[요지] 청구인은 배우자상속재산분할기한까지 상속재산 분할협의를 마치지 못하였고, 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유를 신고한 사실이 확인되지 아니하므로 처분청이 배우자상속공제액을 5억원으로 감액한 이 건 처분은 잘못이 없음한편, 처분청이 배우자이체금액과 청구인이 기 신고한 상속재산가액과의 중복여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정함이 타당함
[요지] 청구인은 배우자상속재산분할기한까지 상속재산 분할협의를 마치지 못하였고, 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유를 신고한 사실이 확인되지 아니하므로 처분청이 배우자상속공제액을 5억원으로 감액한 이 건 처분은 잘못이 없음한편, 처분청이 배우자이체금액과 청구인이 기 신고한 상속재산가액과의 중복여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정함이 타당함
[참조결정] 조심2011서5021
[주 문] 강동세무서장이 2023.9.11. 및 2023.9.13. 청구인에게 한 2015.11.18. 증여분 증여세 OOO원, 2016.12.2. 증여분 증여세 OOO원, 2017.10.13. 증여분 증여세 OOO원, 2018.12.3. 증여분 증여세 OOO원, 2019.9.3. 증여분 증여세 OOO원, 2021.3.24. 증여분 증여세 OOO원과 2021.11.11. 상속분 상속세 OOO원의 각 부과처분은 피상속인이 배우자인 A에게 이체하여 사전증여재산으로 포함한 금액과 상속인들이 상속재산으로 기 신고한 금액과의 중복여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인은 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사정이 있었으므로 배우자 상속공제 규정의 입법취지 등을 고려할 때 분할기한까지 분할하지 아니하였다는 사정만으로 배우자상속공제액을 감액결정한 처분은 부당하다. (가) 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 제19조제2항에 따르면 배우자상속재산분할기한을 명시하고, 같은 조 제3항에서 부득이한 사유가 소의 제기인 경우 소송이 종료된 날의 다음날부터 6개월이 되는 날까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에 배우자상속재산분할기한까지 분할한 것으로 본다고 규정하고 있다. (나) 배우자 상속공제 취지는 배우자 간의 상속에 대해 동일한 세대에서의 재산 이전이라는 점을 고려하여 상속재산 중 배우자의 상속재산에 대해서는 과세를 유보한 후 잔존 배우자의 사망 시 과세하도록 하는데 그 취지가 있다. 이러한 입법적 취지를 고려할 때 상속인 간 재산분할에 관하여 분쟁이 있는 부득이한 사유에 해당한다면 배우자상속공제액으로 실제 배우자가 상속받은 금액을 인정하여야 동일 세대의 재산이전에 대해 과세를 유보한다는 취지를 실현할 수 있다. (다) 청구인의 경우 다른 상속인 사이에 다툼이 있어 배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유가 있었음에도 처분청이 전후 사정을 고려하지 아니하고 배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할하지 아니하였다는 이유로 배우자상속공제액을 OOO원으로 감액결정한 처분은 부당하다. (라) 처분청은 현재 상속인들 간에 상속재산분할 소송 중인 사항으로 확정적인 재산분할이 이루어지지 않아 배우자상속공제 최소액인 OOO원을 상속공제액으로 하여야 한다는 의견이나, 피상속인과 배우자가 경제공동체로 상속자산으로 신고한 배우자의 계좌를 공동계좌로 사용하면서 해당 계좌의 일부 금액은 배우자의 양도자산 매각대금도 포함되어 있고, 피상속인의 사망 후 해당 계좌의 실질적인 소유·사용권을 배우자가 보유하고 있으므로 해당 계좌는 상속인이 상속받은 것으로 보아 배우자 공제를 적용하여야 한다.
(2) 배우자이체금액을 사전증여재산으로 보는 것은 부당하다. (가) 대법원은 “부부사이에서 일방 배우자 명의의 예금이 인출되어 타방 배우자 명의의 예금계좌로 입금되는 경우에는 증여 외에도 단순한 공동생활의 편의, 일방 배우자 자금의 위탁 관리, 가족을 위한 생활비 지급 등 여러 원인이 있을 수 있으므로, 그와 같은 예금의 인출 및 입금 사실이 밝혀졌다는 사정만으로는 경험칙에 비추어 해당 예금이 타방 배우자에게 증여되었다는 과세요건사실이 추정된다고 할 수 없다”고 판시하고 있다(대법원 2015.9.10. 선고 2015두41937 판결). (나) 부부는 경제공동체로서 다른 타인과는 다르게 가계의 자금관리 등을 각자의 계좌에서 관리하지 않고 일방 배우자의 계좌에서 관리하는 등 특수성을 지닌 관계라 할 수 있는데, 실제로 피상속인과 배우자인 A는 부동산 양도대금을 피상속인의 계좌로 받은 후 자금관리 목적으로 여러 번 쌍방 계좌로 입금·출금을 반복한 바 있다. 따라서 이러한 사실관계를 고려하지 않고 단지 A의 계좌에 입금되었다는 사실만으로 배우자이체금액을 사전증여로 보는 것은 국민의 재산권을 침해하는 처분이다. (다) 피상속인과 그 배우자는 최초 숙박업 등을 함께 운영하여 소득을 증가시켰고, OOO부동산의 양도대금을 피상속인의 계좌로 받은 후 자금관리의 목적으로 여러 번 쌍방 계좌로 입금, 출금되었고 실제 피상속인에게 귀속되었다고 할 수 있는 “배우자예금” OOO원을 상속재산으로 신고한 바 있다. (라) 처분청이 사전증여액이라고 한 것도 여러 번의 입출금을 통하여 최초 상속재산으로 신고한 배우자의 계좌로 입금된 것이 확인가능하고, 대법원 판결 및 부부사이의 특수성을 고려하지 않은 채 단지 계좌에 송금되었다는 이유만으로 그 금액들을 전부 피상속인으로부터 증여받았다고 보는 것은 조세법률주의 원칙상 예측가능성과 국민의 재산권을 침해하는 것이다. (마) 배우자이체금액은 부부간 경제공동체로서 생활비 명목 외에도 자금의 위탁관리 편의성을 위하여 배우자의 계좌로 자금을 관리 할 수 있고, 상속인이 입금된 금액으로 상속인 고유의 별도 재산형성을 위해 지출한 내역이 없으며, 실제 지출내역은 생활비 등 가족구성원에 대한 지출이고, 상속개시일 당시 실제 피상속인에게 귀속된 것으로 판단되는 상속인계좌금액(OOO원)을 상속재산으로 신고한 점 등이 고려가 되지 않았다. 다수의 과세관청 유권해석과 심판례에서 상속세 신고기한에 차명계좌 성격의 위탁계좌를 적법하게 신고하는 경우 피상속인의 고유재산으로 보아 상속재산에 포함시키고 있다(조심 2011서5021, 2012.3.30. 외 다수). (바) 처분청의 과세논리에 의하면 상속개시일 현재 배우자의 계좌에는 사전증여액(OOO원)과 청구인이 신고한 금액(약 OOO원)의 합계액인 OOO원이 예금으로 존재하여야 하지만, 상속개시일 현재 배우자의 계좌에는 약 OOO원 정도의 예금만 예치되어 있었고, 청구인이 상속재산으로 신고한 배우자예금은 상속재산으로 총 2번의 과세가 이루어진다. 청구인은 상속세 신고시 OOO부동산 양도와 관련하여 피상속인에게 귀속된 현금 OOO원을 이미 상속재산으로 신고한 바 있으므로, 처분청이 배우자이체금액을 사전증여재산으로 보아 상속세를 고지한 처분은 이중과세라 할 수 있다. 처분청은 청구인이 신고한 상속재산 OOO원이 사전증여재산과는 무관한 현금이라는 의견이나, 배우자이체금액의 흐름을 추적하면 거의 모든 금액이 “OOO계좌 OOO, 개설일 2020.4.27.” 계좌로 이체되었음을 확인 할 수 있고, 이는 청구인이 상속재산으로 신고한 금액과 중복되는 현금이므로 해당 현금이 사전증여재산에 포함되면 상속재산에서 차감하는 것이 타당하다.
(1) 청구인은 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유에 대하여 배우자상속재산분할기한까지 신고한 내역이 확인되지 않으므로 상증세법 제19조 제3항에 따라 배우자상속공제 최소액(OOO원)을 적용한 처분은 적법하다. (가) 상증세법 제19조 제3항에 따르면 “배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한(부득이한 사유가 소의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날)의 다음날부터 6개월이 되는 날까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자 상속재산분할기한까지 분할한 것으로 본다. 다만, 상속인이 그 부득이한 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다”고 명시하고 있다. (나) 이 건 상속세 조사 당시 청구인은 상속인 간 재산분할 소송 중이었고, 당초 부득이한 사유를 배우자상속재산분할기한까지 신고한 내역이 확인되지 않으므로 당초 신고한 배우자상속공제액을 부인하고 배우자상속공제 최소액을 공제한 것은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(2) 배우자이체금액을 사전증여재산으로 본 처분은 적법하다. (가) 청구인은 배우자이체금액을 사전증여재산으로 보아 과세한 처분이 부당하다고 주장하나, 당초 조사 당시에 일체 사용처 소명, 반환여부, 증빙자료를 제출한 적이 없었고, 처분청은 피상속인의 당초 금융거래내역 조사 시 사용처, 반환 등의 내역이 확인되지 않는 건에 대하여 증여세로 결정하였으며, 상증세법 제46조 제5항에 따르면 사회통념상 인정되는 이재구호금품, 치료비, 피부양자의 생활비, 교육비, 그 밖의 대통령령으로 정하는 것으로 명시되어 있는바, 부부간 경제공동체라 하더라도 평균 1회 이체금액이 OOO원 총 이체금액 OOO원은 사회통념상 인정되는 생활비로 볼 수 없고(심사증여 2012-0042, 서면4팀-2163, 2007.7.12.), 증여재산이 금전인 경우에는 소유와 점유가 분리되지 않아 그 반환여부나 반환시기를 객관적으로 확인하기 어렵다는 특수성이 있으며, 금전의 증여와 반환이 용이하다는 점을 이용하여 다양한 형태의 증여세 회피행위가 이루어질 수 있다는 점을 감안하여 반환·재증여의 시기에 관계없이 모두 증여세가 과세되는 점 등에 비추어 청구주장은 타당성 없다고 판단된다(심사 증여 2011-0082, 2011.12.30., 서울고등법원 2013.3.22. 선고 2012누470 판결). (나) 청구인은 배우자이체금액에 피상속인의 상속재산가액으로 신고한 금액이 포함되어 있다고 주장하나, 상속신고한 현금재산은 성내동부동산의 처분재산이고, 배우자 계좌에 보관중이었다고 주장하며, 배우자 명의 OOO계좌 잔액 OOO원으로 확인되는 서류를 직접 제출하였으나, OOO부동산의 양도일은 2020.4.22.이고 조사시 확인된 이체내역은 OOO원(이체기간 2015.11.18.∼2019.9.3.), OOO원(이체기간 2020.10.5.∼2021.3.4.)으로 배우자이체금액은 기신고한 상속재산과 무관한 것으로 판단되어 청구주장은 이유없다고 할 것이다.
3. 심리 및 판단
① 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유가 있었음에도 불구하고 분할기한까지 상속재산을 분할하지 아니하였다고 하여 배우자상속공제액을 감액한 처분은 부당하다는 청구주장의 당부
② 배우자이체금액을 사전증여재산으로 보아 상속세를 과세한 처분의 당부
(1) 상속세 및 증여세법 제13조(상속세 과세가액) ① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.
1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액
2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액 제19조(배우자 상속공제) ① 거주자의 사망으로 상속이 개시되어 배우자가 실제 상속받은 금액의 경우 다음 각 호의 금액 중 작은 금액을 한도로 상속세 과세가액에서 공제한다.
1. 다음 계산식에 따라 계산한 한도금액 한도금액 = (A – B + C) × D – E A: 대통령령으로 정하는 상속재산의 가액 B: 상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가 유증등을 받은 재산의 가액 C: 제13조제1항제1호에 따른 재산가액 D:민법제1009조에 따른 배우자의 법정상속분(공동상속인 중 상속을 포기한 사람이 있는 경우에는 그 사람이 포기하지 아니한 경우의 배우자 법정상속분을 말한다) E: 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자가 사전증여받은 재산에 대한 제55조제1항에 따른 증여세 과세표준
2. 30억원
② 제1항에 따른 배우자 상속공제는 제67조에 따른 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 9개월이 되는 날(이하 이 조에서 “배우자상속재산분할기한”이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 분할(등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 된 것에 한정한다. 이하 이 조에서 같다)한 경우에 적용한다. 이 경우 상속인은 상속재산의 분할사실을 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.
③ 제2항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한[부득이한 사유가 소(訴)의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날]의 다음날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월이 지나 제76조에 따른 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한까지 분할한 것으로 본다. 다만, 상속인이 그 부득이한 사유를 대통령령으로 정하는 바에 따라 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다.
④ 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원 미만이면 제2항에도 불구하고 5억원을 공제한다. 제46조(비과세되는 증여재산) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다.
5. 사회통념상 인정되는 이재구호금품, 치료비, 피부양자의 생활비, 교육비, 그 밖에 이와 유사한 것으로서 대통령령으로 정하는 것
(2) 상속세 및 증여세법 시행령 제17조(배우자 상속재산의 가액 및 미분할 사유) ② 법 제19조 제3항 본문에서 “대통령령으로 정하는 부득이한 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 상속인등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기하거나 상속재산 분할의 심판을 청구한 경우
2. 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유등으로 배우자상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는 경우
③ 법 제19조 제3항 단서에 따라 상속재산을 분할할 수 없는 사유를 신고하는 자는 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 입증할 수 있는 서류를 첨부하여 법 제19조 제2항에 따른 배우자상속재산분할기한 내에 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 신고하여야 한다.
(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료를 보면 다음의 사실관계가 나타난다. (가) 청구인의 상속세 신고 및 결정 내역은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 상속세 신고 및 결정 내역 ㅇㅇㅇ (나) 피상속인에 대한 상속세조사(2023.1.27.∼2023.8.3.) 종결보고서의 내용은 다음과 같다. ㅇ 처분청이 확인한 총 상속재산의 내역은 다음과 같고, 증여가산액 중 2015년 7월 OOO부동산 증여분과 상속인 자녀들에 대한 현금증여분에 대해서는 청구인과 처분청 간에 다툼이 없음 ＜총 상속재산 내역＞ (단위: 백만원) 구 분 금 액 내 용 부동산 OOO 신고적정 금융재산 OOO 신고적정 기타재산 OOO
• OOO 부동산 매각대금 중 A 명의 계좌에 보관된 현금 OOO원
• 임차보증금 및 사인간 채권 OOO원
• 신고적정 증여가산액 OOO
• 당초신고분 OOO원
• 신고누락분 OOO원
① 2015년 7월 OOO부동산 증여 OOO원
② 상속인 자녀들에 대한 현금증여 OOO원
③ 배우자이체금액 OOO원 계 OOO ㅇ 배우자상속공제액은 조사 단계에서 상속인 간 분쟁중인 것으로 확인되어 OOO원으로 감액 경정함 ㅇ 처분청이 확인한 피상속인에게서 배우자(A)로 계좌이체된 내역은 다음과 같음 ㅇㅇㅇ (다) 처분청이 OOO부동산에 대하여 확인한 내용은 다음과 같다. ㅇ 피상속인은 2015.7.10. OOO부동산 보유지분의 1/3을 배우자(A)에게 증여하였고, A는 증여재산가액 OOO원으로 하여 증여세를 신고·납부하였음 ㅇ 피상속인과 A는 2020.4.22. OOO부동산을 C 외 2인에게 양도하고, 2020.6.30. 양도소득세를 신고·납부함 ㅇ 청구인은 상속세 신고시 현금 OOO원을 상속재산으로 신고하면서 A의 보유계좌내역을 첨부서류로 제출하였고, 이는 OOO부동산의 매매대금이라고 소명함 ＜상속세 신고시 제출한 A 보유계좌내역＞ ㅇㅇㅇ ㅇ 처분청은 상속세 조사시 OOO부동산의 매매가액에서 임대보증금 및 양도소득세를 제외한 실제 현금수령액이 OOO원이고, 이는 상속세 신고시 제출된 증빙에 의거하여 A 명의의 OOO계좌(OOO)에 예치된 잔액 OOO원(2022.5.13. 현재)에 포함된 것으로 확인함 (라) 청구인의 동생 D가 A 외 2명을 상대방으로 하여 2022.3.11. 상속재산분할소송(OOO)을 제기하였고, 심리일 현재 진행중인 것으로 확인되며, 위 소송과 관련하여 상속세 신고 이후 배우자상속재산분할기한인 2023.2.28.까지 부득이한 사유를 접수한 내역은 확인되지 아니한다. (마) 청구인은 처분청이 사전증여재산으로 결정한 배우자이체금액이 청구인이 상속재산으로 신고한 재산과 중복된다고 주장하며 배우자이체금액의 내역 등을 제출하였다. (바) 피상속인의 배우자인 A의 사업이력은 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ A의 사업이력 상 호 업태/종목 개업일 폐업일 비 고 A 음식점업/다방 1990.3.20. 1998.3.31. B 서비스/노래연습장 2007.5.31. 2008.7.23.
• 건설업/ 주택신축판매 2006.5.30. 2017.4.23.
(대표: 피상속인)
• 건설업/ 주택신축판매 2016.10.14. 2020.4.22.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 배우자 상속공제 규정의 입법취지 등을 고려할 때 상속인들간 상속재산 분쟁중임을 고려하지 않고 처분청이 배우자상속공제 금액을 감액한 처분이 부당하다고 주장하나, 상증세법 제19조 제2항에 따르면 상속세과세표준 신고기한의 다음날부터 9개월이 되는 날까지 배우자의 상속재산을 분할한 경우에 한하여 배우자상속공제를 적용하고, 이 경우 상속인은 상속재산의 분할사실을 기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 하며, 같은 조 제3항에서는 분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유가 있는 경우로서 상속인이 그 부득이한 사유를 분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정하여 이를 적용할 수 있도록 하고 있는바, 청구인은 배우자상속재산분할기한인 2023.2.28.까지 상속재산 분할협의를 마치지 못하였고, 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유를 신고한 사실이 확인되지 아니하므로 처분청이 배우자상속공제액을 OOO원으로 감액한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 피상속인이 배우자의 계좌로 이체한 배우자이체금액에 대해 사전증여재산으로 보아 과세되었고, 배우자이체금액과 관련하여 생활비 등으로 사용되었다는 청구주장을 객관적으로 확인하기 어려우며, 그 이체시기, 이체금액 등에 비추어 증여가 아니라고 보기 어려운 면이 있으나, 피상속인과 그 배우자는 공동사업을 영위한 사람들로서, 청구인은 상속세 신고 당시 피상속인의 배우자에게 예치되어 있는 예금 중 피상속인에게 귀속되었다는 OOO원을 상속재산으로 신고하였고, 해당 금액에는 처분청이 사전증여재산으로 보아 상속재산가액에 포함한 배우자이체금액이 전혀 포함되지 않았다고 단정하기 어려워 보이는 점 등에 비추어 처분청이 배우자이체금액과 청구인이 기 신고한 상속재산가액과의 중복여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.