 2022년에 수령한 배당금의 경우, 세무조사 과정에서 조사청의 자료제출 요구에 따라 해외계좌에 입금된 내역을 조회하여 제출한 자료를 처분청이 확인절차만 거친 것이라고 진술하고는 있으나, 해당 배당금은 해외계좌 입금 당시인 2021년과 2022년에 A가 지급한 배당금으로 청구인이 이를 가득·향유한 상태에서 과세대상으로 인식할 수 있었던 것으로 보이므로, 2021년과 2022년 귀속 가산세 부과처분은 유지하는 것이 타당하고, 나머지 2016년〜2018년 귀속 가산세 부과처분은 취소함이 타당하다고 판단된다(쟁점①에서 2016년과 2017년 귀속 종합소득세가 취소되었으므로 결국, 2018년 귀속 가산세 OOO원만 취소함이 타당하다).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본 법제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3항에 의하여 주문과 같이 결정한
○○○
결정 내용은 붙임과 같습니다.