피상속인이나 상속인(청구인)이 아닌 ‘청구인 배우자(피상속인의 며느리)’의 질병 치료로 인하여 동거하지 못한 경우는 상속세 및 증여세법 제23조의2 제2항의 적용대상이라고 보기 어려운 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점토지의 상속은 상속세 및 증여세법 제23조의2(동거주택 상속공제)의 적용대상이 아니라고 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
피상속인이나 상속인(청구인)이 아닌 ‘청구인 배우자(피상속인의 며느리)’의 질병 치료로 인하여 동거하지 못한 경우는 상속세 및 증여세법 제23조의2 제2항의 적용대상이라고 보기 어려운 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점토지의 상속은 상속세 및 증여세법 제23조의2(동거주택 상속공제)의 적용대상이 아니라고 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점토지의 상속은 상속세 및 증여세법 제23조의2 의 동거주택 상속공제 요건을 충족한다. (가) 청구인과 피상속인의 주민등록표 초본 상 주소변동 내역은 아래 <표1>과 같다. <표1> 주민등록표 초본 상 주소변동 내역 (나) 청구인은 피상속인과 쟁점주택에서 1980.4.11부터 2019.10.21.까지 39년 6개월 동안 동거하였고, 주택청약종합저축을 통한 재산형성을 위해 주민등록상 세대분리하여 일시적인 단독세대(서울특별시 서초구 OOO)를 이룬 기간(1993.11.24.～2000.4.25., 6년 5개월)과 청구인 배우자의 우울증(암 수술 후 발병) 치료를 위한 배려로 피상속인이 독립하여 단독세대(서울특별시 은평구 OOO)로 거주한 기간(2013.1.2.～2018.11.13., 5년 11개월) 합계 12년 4개월을 제외하더라도 쟁점주택에서 27년 2개월간 동거한 것으로 나타난다. (다) 처분청은 피상속인이 쟁점토지를 소유하고 있었던 기간(2007.12.28.～2019.10.21., 11년 10개월) 중에 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 피상속인과 쟁점주택에서 동거하지 아니하였다는 이유로 경정청구를 거부하였으나, 이는 상속세 및 증여세법 제23조의2 제1항 이 동거주택 상속공제의 대상으로 정하고 있는 '피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 동거한 주택'은 피상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 소유한 주택에 국한되는 것으로 볼 수 없다는 법원 판결(대법원 2014.6.26. 선고 2012두2474 판결)에 배치되는 것이다. 또한 국세청이 운영하는 국세상담센터 홈페이지에 기재되어 있는 “동거주택상속공제는 피상속인이 상속주택을 보유한 기간이 얼마인지에 상관없이 적용됩니다.”라는 상담정보를 스스로 부정하는 것이다. (표 삽입을 위한 여백) <표2> 국세상담센터 홈페이지의 자주묻는 Q&A (라) 처분청은 주택부속토지인 쟁점토지만을 청구인이 상속받았기에 주택에 대하여 적용되는 동거주택 상속공제를 적용할 수 없다는 의견이나, 상속세 및 증여세법 제23조의2 제1항 에서 상속주택가액에는 소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 주택부수토지의 가액을 포함하도록 규정하고 있는 한편, 종합부동산세법과 지방세법이 “주택”의 범위를 차용하고 있는 주택법 제2조 제1호 에서는 “주택”의 범위를 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지로 규정하고 있으며, 종합부동산세를 과세함에 있어 주택의 부수토지만을 소유하고 있는 경우에도 주택을 소유하고 있는 것과 동일하게 보아 과세하고 있는 점 등을 고려할 때 동거주택 상속공제를 적용함에 있어서 비록 청구인이 쟁점토지만을 상속받았다 하더라도 쟁점토지는 이 건 주택과 일체를 이룬 부수토지로서 주택을 상속받은 것으로 해석하는 것이 타당하다(조심 2023서703, 2023.8.2. 같은 뜻임).
(2) 동거주택 상속공제의 한도는 OOO원이 아닌 OOO원이 적용되어야 한다. (가) 상속세 및 증여세법 제23조의2 제1항 제3호 는 2019.12.31. 법률 제16846호로 개정되어 2020.1.1.부터 시행되었는데 공제 한도를 OOO원에서 OOO원으로 상향하였다. (나) 상속개시일(2019.10.21.)이 상속세 및 증여세법 제23조의2 제1항 제3호 가 개정되기 전이라도 OOO원의 상속공제한도는 소급적용되어야 한다. 국민에게 유리한 수익적 성격의 법령개정에 대해서는 입법목적, 수혜자의 상황 등 여러 가지를 고려하여 예외적으로 소급입법(적용)이 인정되는 경우가 없지 아니하고, 사안의 특수성 및 법령개정 등을 고려하면 청구인에 대하여 동거주택 상속공제를 인정하더라도 추후 법적안정성이 훼손될 염려가 거의 없어 보이는 점, 피상속인을 봉양한 청구인에게 동거주택 상속공제를 활용하여 조세회피를 의도하고자 한 목적이 있다고 보기 어려운 점 등을 고려할 때(조심 2022서111, 2022.8.30. 참조), 청구인에게 동거주택 상속공제 한도로 OOO원을 적용하는 것이 타당하다.
(1) 청구인은 상속개시일로부터 소급하여 10년이상 계속하여 피상속인과 동거하였다고 볼 수 없다. (가) 상속세 및 증여세법 제23조의2 제1항 제1호 는 상속개시일로부터 소급하여 10년 이상 “계속하여” 하나의 주택에서 동거할 것을 동거주택 상속공제의 요건으로 규정하고 있는바, 피상속인은 쟁점토지를 2007.12.28. 취득하였고, 주민등록표(초본)상 청구인은 2013.1.2.부터 2018.11.13.까지 피상속인과 별도세대를 구성하였으므로, 피상속인 사망한 날(2019.10.21.)로부터 소급하여 10년 이상 계속하여 동거하지 아니하였다. (나) 청구인은 피상속인이 청구인의 배우자 질병치료 목적으로 별도세대 구성하였으므로 상속세 및 증여세법 시행규칙 제9조의2 제3호 에 해당되어 동거기간에는 불산입되나 계속 동거한 것으로 봐야한다고 주장하나, 상속세 및 증여세법 제23조의2 제2항 에서 “피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 동거하지 못한 경우”로 적용대상을 피상속인과 상속인으로 명시하였기에 청구인의 주장처럼 며느리 질병치료를 위해 별도세대 구성한 것은 정당한 사유에 해당하지 않는다.
(2) 또한 상속세 및 증여세법 제23조의2 제1항 제3호 는 “상속개시일 현재 무주택이거나 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것”을 상속공제 조건으로 요구하나, 쟁점주택의 소유자는 청구인의 배우자로 청구인은 1주택자로 무주택자에 해당되지 않으며, 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 자에도 해당하지 않는바, 청구인은 제3호의 요건을 충족하지 못하였다.
(3) 여러 해석사례에서 주택의 부수토지만을 상속받는 경우에는 동거주택 상속공제 대상이 아니라고 일관되게 해석(기획재정부 재산세제과-1227, 2022.9.28.)하고 있으며, 동거주택 상속공제는 피상속인과 장기간 동거한 상속인의 주거안정 및 세부담 완화를 위해 도입된 규정으로 동거 장소가 되는 주택(건물)을 상속받는 경우에 적용되는 것이 입법 취지에 부합한다.
(1) 쟁점토지의 등기사항전부증명서에 따르면, 피상속인은 2007.12.28.자 협의분할에 의한 상속을 등기원인으로 하여 2008.2.12. 쟁점토지의 소유권을 취득하였고, 청구인은 2019.10.21.자 상속을 등기원인으로 하여 2019.12.27. 소유권을 이전받았다.
(2) 쟁점주택의 등기사항전부증명서에 따르면, 청구인은 2002.10.22. 소유권보존등기를 하였고, 청구인의 배우자는 2006.7.10.자 증여를 등기원인으로 하여 2006.7.27. 쟁점토지의 소유권을 이전받았다.
(3) 처분청의 2024.6.26.자 경정청구 처리결과 통지에 따르면, 거부처리사유는 “주민등록상 상속개시일부터 소급하여 10년이상 계속하여 피상속인과 상속주택에서 동거하지 아니하였고, 경정청구 근거로 제시한 심판사례는 해석사례와 배치되기에 경정청구 거부처리하고자 함”이라고 기재되어 있다.
(4) 처분청에 따르면, 청구인은 쟁점주택 외에 다른 소유주택은 없는 것으로 확인된다.
(5) 상속세 및 증여세법은 2019.12.31. 법률 제16846호로 개정되면서 동거주택 상속공제의 공제한도를 OOO원에서 OOO원으로 상향하였으며, 시행시기는 2020.1.1.부터이다. 개정이유와 부칙은 아래 <표3>과 같다. <표3> 공제한도 상향 개정이유 및 부칙
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 상속세 및 증여세법 제23조의2 제1항 제1호 는 동거주택 상속공제가 적용되기 위한 요건으로 “피상속인과 상속인(직계비속인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 "상속인"이라 한다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(상속인이 미성년자인 기간은 제외한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것”을 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 “제1항을 적용할 때 피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 동거하지 못한 경우에는 계속하여 동거한 것으로 보되, 그 동거하지 못한 기간은 같은 항에 따른 동거 기간에 산입하지 아니한다.”고 규정하고 있는바, 피상속인이나 상속인(청구인)이 아닌 ‘청구인 배우자(피상속인의 며느리)’의 질병 치료로 인하여 동거하지 못한 경우는 상속세 및 증여세법 제23조의2 제2항 의 적용대상이라고 보기 어려운 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점토지의 상속은 상속세 및 증여세법 제23조의2 (동거주택 상속공제)의 적용대상이 아니라고 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 상속세 및 증여세법(2019.12.31. 법률 제16846호로 개정되기 전의 것) 제23조의2(동거주택 상속공제) ① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액(소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 주택부수토지의 가액을 포함하되, 상속개시일 현재 해당 주택 및 주택부수토지에 담보된 피상속인의 채무액을 뺀 가액을 말한다)의 100분의 80에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 5억원을 한도로 한다.
1. 피상속인과 상속인(직계비속인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 "상속인"이라 한다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(상속인이 미성년자인 기간은 제외한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것
2. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 "1세대 1주택"이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다.
3. 상속개시일 현재 무주택자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것
② 제1항을 적용할 때 피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 동거하지 못한 경우에는 계속하여 동거한 것으로 보되, 그 동거하지 못한 기간은 같은 항에 따른 동거 기간에 산입하지 아니한다.
③ 일시적으로 1세대가 2주택을 소유한 경우 동거주택의 판정방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 개정되기 전의 것) 제20조의2(동거주택 인정의 범위) ① 법 제23조의2 제1항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 1주택"이란 소득세법 제88조 제6호 에 따른 1세대가 1주택(소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 고가주택을 포함한다)을 소유한 경우를 말한다. 이 경우 1세대가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다. (각 호 생략)
② 법 제23조의2 제2항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
2. 취학, 근무상 형편 또는 질병 요양의 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유
3. 제1호 및 제2호와 비슷한 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유
③ 제1항 제1호를 적용할 때 상속개시일에 피상속인과 상속인이 동거한 주택을 동거주택으로 본다. (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙(2020.3.13. 기획재정부령 제780호로 개정되기 전의 것) 제9조의2(동거주택 인정범위) 영 제20조의2 제2항 제2호에서 “기획재정부령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 초ㆍ중등교육법에 따른 학교(유치원ㆍ초등학교 및 중학교는 제외한다) 및 고등교육법에 따른 학교에의 취학
2. 직장의 변경이나 전근 등 근무상의 형편
3. 1년 이상의 치료나 요양이 필요한 질병의 치료 또는 요양
결정 내용은 붙임과 같습니다.