임대사업자등록이 말소되어, 쟁점주택은 종부세 과세기준일 현재 종부세 합산배제 임대주택의 요건을 충족하지 못함
임대사업자등록이 말소되어, 쟁점주택은 종부세 과세기준일 현재 종부세 합산배제 임대주택의 요건을 충족하지 못함
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점주택은 민간임대주택법상의 건설임대주택에 해당한다. (가) 민간임대주택법 제2조 제2호 가목 및 제3호에서 건설임대주택을 ‘임대사업자가 임대를 목적으로 건설하여 임대하는 주택’으로, 매입임대주택을 ‘임대사업자가 매매등에 의하여 소유권을 취득하여 임대하는 주택’으로 정의하고 있는데, 임대인이 매매등이 아니라 직접 건축해서 임대하는 주택은 위 매입임대주택의 정의에 해당한다고 볼 여지가 없다. (나) 민간임대주택법 시행령 제4조 제1항 제1호 에서 임대사업자로 등록할 수 있는 자를 ‘민간임대주택으로 등록할 주택을 소유한 자’라야 한다고 규정하고 있기 때문에 건설임대주택의 경우에도 소유권보존등기를 함으로써 임대주택의 소유자임을 확실히 한 후에 임대사업자로 등록하는 것이 원칙이며, 대법원 역시 일반적인 상식과 동일하게 건축자재비나 노임 등 건축비용을 부담해서 주택을 건축한 자가 임대하는 주택은 민간임대주택법 제2조 제2호 가목의 건설임대주택이라고 판시하였다(대법원 2010.8.19. 선고 2010두6427 판결). (다) 청구인은 2003년에 부동산임대업을 주업종으로 하여 처분청에 사업자등록을 한 후 쟁점주택을 건축하였으므로 쟁점주택의 건축목적이 임대인 것은 명백하고, 청구인이 신축된 쟁점주택을 소유권 보존등기하여 소유권을 확실히 한 후 강남구청장에게 임대사업자등록을 신청하였으므로, 쟁점주택은 민간임대주택법상 매입임대주택이 아닌 건설임대주택에 해당한다.
(2) 강남구청장이 쟁점주택을 임대주택등록부에서 말소한 처분은 그 하자가 중대하고 명백하여 무효에 해당한다. (가) 2020.8.18. 개정된 민간임대주택법 제6조 제5항 에서 종전의 민간임대주택법 제2조 제5호 에 따른 장기일반민간임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택 및 제2조 제6호에 따른 단기민간임대주택은 임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소된다고 규정하면서, 부칙 제7조에서 제6조 제5항의 개정규정에도 불구하고 이 법 시행일 당시 종전의 제2조 제6호에 따른 단기민간임대주택 또는 제2조 제5호에 따른 장기일반임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택의 임대의무기간이 이 법 시행일 전에 경과된 경우에는 이 법 시행일에 그 임대주택의 등록이 말소된 것으로 본다고 규정하였다. (나) 강남구청장은 위 민간임대주택법 개정에 따라 청구인의 매입임대주택으로 등록된 쟁점주택을 등록말소하였다는 공문을 보내왔는데, 쟁점주택은 건설임대주택인바, 민간임대주택법 제2조 제5호 와 제6호에 해당하지 않기 때문에 2020.8.18. 개정된 민간임대주택법 제6조 제5항 과 부칙 제7조의 적용대상이 아니므로 말소대상이 아니다.
(3) 실질과세원칙상 쟁점주택은 합산배제대상이다. 국세기본법제14조 제2항은 ‘세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다’고 규정하여 실질과세원칙을 천명하고 있는바, 청구인이 민간임대주택법에 따른 민간건설임대주택자로서 2018.3.31. 이전에 민간임대주택법 제5조 에 따른 임대사업자 등록과소득세법제168조에 따른 주택임대업 사업자등록을 하여종합부동산세법제8조 제2항 제1호와 같은 법 시행령 제3조 제1항 제1호 및 제2호의 요건을 모두 갖추었기 때문에 쟁점주택은 실질적으로 합산배제대상에 해당한다. 그럼에도 처분청은 강남구청장이 임대사업자등록을 말소하였다는 이유만으로 이 건 종합부동산세를 부과하였으므로 이는 위법하다.
(4) 청구인은 2003년에 쟁점주택의 건설장소(지하 2층, 지상 6층으로 된 공동주택 15호실과 근린생활시설)를 사업장으로 부동산 임대업을 주업종으로 하여 처분청에 사업자등록을 한 후에 쟁점주택을 건축하였으므로 주택의 건축목적이 임대인 것이 명백하다고 주장하나, 청구인은 최초 등록시 같은 장소에 소재한 근린생활시설의 임대사업을 위해 과세 부동산임대업(업종코드: 701201)을 등록한 것에 불과하고, 주거용 건물임대업을 부업종으로 추가한 것은 임대주택을 신축한 후 1년이 경과한 2007.12.14.에 신청한 사실이 있다. 더구나 15호실의 임대주택들은 각각 개별 등기된 상태로 신축 후 개별 분양이 가능하므로 쟁점주택이 당초부터 임대를 목적으로 건설된 주택이라고 인정할 만한 객관적인 자료는 확인되지 않는다.
(5) 쟁점주택은 청구인의 임대사업자 등록일인 2007년 12월 당시부터 ‘매입임대주택’으로 등록되어 있었으나, 청구인은 이후 2020.9.29. 강남구청장으로부터 임대사업자 등록말소에 관한 통지를 받기 전까지, 오랜 기간 동안 이에 대하여 어떠한 이의제기도 하지 않았다.
(6) 청구인은 대법원 2010.8.19. 선고 2010두6427 판결을 근거로 건물을 원시취득한 자가 임대하는 주택은 건설임대주택으로 보아야 한다고 주장하나, 해당 대법원 사건의 원고는 주택이 준공되어 소유권 보존등기를 경료하기 전에 임대등록을 하였기에 이 사건 쟁점과 전혀 관련이 없는 판례이다. 오히려 현재까지 다수의 판례 및 법제처의 질의회신에서 민간임대건설주택에 해당하기 위해서는 최소한 해당 주택의 소유권 보존등기가 완료되기 전까지는 해당주택에 관하여 임대사업자로 등록을 하여야 한다고 설시하고 있다(서울행정법원 2024.1.19. 선고 2023구합57630 판결, 법제처 21-140, 2021.6.4.).
(7) 청구인은 쟁점주택이 종합부동산세법 시행령제3조 제1항 제2호의 적용을 받을 수 있다고 주장하나, 이는 관련 법규를 오인한 것으로 민간임대주택법상 등록이 말소된 임대주택은 합산배제 대상에 해당되지 않는 것이다.
(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료에 따라 나타나는 사실관계는 다음과 같다. (가) 청구인은 2003.12.30. 업종을 부동산임대업으로 하여 사업자등록을 하고 2006.8.21. 쟁점토지상에 건축면적 396.3㎡ 및 연면적 2,488.27㎡(전용면적 60㎡초과∼85㎡이하) 규모의 공동주택(아파트 15세대)을 신축(사용승인)하여 2006.9.20. 소유권보존등기를 완료한 후, 2007.12.14. 쟁점주택에 대하여 민간임대주택법 제5조 에 따른 임대사업자등록을 하였는바, 강남구청장이 발급한 임대사업자 등록증OOO에 의하면, 쟁점주택의 종류는 매입임대주택, 그 유형은 아파트, 임대개시일은 2007.12.14.로 확인된다. (나) 강남구청장은 2020.10.6. 청구인에게 ‘ 민간임대주택법 개정에 따른 폐지유형 자동말소 처리 알림’이라는 제목으로 쟁점주택의 임대사업자등록이 자동말소되었음을 통지(공동주택과-34916)하였는데, 그 공문내용에 의하면, ‘법률 제17482호로 개정된 민간임대주택법 시행(2020.8.18.)에 의거 쟁점주택이 민간임대주택법 제6조 제5항 에 따라 임대의무기간 종료로 임대사업자등록이 2020.8.18.자로 자동말소(쟁점주택은 아파트에 해당되어 신규등록 불가)처리된다’는 내용이 기재되어 있다. (다) 청구인은 강남구청장에게 말소된 임대사업자등록의 회복 및 임대사업 유형을 건설임대로 정정해 줄 것을 청구하였으나, 강남구청장은 이를 거부하였고, 이에 대하여 청구인은 2022.1.18. 서울특별시장에게 행정심판을 제기하였으나, 해당 심판청구는 2022.4.4. 각하결정(서행심-2022-48)되었다. (라) 처분청은 2023년 귀속 종합부동산세 과세기준일(6.1.) 현재 청구인이 보유하고 있는 쟁점주택이종합부동산세법제8조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제3조 제1항 제2호의 합산배제 임대주택에 해당하지 아니한다고 보아 이를 종합부동산세 과세표준에 포함하여 이 건 종합부동산세를 과세하였는바, 그 과세대상 주택현황은 아래 <표>와 같다. <표> 청구인이 보유한 2023년도 종합부동산세 과세대상 주택 (단위: 원)
(2) 한편, 법제처는 2021.6.4. ‘주택을 신축하여 소유권보존등기를 마친 후 민간임대주택으로 등록하는 경우 민간건설임대주택에 해당되는지 여부’와 관련하여,건축법에 따라 주택을 신축하여 소유권보존등기를 마친 소유자가 해당 주택을 임대하기 위해 민간임대주택법 제5조 제1항 및 같은 법 시행령 제4조 제1항 제1호에 따라 임대사업자로 등록하는 경우, 해당 주택은 같은 법 제2조 제2호 가목에 따른 민간건설임대주택에 해당하지 않는다고 해석(법제처 21-140)하였다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택이 민간임대주택법상의 건설임대주택에 해당됨에도 강남구청장이 이를 매입임대주택으로 등록하고 이후 쟁점주택을 임대주택등록부에서 말소한 처분은 그 하자가 중대하고도 명백하여 무효에 해당하며, 이를 근거로 쟁점주택을 합산배제대상에서 제외하여 이 건 종합부동산세를 부과한 처분은 위법하다고 주장하나, 조세법률주의 원칙상 조세법규는 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장하거나 유추하는 것은 허용되지 아니하며 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정인 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결 외 다수 같은 뜻임)하는바,종합부동산세법제8조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제3조 제1항을 보면 종합부동산세 합산배제가 적용되는 임대주택은 민간임대주택법 제2조 제7호 및 제5조에 따라 주택임대사업 영위를 목적으로 관할 지방자치단체장에게 임대사업자등록을 한 자로서 과세기준일 현재소득세법또는법인세법에 따른 주택임대업 사업자등록을 한 자가 임대하고 있는 주택이어야 하는데 여기서 ‘임대업사업자등록을 한 자’는 민간임대주택법에 따른 임대사업자 등록뿐만 아니라 그 등록을 유효하게 유지하고 있을 것까지를 포함한다 할 것인 점, 쟁점주택은 민간임대주택법 제5조 에 따라 청구인의 신청으로 2007.12.14. 매입임대주택으로 등록되었다가 2020.8.18.자로 자동말소되었는데, 쟁점주택의 등록말소는 2020.8.18. 법률 제17482호로 개정된 민간임대주택법 제6조 제3항 의 법률 규정에 의하여 직접 이루어진 것으로 지방자치단체장의 등록말소 처분의 존재나 효력 여하에 영향을 받는다고 보기 어려운 점, 민간임대주택법 및종합부동산세법의 부칙 등에서 민간임대주택에 대한 임대사업자 등록의 자동말소에 따른 구제에 대하여 별도의 경과규정을 두고 있지 않는 이상 쟁점주택은 종합부동산세 합산배제 대상에서 제외된다 할 것인 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점주택을 종합부동산세 합산배제 대상에서 제외하여 청구인에게 이 건 종합부동산세 및 농어촌특별세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 종합부동산세법(2022.12.31. 법률 제19200호로 개정된 것) 제8조(과세표준) ① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액에서 다음 각 호의 금액을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.
1. 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다): 12억원
2. 제9조 제2항 각 호의 세율이 적용되는 법인 또는 법인으로 보는 단체: 0원
3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 자: 9억원
② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택은 제1항에 따른 과세표준 합산의 대상이 되는 주택의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 본다. 1.민간임대주택에 관한 특별법에 따른 민간임대주택,공공주택 특별법에 따른 공공임대주택 또는 대통령령으로 정하는 다가구 임대주택으로서 임대기간, 주택의 수, 가격, 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 주택 (2) 종합부동산세법 시행령(2022.9.23. 대통령령 제32918호로 개정된 것) 제3조(합산배제 임대주택) ① 법 제8조 제2항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 주택"이란공공주택 특별법제4조에 따른 공공주택사업자 또는민간임대주택에 관한 특별법제2조 제7호에 따른 임대사업자(이하 "임대사업자"라 한다)로서 과세기준일 현재소득세법제168조 또는법인세법제111조에 따른 주택임대업 사업자등록(이하 이 조에서 "사업자등록"이라 한다)을 한 자가 과세기준일 현재 임대(제1호부터 제3호까지, 제5호부터 제8호까지의 주택을 임대한 경우를 말한다)하거나 소유(제4호의 주택을 소유한 경우를 말한다)하고 있는 다음 각 호의 주택(이하 "합산배제 임대주택"이라 한다)을 말한다. 이 경우 과세기준일 현재 임대를 개시한 자가 법 제8조제3항에 따른 합산배제 신고기간 종료일까지 임대사업자로서 사업자등록을 하는 경우에는 해당 연도 과세기준일 현재 임대사업자로서 사업자등록을 한 것으로 본다. 1.민간임대주택에 관한 특별법제2조 제2호에 따른 민간건설임대주택과공공주택 특별법제2조 제1호의2에 따른 공공건설임대주택(이하 이 조에서 "건설임대주택"이라 한다)으로서 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 주택이 2호 이상인 경우 그 주택. 다만,공공주택 특별법제49조 제4항에 따라 임대보증금 또는 임대료(이하 이 항에서 "임대료등"이라 한다)를 증액하는 경우에는 다목 전단을 적용하지 않으며,민간임대주택에 관한 특별법제2조 제2호에 따른 민간건설임대주택의 경우에는 2018년 3월 31일 이전에 같은 법 제5조에 따른 임대사업자 등록과 사업자등록(이하 이 조에서 "사업자등록등"이라 한다)을 한 주택으로 한정한다.
7. 건설임대주택 중민간임대주택에 관한 특별법제2조 제4호에 따른 공공지원민간임대주택 또는 같은 조 제5호에 따른 장기일반민간임대주택(이하 이 조에서 "장기일반민간임대주택등"이라 한다)으로서 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 주택이 2호 이상인 경우 그 주택. 다만, 종전의민간임대주택에 관한 특별법제2조 제6호에 따른 단기민간임대주택으로서 2020년 7월 11일 이후 같은 법 제5조제3항에 따라 같은 법 제2조제4호에 따른 공공지원민간임대주택 또는 같은 조 제5호에 따른 장기일반민간임대주택으로 변경신고한 주택은 제외한다.
8. 매입임대주택 중 장기일반민간임대주택등으로서 가목 1)부터 3)까지의 요건을 모두 갖춘 주택. 다만, 나목 1)부터 4)까지에 해당하는 주택의 경우는 제외한다.
1. 해당 주택의 임대개시일 또는 최초로 제9항에 따른 합산배제신고를 한 연도의 과세기준일의 공시가격이 6억원(수도권 밖의 지역인 경우에는 3억원) 이하일 것
2. 10년 이상 계속하여 임대하는 것일 것. 이 경우 임대기간을 계산할 때민간임대주택에 관한 특별법제5조 제3항에 따라 같은 법 제2조 제6호의 단기민간임대주택을 장기일반민간임대주택등으로 변경 신고한 경우에는 제7항 제1호에도 불구하고 같은 법 시행령 제34조 제1항 제3호에 따른 시점부터 그 기간을 계산한다.
3. 임대료등의 증가율이 100분의 5를 초과하지 않을 것. 이 경우 임대료등 증액 청구는 임대차계약의 체결 또는 약정한 임대료등의 증액이 있은 후 1년 이내에는 하지 못하고, 임대사업자가 임대료등의 증액을 청구하면서 임대보증금과 월임대료를 상호 간에 전환하는 경우에는민간임대주택에 관한 특별법제44조 제4항에 따라 정한 기준을 준용한다.
3. 2020년 7월 11일 이후 종전의민간임대주택에 관한 특별법제5조 제1항에 따라 등록 신청한 같은 법 제2조 제5호에 따른 장기일반민간임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택
(3) 민간임대주택에 관한 특별법(2020.8.18. 법률 제17482호로 개정된 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “민간임대주택”이란 임대 목적으로 제공하는 주택[토지를 임차하여 건설된 주택 및 오피스텔 등 대통령령으로 정하는 준주택(이하 “준주택”이라 한다) 및 대통령령으로 정하는 일부만을 임대하는 주택을 포함한다. 이하 같다]으로서 임대사업자가 제5조에 따라 등록한 주택을 말하며, 민간건설임대주택과 민간매입임대주택으로 구분한다.
2. “민간건설임대주택”이란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 민간임대주택을 말한다.
3. “민간매입임대주택”이란 임대사업자가 매매 등으로 소유권을 취득하여 임대하는 민간임대주택을 말한다.
5. “장기일반민간임대주택”이란 임대사업자가 공공지원민간임대주택이 아닌 주택을 10년 이상 임대할 목적으로 취득하여 임대하는 민간임대주택(아파트를 임대하는 민간매입임대주택은 제외한다)을 말한다.
7. “임대사업자”란공공주택 특별법제4조 제1항에 따른 공공주택사업자(이하 “공공주택사업자”라 한다)가 아닌 자로서 1호 이상의 민간임대주택을 취득하여 임대하는 사업을 할 목적으로 제5조에 따라 등록한 자를 말한다. 제5조(임대사업자의 등록) ① 주택을 임대하려는 자는 특별자치시장·특별자치도지사·시장·군수 또는 구청장(구청장은 자치구의 구청장을 말하며, 이하 “시장·군수·구청장”이라 한다)에게 등록을 신청할 수 있다.
② 제1항에 따라 등록하는 경우 다음 각 호에 따라 구분하여야 한다.
2. 민간건설임대주택 및 민간매입임대주택
3. 공공지원민간임대주택, 장기일반민간임대주택 제6조(임대사업자 등록의 말소) ⑤ 종전의민간임대주택에 관한 특별법제2조 제5호에 따른 장기일반민간임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택 및 제2조 제6호에 따른 단기민간임대주택은 임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소된다.
⑥ 제1항 각 호(제5호 중 제43조 제2항에 따라 민간임대주택을 다른 임대사업자에게 양도하는 경우는 제외한다) 및 제5항에 따라 등록이 말소된 경우에는 그 임대사업자(해당 주택을 양도한 경우에는 그 양수한 자를 말한다)를 이미 체결된 임대차계약의 기간이 끝날 때까지 임차인에 대한 관계에서 이 법에 따른 임대사업자로 본다. 부칙 ＜법률 제17482호, 2020.8.18.＞ 제1조(시행일) 이 법은 공포한 날부터 시행한다. 다만, 제6조 제1항제12호, 제48조 제2항 및 법률 제17452호 민간임대주택에 관한 특별법 일부개정법률 제5조, 제5조의6, 제5조의7, 제6조, 제43조, 제67조의 개정규정은 2020년 12월 10일부터 시행한다. 제5조(폐지되는 민간임대주택 종류에 관한 특례) ① 이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 장기일반민간임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택 또는 단기민간임대주택을 등록한 임대사업자 및 그 민간임대주택은 임대사업자 및 그 민간임대주택의 등록이 말소되기 전까지 이 법에 따른 임대사업자 및 장기일반민간임대주택으로 보아 이 법을 적용한다. 다만, 임대의무기간은 종전의 규정에 따른다.
② 이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 등록한 단기민간임대주택은 이 법 시행 이후 장기일반민간임대주택 또는 공공지원민간임대주택으로 변경 등록할 수 없다. 제7조(자동 등록 말소 관련 경과조치) 제6조 제5항의 개정규정에도 불구하고 이 법 시행일 당시 종전의 제2조 제6호에 따른 단기민간임대주택 또는 제2조 제5호에 따른 장기일반임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택의 임대의무기간이 이 법 시행일 전에 경과된 경우에는 이 법 시행일에 그 임대주택의 등록이 말소된 것으로 본다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.