쟁점거래의 당사자들은 일정한 계획 하에 쟁점 거래의 구조를 조정하거나 통제하는 등 주식매입‧소각과 같은 결정을 할 권한을 가지고 있다고 볼 수 있는 점, 쟁점주식 증여‧소각이 단기간에 이루어진 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
쟁점거래의 당사자들은 일정한 계획 하에 쟁점 거래의 구조를 조정하거나 통제하는 등 주식매입‧소각과 같은 결정을 할 권한을 가지고 있다고 볼 수 있는 점, 쟁점주식 증여‧소각이 단기간에 이루어진 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점거래의 재구성이 성립하려면 실질과세 원칙상 조세회피 목적이 입증되어야 하고 조세부담이 적은 거래방식을 선택하여 동일한 경제적 효과를 거두고자 하는 것은 납세의무자의 합리적 이유가 있는 통상적인 형태에 부합한다. (가) 청구인이 자산을 증여하고자 할 당시 이미 쟁점법인의 자기주식 취득 및 소각이 예정된 것이었다 하더라도 반드시 청구인이 먼저 쟁점법인에 주식을 양도하고 그 대금을 청구인의 배우자에게 증여하여야 하는 것만이 합리적인 것이고, 주식을 증여하여 청구인의 배우자로 하여금 쟁점법인에 주식을 양도하고 대금을 받도록 하는 것은 비합리적이라고 단정할 근거가 없으며, 오히려 조세부담이 적은 거래방식을 선택하여 동일한 경제적 효과를 거두고자 하는 것은 납세의무자의 합리적 이유가 있는 통상적인 형태에 부합한다. (나) 청구인에게 의제배당소득이 없게 된 것은 소득세법에서 의제배당소득을 주주의 주식취득대금과 주식양도대금 사이의 차액으로 산정하는 것에 기인한 것일 뿐, 배우자 증여재산공제제도나 주식양도대금을 양도대금이 아닌 배당소득으로 보는 것과는 직접 관련이 없다. (다) 부부 간 증여에 대해 6억원 범위 내에서 증여세를 부담하지 않고 이월과세 규정이 적용되지 않아 증여당시가액을 취득가액으로 봄으로써 의제배당소득이 없게 된다는 사정이 있다고 하여 쟁점주식의 증여행위를 조세회피를 위한 가장행위로 보아 부인하는 것은 입법태도와는 맞지 않아 부당하고 쟁점주식의 증여로 청구인의 배우자의 증여재산 공제한도 OOO원은 모두 소진되었고 향후 10년 간 청구인으로부터 증여를 받을 경우 그에 대한 증여세를 면할 수 없는바, 청구인이 이러한 손실을 감수하면서도 쟁점주식을 증여하는 거래방식을 택하였다는 점에서도 쟁점주식의 증여 등이 실질과 괴리되는 형식이나 외관에 불과한 것이라고 섣불리 단정할 수 없다. (2) 쟁점거래를 재구성하더라도 실질과세 원칙을 적용하여 의제배당 소득이 귀속되지 않은 자는 납세의무자로 할 수 없다. (가) 국세기본법제14조의 실질과세 원칙은 소득이 실질적으로 귀속된 자를 납세의무자로 하고(제1항) 실질적인 과세표준을 산정하여(제2항) 세법을 적용한다는 것이다. 우회거래나 다단계 거래인 경우에도 마찬가지이다(제3항). 만약 청구인과 배우자 사이의 주식교환계약이 법률상 무효인 가장거래이거나 청구인이 배우자에게 쟁점법인 주식을 명의신탁한 것이라면, 쟁점법인의 주식 양도대금의 실질 귀속자가 청구인이 되므로, 실질과세 원칙에 따라 청구인을 납세의무자로 하여 의제배당소득에 대한 과세를 할 수 있다. 반면 조세법률주의의 원칙상 실질적으로 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 하려면 세법에 명문으로 의제규정을 두어야 한다. 즉 명의신탁 증여의제는 명의수탁자가 명의신탁 주식을 실제로 증여받은 것이 아니지만, 법률로 명의수탁자가 명의신탁 주식을 증여받은 것으로 의제하여 증여세를 과세하는 것이다. 위와 같은 명문의 규정이 없이는 조세회피목적이 있다는 이유만으로 실질과세 원칙을 적용하여 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 할 수 없다. (나) 쟁점주식의 증여 계약, 매매 계약을 부인하고 경제적 실질에 따라 세법상 거래를 재구성한다고 하더라도 쟁점주식의 매매대금이 청구인에게 귀속된 사실이 없고, 쟁점법인의 미처분이익잉여금을 취득하지 않았는바, 결국 처분청이 주장하는 바와 같이 사건을 재구성하여 청구인을 납세의무자로 하려면 청구인과 배우자 사이의 쟁점주식에 대한 증여 거래, 배우자와 쟁점법인의 양도 거래뿐 아니라 배우자가 청구인에게 현금을 재증여하는 거래가 실질적으로 발생했어야 한다. 이러한 경우에 한하여 배우자를 이른바 도관에 불과하다고 보아 재구성된 거래에 따라 청구인을 납세의무자로 할 수 있다. (3) 납세의무자에게는 동일한 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고 그 중 어느 방식을 취할 것인가는 스스로 선택할 수 있는 권리가 있다. (가) 쟁점주식의 증여 및 양도는 모두 유효한 법률행위로, 납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하는바(대법원 2001.8.21. 선고 2000두963 판결 참조), 청구인의 배우자에게 주식을 증여할 것인지 현금을 증여할 것인지에 대해서는 기본적으로 청구인이 선택할 수 있는 것이고, 배우자 증여재산 공제한도는상속세 및 증여세법상 인정되고 있는 상황이다. (나) 최근 하급심은 쟁점거래 행위와 유사한 사항에 대해 조세 회피 목적 여부를 구체적으로 판단하였는바, “납세자인 원고가 자기주식 이익소각 전략을 실행하는 과정에서 상법상 절차를 적법하게 이행하였고, 배우자에게 주식을 증여하면서 배우자 증여공제 한도가 감소하는 등 손실이 발생하였으며, 수증자인 배우자에게 주식 양도 대가 등 모든 이익이 귀속되었으므로, 단지 배우자 증여공제 제도를 통하여 증여세를 부담하지 않고 주식 증여가액과 양도가액이 동일하여 소득세를 부담하지 않게 되었다는 것만으로 조세 회피 목적의 부당행위라고 단정할 수는 없다”고 판결하였다(수원지방법원 2023.4.26. 선고 2022구합70965 판결, 수원지방법원 2023.5.25. 선고 2022구합70248 판결, 수원지방법원 2023.7.13. 선고 2022구합71586 판결) (다) 국세청이 발간한 안내 책자에는 “6억원 범위 내에서는 배우자에게 자산을 증여해 주는 것이 좋다.”라는 주제 아래 “부부간에 재산을 증여하면 증여세를 계산할 때 10년간 6억 원을 공제해준다. 즉, 6억원까지는 증여세가 과세되지 않는다. 이를 잘 활용하면 부인한테 사랑받고, 세금을 절약할 수 있으며, 재산도 보존할 수 있다.”(2023 세금절약가이드, 210페이지)고 하여 절세 방법의 하나로 널리 홍보하고 있는바, 이 건과 같이 부부 간에 주식증여를 통하여 의제배당소득에 대한 소득세를 부담하지 않는 행위를 방지할 정책적 필요가 있다면,소득세법제97조의2 제1항, 제87조의13 제1항과 마찬가지로 의제배당소득의 경우에도 법률에 명문으로 이월과세 규정(수증자의 의제배당소득 계산 시 취득가액을 증여자의 취득가액으로 의제하는 규정)을 두어야 할 것이다.
(4) 최근 대법원에서 배우자에게 주식을 증여하고 배우자는 증여받은 주식을 양도한 경우에도 주식양도대금이 수증자인 배우자에게 귀속된 경우에는 주식을 증여한 자의 의제배당으로 보아 종합소득세를 부과하는 것은 부당하다는 취지의 원심판결에 대해 심리불속행 기각하는 결정을 하였다(대법원 2024.9.12. 선고 2024두24659 판결).
(1) 청구인이 배우자 등에게 쟁점주식을 증여 후 쟁점법인이 매입한 거래는 조세회피목적을 이루기 위한 수단에 불과하므로 그 경제적 실질에 따라 청구인에게 의제배당소득이 발생한 것으로 본 이 건 부과처분은 정당하다. (가) 국세기본법제14조 제3항에 따라 법적 형식이나 법률관계를 재구성하여 과세처분하기 위해서는 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피목적을 이루기 위한 수단에 불과한 것이어야 하는 것으로 이는 조세부담의 경감 외 사업상 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담 가능성 등을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343, 대법원 2017.2.15. 선고 2015두46963 판결 등 참조). (나) 청구인의 의제배당소득에 대한 종합소득세 부담이 없어진다는 조세부담의 경감 외 사업상 필요 등 다른 합리적 이유는 확인되지 않는다. 즉 쟁점법인은 2019년 중 청구인과 D를 제외한 모든 임직원을 퇴사시키고 2019년말까지 영업활동을 하였으며, 2020년에는 공장 및 생산설비를 매각하고 청구인과 D도 퇴사하였고, 2021년에는 쟁점법인을 청산하였는바, 이렇게 청산 진행 중이었던 점을 감안하면 재무구조의 개선은 필요하지 않았음에도 2021년 3월 주주총회에서 자기주식 취득을 결의하면서 취득 목적을 ‘재무구조 개선’이라고 하는 등 청구인의 조세 부담 경감 외에 청산절차 진행 중이던 쟁점법인의 주식을 증여할 다른 합리적인 이유는 확인되지 않는다. (다) 배우자 등과 쟁점법인이 주식을 매매하기로 계약을 체결한 일자는 2021.4.13.이나 매매대금이 청산된 일자는 2021.4.15.임에도 쟁점법인은 2021.4.13. 주식소각을 결정하였는바, 대금청산이 이루어지지 않았음에도 주식을 소각한 점으로 보아 2021.2.1. 쟁점주식 증여, 2021.4.13. 쟁점주식 매매계약체결, 2021.4.13. 감자는 시간적 간격이 없는 연속된 거래이다. (라) 청구인이 배우자 등에게 쟁점주식을 증여한 후 쟁점법인이 매입한 거래 과정은 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위한 수단에 불과하고, 실질은 청구인이 주식을 쟁점법인에 직접 양도하고 이익소각을 통하여 이익잉여금을 배당받은 것으로 보는 것이 타당하다.
(2) 조세심판원은 청구인과 동일한 방법으로 의제배당소득에 대한 조세를 회피하고자 한 쟁점법인의 다른 주주에게 종합소득세를 부과한 건과 관련하여 처분청의 부과처분이 정당하다고 결정하였다.(사건번호: OOO 결과: 기각)
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 소득세법 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
3. 의제배당(擬制配當)
② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액
(3) 상법 제341조(자기주식의 취득) ① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조 제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다.
1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법
2. 제345조 제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법
② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.
1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수
3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간
③ 회사는 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못할 우려가 있는 경우에는 제1항에 따른 주식의 취득을 하여서는 아니 된다.
④ 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못함에도 불구하고 회사가 제1항에 따라 주식을 취득한 경우 이사는 회사에 대하여 연대하여 그 미치지 못한 금액을 배상할 책임이 있다. 다만, 이사가 제3항의 우려가 없다고 판단하는 때에 주의를 게을리하지 아니하였음을 증명한 경우에는 그러하지 아니하다. 제341조의2(특정목적에 의한 자기주식의 취득) 회사는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제341조에도 불구하고 자기의 주식을 취득할 수 있다.
1. 회사의 합병 또는 다른 회사의 영업전부의 양수로 인한 경우
2. 회사의 권리를 실행함에 있어 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 경우
3. 단주(端株)의 처리를 위하여 필요한 경우
4. 주주가 주식매수청구권을 행사한 경우 제343조(주식의 소각) ① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다. (4) 상법 시행령 제9조(자기주식 취득 방법의 종류 등) ① 법 제341조 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 방법”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.
1. 회사가 모든 주주에게 자기주식 취득의 통지 또는 공고를 하여 주식을 취득하는 방법
2. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제133조 부터 제146조까지의 규정에 따른 공개매수의 방법
② 자기주식을 취득한 회사는 지체 없이 취득 내용을 적은 자기주식 취득내역서를 본점에 6개월간 갖추어 두어야 한다. 이 경우 주주와 회사채권자는 영업시간 내에 언제든지 자기주식 취득내역서를 열람할 수 있으며, 회사가 정한 비용을 지급하고 그 서류의 등본이나 사본의 교부를 청구할 수 있다.
(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인은 2021.2.1. 쟁점법인의 발행주식 22,000주를 1주당 OOO원으로 평가하여 배우자 B에게 20,700주를, 자녀 C에게 1,300주를 각각 증여하였고, 배우자 등은 2021.4.21. 쟁점주식을 1주당 OOO원으로 평가하여 아래 <표1>과 같이 증여세 과세표준을 신고하였다. <표1> 배우자 등의 증여세 신고내용 (나) 쟁점법인의 주주 현황 및 증여 주식 내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 쟁점법인의 주주 현황 및 증여 주식 (단위: 주) 증여자 수증자 관계 증여 주식수 대표이사 청구인 B 배우자 20,700 양○○ 자녀 1,300 감사 D 홍○○ 배우자 15,100 박○○ 자녀 1,300 박○○ 〃 1,300 박○○ 〃 1,300
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점거래를 통해 청구인이 조세를 회피한 사실이 없음에도 처분청이 거래를 재구성하여 이 건 소득세를 부과한 처분이 부당하다고 주장하나, 국세기본법 제14조 제3항 은 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계의 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있음을 규정한 것으로, 실질과세의 원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하는 데에 그 취지가 있다고 보아야 하는바(대법원 2017.12.22. 선고, 2017두57516 판결, 같은 뜻임), 이 건의 경우 특수관계에 있는 청구인(청구법인의 대표이사)과 감사 D는 쟁점법인의 주주들로 서로 간 합의가 있는 경우 자신들이 세운 일정한 계획에 따라 쟁점법인의 발행주식과 관련된 모든 거래를 실질적으로 결정ㆍ통제할 수 있는 위치에 있었던 것으로 보이고, 일련의 계획에 따라 약 3개월이라는 단기간에 쟁점주식의 증여, 양도, 소각까지 필요한 모든 거래가 순차적으로 이루어졌으며, 거래 주식 수 및 그 가액도 증여재산공제한도 등을 감안하여 이루어진 것으로 보이고, 달리 쟁점거래에 있어 종합소득세(의제배당)를 회피하기 위한 것 이외에 합리적인 이유를 찾기 어려워 보이는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점거래에 대하여 국세기본법 제14조 제3항 을 적용하여 실질적으로 청구인에게 의제배당소득이 발생한 것으로 보아 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본 법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.