처분청이 쟁점아파트의 상속개시 당시 시가를 쟁점감정가액으로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없음
처분청이 쟁점아파트의 상속개시 당시 시가를 쟁점감정가액으로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(2) 청구인이 제시한 감정평가서를 살펴보면, 이 건 감정평가법인은 거래사례비교법에 따른 감정평가원칙상 국내 부동산 시장이 급락한 시기에 해당하는 상속개시일 현재 매매사례가 없어서 2021년 8월〜2023년 1월의 사례를 기준으로 평가액을 산정할 수밖에 없는 특별한 사유가 있었으므로, 쟁점감정가액은 상속세 및 증여세법과 법원에서 말하는 상속개시 당시 상황을 반영한 개별자산의 진실한 시 가에 부합하는 가액이라 단정할 수 없다. 따라서 당해 자산의 정상적인 매매 가액은 주관적인 요소가 배제된 객관적인 것에 해당하여 시가의 본질에 부합하는 가액임을 누구도 부인할 수 없으므로 그 매매가액 자체가 존재함에도 대체수단으로서 시가로 인정되는 가액으로 한정된다고 해석·적용한다면 이는 “시가”를 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미하는 것으로 보고 있는 법원과 헌법재판소의 판단에 정면으로 배치된다. 청구인이 쟁점아파트를 상속받을 당시인 2022년 7월에는 거시경제 측면에서 Global Inflation과 실물 경기 악화로 이자율의 급격한 상승이 이루어지던 시기로 부동산 경기가 침체되어 부동산 가격이 급락하는 상황이었다. 한국은행에서 배포한 자료(시장금리 및 주담금리 추이)에서 확인할 수 있는 바와 같이 2022년 7월은 한국·미국의 금리가 급격 하게 상승하면서 우리나라의 시장금리와 주택담보대출 금리가 급격하게 상승하던 시기와 맞닿아 있었고, 서울시 아파트 매매수급지수가 85.7로서 부동산 시장의 매수심리가 급락하던 시기로 이를 해결하고자 정부가 양도소득세 중과를 한시적으로 배제하였음에도 매매수급지수가 11주 연속 하락추세에 있었다. 따라서 이 건 상속개시 당시 쟁점아파트의 시세도 이러한 하락과 무관하다고 할 수 없고, 오히려 전반적인 경제 상황을 고려하면 언론에서 언급되는 쟁점아파트의 매매가액이 상속개시 당시의 시가에 부합한다고 할 수 있다.
(3) 청구인은 쟁점아파트를 상속받아 상속세를 신고·납부해야 하고, 당사자의 사정으로 당해 자산을 단기간 내에 양도하여야 하는 상황에서 쟁점아파트의 평가는 매우 중요하였다. 국세청은 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 단서 규정을 신설하면서 평가기간 경과 후 법정 결정기한까지 시가에 근접한 가액으로 평가할 수 있도록 함으로써 응능부담의 원칙을 바탕으로 공정한 과세가액을 계산하고 성실한 납세문화 확산에 도움이 될 것이라 보도하였으나, 상속세를 적법한 절차에 따라 신고를 이행한 선의의 청구인은 실제 매매가액과 감정평가액의 차이로 인하여 미실현 이익으로 상속세를 부담하게 되었다. (
4. 한편, 상속세 신고가액과 양도가액은 상호 관련이 있다. 일반적인 경우로서 양도가액이 실제 상속가액보다 상승한 경우 취득가액은 소득세법 시행령 제163조 제9항 본문에 의하여 양도하는 자산의 취득원가로 의제되므로 당초 상속받은 재산가액은 상속세로 과세되고, 보유손익은 양도소득세로 과세되어 이중과세 문제가 발생하지 아니하나, 상속세 신고가액에 대하여 과세관청이 결정·경정하면서 증감이 발생하는 경우는 소득세법 시행령 제163조 제10항 본문에 따라 “해당 상속재산의 가액이나 증여재산가액 또는 그 증감액을 취득가액에서 가감함으로써 이중과세 문제를 해결하고 있고, 상속세 신고 당시 평가액이 비록 정당한 시가를 반영한 가액이라 하더라도 상속개시일로 부터 1년이 되는 날까지 상속재산의 수용(경매 또는 공매된 경우 포함) 등으로 상속재산의 매매가액이 하락한 경우 상속세 및 증여세법 제79조 및 같은 법 시행령 제81조에 따라 경정청구가 가능하도록 규정하여 이중과세 문제를 해결하고 있다. 따라서 이 건과 같이 시가로 보는 감정가액이 존재한다고 하더라도 결정·경정기한 내에 당해 자산의 매매가액이 있는 경우 납세자가 상속세 및 증여세법 시행령 제49조의2 에 따라 평가심의위원회에 심의를 신청하여 동 매매가액이 시가로 인정된다면 이중과세를 금지하고자 하는 안전장치가 정상적으로 작동하게 되어 부당한 조세부담이 발생하지 아니할 것이나, 당해 감정가액으로 결정이 유지된다면 납세자는 과도한 조세를 부담하게 된다.
(5) 현행 상속세 및 증여세법 제60조 제1항, 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항에 의하면, 해당 규정은 시가로 인정되는 것과 당해 자산의 매매가액을 구분하고 있다. 즉, 당해 규정에서 상속자산의 매매가액은 상속세 및 증여세법 제60조 제1항 에 따른 시가로, 그 외 시가로 인정되는 것은 같은 조 제2항에 따른 시가로 각각 구분하고 있고, 같은 법 시행령 제49조 제2항에서 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액을 적용하도록 하고 있는바, 처분청 의견과 같이 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 에서 시가로 인정하는 것으로서 당해 자산의 매매가액을 포함하여 시가의 의미를 한정적·열거적으로 해석한다면 같은 법 제60조 제1항 및 제2항과 서로 상충하게 되어 법률의 해석과 집행이 모순되면서 납세자와 과세관청 간에 다툼이 발생할 수 있다. 이와 달리 상속세 및 증여세법 제60조 는 시가와 시가로 인정되는 것 을 명시적으로 구분하고 있어서 이에 따라 같은 법 시행령 제49조 제1항의 가액을 시가와 시가로 보는 가액으로 구분하여 해석·적용하면 결정기한 내 매매가액은 시가에 해당되는 반면, 당초 신고한 감정가액은 시가로 보는 가액에 해당하여 시가를 판단함에 있어 시가와 시가로 보는 가액이 구분되어 당해 시가가 우선하므로 법률의 해석과 집행에 충돌이 발생하지 아니할 것이다. 청구인이 상속세 신고를 이행함에 있어 감정평가를 받지 아니하거나 임의로 한 개 감정기관의 평가액만으로 신고를 하였더라면 동일한 경제적 사건에 대하여 상속세 과세표준이 달리 결정되었을 것이다. 즉, 쟁점매매가액으로 결정되었을 것이고 처분청과의 다툼도 발생하지 않았을 것이다. 상속재산의 평가액은 상속세 신고에 그치지 않고 양도소득세 계산 시 취득가액으로 의제되므로 시가의 본질에 부합하는 가액으로 평가함이 타당하고, 시가의 대체수단으로 그 가액을 결정할 때 반드시 신중을 기해야 함은 당연한바, 처분청이 납세자의 처한 사정을 고려하지 않고 감정평가를 하였다는 사실만으로 쟁점감정가액을 쟁점아파트의 시가로 성급하게 결정함으로써 청구인은 실제로 실현된 쟁점매매가액으로 시가를 인정받지 못하고 결과적으로 부당한 조세부담이 발생되어 이는 이중과세금지의 원칙 등에 위배된다.
(6) 청구인은 충분히 조세회피 행위를 할 수 있는 상황임에도 국세청이 2020.1.31. 보도한 “상속세·증여세 과세형평을 높이기 위한 꼬마빌딩 등 감정평가사업 시행안내”라는 제목의 보도자료 및 개정세법 자료를 신뢰하여 상속세 및 증여세법 시행령 제49조의2 제6항 에 따라 2개의 감정평가법인을 선정하여 감정한 가액의 평균액인 쟁점감 정가액으로 상속세를 신고하였으나, 처분청이 개정세법 및 보도자료에 반하는 과세처분을 함으로써 조세부담에 있어 경제적 불이익을 받은 사실이 있으므로 이 건 처분은 신의성실의 원칙에 반하여 부당하다.
(7) 처분청은 “재산평가심의위원회”의 결정에 따라 쟁점매매가액을 시가로 볼 수 없다는 의견이나, 이는 적법절차를 무시하고 이루 어진 결정에 불과하다. 청구인이 서울지방국세청 평가심의위원회에 평가심의를 신청할 당시 법정 결정기한까지 매매가 있는 경우에 해당하므로 평가심의위원회 결정을 통한 결정가액이 있다면 처분청과 다툼 없이 그 결정된 가액으로 경정청구가 인용될 것이라고 보아 쟁점아파트에 대한 매매계약을 체결한 직후인 2023.4.13. 심의신청서를 제출하였고, 이후 2023.4.20. 동 위원회 담당자와 통화를 하면서 비록 시가에 해당하는 금액이 있더라도 당해 자산의 매매사례가 있어 동 매매가액으로 결정될 것이라는 담당자의 의견을 신뢰하고 있었으나, 동 위원회는 진행상황에 대한 안내 및 의견진술에 대한 의견도 구하지도 아니한 채 청구인의 신청이 받아들이지 아니하였다. 즉, 청구인은 의견진술을 할 기회가 박탈되어 실질적으로 납세자의 방어권을 행사하지 못하였다.
(1) 상속세 및 증여세법에서는 자산을 평가할 때 적용해야 할 기준 및 방법에 대하여 명확하게 규정하고 있다. 즉, 상속세 및 증여세법 제60조 제2항, 같은 법 시행령 제49조 제1항 및 제2항에서 평가기간 내 당해 재산의 매매가액, 감정가액, 수용·공매·경매가액 등이 있는 경우 이러한 가액을 시가로 보도록 규정하면서 매매가액 등이 여러 개인 경우에는 평가기준일로부터 더 가까운 날에 있는 가액을 시가로 보도록 규정하고 있다. 이는 평가기간 내 매매가액 등이 있다는 사실을 전제하고 매매가액과 그 외 감정가액·수용·공매·경매가액 등으로 나누어 우선순위를 정하여 적용하는 것이 아니라 각각의 가액을 같은 범주에 두고 매매가액 등이 여러 개인 경우에 평가기준일로부터 더 근접한 가액을 시가로 보도록 규정한 것이다. 따라서 평가기간 내 당해 자산의 매매가액과 감정가액이 있어 2개의 가액이 존재한다면 우선순위를 정할 것이 아닌 평가기준일로부터의 근접성을 기준으로 판단하여야 한다.
(2) 이 건의 경우 평가기간 내 쟁점감정가액과 평가기간 외 쟁점아파트의 매매가액인 쟁점매매가액이 경합하고 있고, 재산평가심의위원회에서 조차도 쟁점매매가액을 시가로 인정하지 않았다. 무엇보다도 쟁점매매가액이 평가기간 외에 있는 경우에 해당하므로 이 가액을 시가로 인정받기 위해서는 반드시 재산평가심의위원회의 의결을 거친 가액 인정이 수반되어야 할 것이나, 이 건 위원회는 이를 “불인정”하였으므로 쟁점매매가액은 시가의 범주에도 들어오지 않는 상황이다. 결국 상속세 및 증여세법상 쟁점아파트의 시가는 평가기간 내 감정가액만 존재하게 되므로 동 가액만을 시가로 보아야 한다. 설령 청구주장과 같이 평가기간 외 쟁점매매가액을 시가로 인정한다고 하더라도 결국 시가가 다수인 경우에 해당하여 상속세 및 증여세법 제49조 제2항 에 따라 쟁점감정가액이 쟁점매매가액보다 평가기준일로부터 더 근접하므로 쟁점감정가액을 시가로 봄이 타당하다.
(1) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.
1. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식등 중 대통령령으로 정하는 주식 등(제63조 제2항에 해당하는 주식등은 제외한다)의 경우: 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액
2. 특정 금융거래정보의 보고 및 이용 등에 관한 법률 제2조 제3호 에 따른 가상자산의 경우: 제65조 제2항에 규정된 평가방법으로 평가한 가액
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조【평가의 원칙등】① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다) 이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액
3. 해당 재산에 대하여 수용·경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액·경매가액 또는 공매가액. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매 등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일
④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한 다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조 제2항에 따른 시가로 본다. 제78조【결정·경정】① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각 호의 1에 의한다.
법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
(1) 청구인은 2023.1.31. 쟁점아파트의 상속세과세가액을 쟁점감정가액 (OOO원)으로 하여 상속세 OOO원을 신고 ‧납부 하였다가 이후 2023.4.3. 쟁점아파트를 쟁점매매가액(OOO원)에 매매하기로 하는 계약을 체결하고 2023.9.8. 쟁점매매가액을 쟁점아파트의 시가로 보아 과다납부한 상속세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 쟁점매매가액은 이 건 상속세 평가기준일(2023.7.24.)로부터 6개월 이상이 경과된 후에 거래된 것으로 평가심의위원회의 심의에서 시가로 인정되지 아니하였다는 이유로 청구인의 경정청구를 거부하였다. (2) 청구인은 2023.1.20. OOO감정평가법인과 OOO감정평가법인에 쟁점아파트에 대한 감정평가를 의뢰하여 그 감정평가액의 평균액인 쟁점감정가액을 상속개시일 당시 시가로 신고하였는바, 쟁점감정가액 산정 내역은 아래 <표1>과 같다. <표1> 쟁점감정가액 산정 내역
(3) 국세청의 국세통합시스템에 의하면 이 건 상속세 평가기간 내 쟁점아파트와 동일 단지 내 아파트의 매매사례는 아래 <표2>와 같이 조회된다. <표2> 동일 단지 아파트의 매매사례
(4) 국토교통부를 통하여 실거래가를 조회한 결과, 청구인이 2023.4.3. 쟁점아파트를 쟁점매매가액에 매매하기로 하는 계약을 체결한 사실이 확인되는바, 청구인은 쟁점매매가액을 쟁점아파트의 상속개시일 당시 시가로 인정받기 위하여 2023.4.14. 서울지방국세청 재산평가심의위원회에 심의를 신청하였으나, 동 위원회는 다음과 같은 사유로 쟁점매매가액을 시가로 보기 어렵다는 결정을 하였다. 청구인이 심의 신청한 쟁점아파트의 쟁점매매가액은 상속세 법정결정기한 이내인 2023.4.3.을 매매계약일로 하여 OOO원에 매매된 거래이나, 평가기준일부터 매매계약일까지의 기간 중에 가격 변동의 특별한 사정이 없다고 볼 수 없고, 평가기간 내 쟁점아파트의 감정가액이 존재하므로 상속재산의 매매가액을 평가기준일 현재 시가로 보기 어려움
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점감정가액이 존재한다 하더라도 쟁점아파트의 당해 매매가액인 쟁점매매가액을 상속개시 당시 시가로 인정하여야 한다고 주장하나. 상속세 및 증여세법 제60조 제1항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항에 의하면, 상속재산가액은 상속개시일 현재의 시가로 규정하고 있어서 평가기간(2023.7.24.〜2024.1.31.) 내 당해 재산에 대한 매매가 액을 시가로 인정하는 것을 원칙으로 하되, 평가기간이 경과한 후부터 상속세 결정기한(2024.1.31.〜2024.10.31.)까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 매매계약일(2024.4.3.)까지 가격변동이 없다고 인정되는 경우에 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가에 포함 할 수 있는바, 쟁점매매가액은 이 건 평가기간 경과 후의 거래가액으로, 평가심의위원회에서 가격변동의 특별한 사정이 없다고 볼 수 없다 하여 시가로 인정되지 아니한 점, 상속세 및 증여세법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조 제1항 제2호에서 평가기준일 전·후 6개월 이내의 기간 중 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평 균액을 시가로 볼 수 있다고 규정하고 있는바, 청구인이 이 건 상속세 평가기간 내에 2개의 감정기관이 감정평가한 가액의 평균액인 쟁점감정가액을 상속개시일 현재의 시가로 보아 상속세를 신고·납부한 점, 또한, 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제2항 에서 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전·후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다고 규정하고 있는바, 쟁점감정가액은 2023.1.20.을 평가기준일로 평가한 반면, 쟁점매매가액은 2023.4.3. 계약이 체결된 매매가액이므로 평가기준일(2022.7.23.)에서 가까운 날의 가액은 쟁점감정가액으로 보아야 할 것인 점 등에 비추어 쟁점아파트의 상속개시 당시 시가는 쟁점매매가액으로 보기 어렵다 할 것이다. 따라서 처분청이 쟁점아파트의 상속개시 당시 시가를 쟁점감정가액 으로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본 법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.