쟁점상여금과 유사한 수준의 상여금이 정기적․계속적으로 지급될 가능성이 크지 않아 보이며, 따라서 쟁점상여금은 보수 성격이라기보다는 영업이익을 분여하기 위한 것으로 보임
쟁점상여금과 유사한 수준의 상여금이 정기적․계속적으로 지급될 가능성이 크지 않아 보이며, 따라서 쟁점상여금은 보수 성격이라기보다는 영업이익을 분여하기 위한 것으로 보임
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 청구법인이 쟁점상여금을 법인세법상 손금에 산입하여 법인세를 신고하였으나, 급여지급기준에 의하여 지급한 경우로 볼 수 없고, 그 실질 또한 이익처분 성격의 상여에 해당하므로 이를 손금에 산입하지 아니한다.
(2) 쟁점대여금도 실질은 이익처분에 의한 상여금이므로 청구인의 근로소득에 포함되고, 청구법인은 이에 대한 지급명세서 제출의무 및 원천징수의무를 위반하였다. <표1> 고지(청구)세액
○○○
- 마. 청구인들은 이에 불복하여 2024.4.12. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
- 가. 청구인들 주장
(1) 쟁점상여금은 손금산입 대상 상여금에 해당한다. (가) 상여금 등의 손금불산입에 대한 법리는 다음과 같다. 1) 법인세법 제19조, 제20조, 제26조 및 같은 법 시행령 제43조 등에 의하면, 손금은 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 하고, 이는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것을 의미한다. 다만 잉여금의 처분을 손비로 계상한 금액이나 과다계상한 인건비 등은 손금에 산입하지 아니하며, 임원에게 지급하는 상여금 중 정관ㆍ주주총회ㆍ사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.
2. 대법원과 조세심판원은 법인이 임원에게 직무집행의 대가로서 지급하는 보수는 법인의 사업수행을 위하여 지출하는 비용으로서 원칙적으로 손금산입의 대상이 되나, 법인이 지배주주인 임원에게 보수를 지급하였더라도, 그 보수가 법인의 영업이익에서 차지하는 비중과 규모, 해당 법인 내 다른 임원들 또는 동종업계 임원들의 보수와 현저한 격차 유무, 정기적․계속적으로 지급될 가능성, 보수의 증감추이 및 법인의 영업이익 변동과의 연관성, 다른 주주들에 대한 배당금 지급 여부, 법인의 소득을 부당하게 감소시키려는 주관적 의도 등의 제반 사정을 종합적으로 고려하여야 한다고 판시한 바 있고(대법원 2017.9.21. 선고 2015두60884 판결, 같은 뜻임), 임원에 대한 상여가 구체적인 급여지급기준에 의하지 아니하고 주주총회나 이사회 결의에 따라 그때그때 지급되는 경우에는 법인세법 시행령 제43조 제2항 에 따른 급여지급기준이 정해져 있다고 볼 수 없고, 그와 같이 구체적인 급여지급기준 없이 그때그때의 결의에 따라 거액의 상여금이 지급되는 경우에는 실질적으로 이익처분에 의하여 지급되는 상여금에 해당한다고 보아 손금에 산입할 수 없다고 판시하였다(대법원 2013.7.12. 선고 2013두4842 판결, 같은 뜻임). (나) 쟁점상여금은 직무수행에 대한 정당한 대가로 지급된 것이다.
1. 청구법인의 대표이사이자 지분 100%를 소유한 청구인은 2017년 12월부터 부지확보, 금융자문, 펀드조성, 각종 인허가 등과 같이 쟁점사업과 관련한 대부분의 업무를 수행하였고, 그럼에도 불구하고 2020년까지 연평균 약 OOO원의 낮은 급여만을 수취하였다.
2. 청구법인은 2021.9.29. 세계적인 사모투자회사인 C(이하 “D”이라 한다)와 사이에 전략적 제휴계약을 체결하였고, 그 대가로 2021년에 OOO원을, 2022년에 OOO원을 수령하였으며, 쟁점사업의 시행사인 주식회사 E(이후 법인명이 주식회사 F로 변경되었고, 이하 “F”라 한다)과 사이에 사전개발용역계약을 체결하여 2022년에 사전개발용역비 OOO원을 지급받았다.
3. 이와 같이 청구법인의 수익 창출에 있어 청구인이 결정적인 기여를 하였으므로 쟁점상여금은 직무수행에 대한 정당한 대가에 해당한다. (다) 쟁점상여금은 이익처분에 의한 상여에 해당하지 아니한다.
1. 청구법인은 외부자문을 받아 임직원들의 노력과 성과에 상응하여 상여금 금액을 결정하였다. 청구법인은 설립 이후 6년에 걸쳐 투입한 노력에 대한 보상으로 2022년에 최대 OOO원의 수입이 일시적으로 발생할 예정이었고, 이에 법인세법상 손금으로 인정받을 수 있는 상여금 규모에 대하여 법무법인과 회계법인에 자문을 의뢰하였으며, 그 검토결과를 바탕으로 청구법인은 성과보수 지급 계획안을 완성하였고, 법무법인으로부터 임원보수지급규정, 사원총회의사록 등의 양식을 제공받아, 관련 절차를 이행한 후 쟁점상여금을 지급한 것이다.
2. 영업이익의 증가 대비, 배당금의 규모, 다른 임직원들의 상여금 등을 감안하더라도 쟁점상여금을 이익처분에 의한 상여금으로 볼 수 없다. 청구법인은 2022년에 일시적으로 막대한 수익을 얻었고, 사모펀드를 유치하여 그 이후 25년 간 관리보수로 매년 OOO원을 수령할 것이 예상되는 등 2022사업연도에 재무상황이 급격히 개선되는 상황이었다. 쟁점상여금 중 청구인에게 지급된 금액은 OOO원으로 이는 영업이익의 32%에 해당하여 그 규모가 작다고 볼 수는 없으나, 2022년에 일시적으로 창출된 수입(OOO)의 22%에 불과하고, 청구인의 기여를 고려할 때 과다한 수준이라고 볼 수 없다. 법인의 이익잉여금이 증가하는 경우에는 배당의 형태로 이익의 분여가 이루어지므로 배당을 실시하지 아니하고 급여를 실시하였다면 이는 일반적으로 용인되는 통상적인 보수라고 단정하기 어렵다 할 것이나, 이 건에서 청구법인은 2022사업연도의 영업이익이 크게 증가하였고, 이에 투자금(OOO원)의 9.4배에 달하는 OOO원을 2023년에 배당하였는바, 쟁점상여금이 급여의 형식을 빌려 이익처분의 일환으로 지급된 것이라고 볼 수 없다. 또한 청구법인은 청구인 외의 다른 임직원들에게도 약 OOO원의 상여금을 지급하였는바, 쟁점상여금은 청구법인의 수익창출에 기여한 임직원들의 공헌도를 고려하여 합리적으로 지급된 것이다.
3. 설령 쟁점상여금이 과다하게 지급되었다고 하더라도 금원 일부를 손금불산입하는 것은 별론으로 하고, 그 전체를 손금불산입하는 것은 임직원들의 노력, 성과 일체를 부인하는 것으로서 부당하다. 임직원의 보수는 법인의 재량에 속하는 것이므로 상여를 포함한 인건비는 원칙적으로 손금에 산입하는 것이 타당한바(조심 2016부667, 2017.1.19. 같은 뜻임), 이익처분에 의한 상여금으로 볼 수 있는 금액만을 손금 불산입하는 것이 타당하다. (라) 쟁점상여금은 지급근거가 없거나 그 절차를 위반한 것이 아니다.
1. 처분청은 청구법인이 2022년 3월 전후 임시사원총회에서 보수한도를 결의한 것과 2022년 8월 작성된 사원총회 의사록이 거짓으로 소급작성된 것이라는 의견이나, 이는 타당하지 아니하다.
2. 상여금의 손금산입시기는 지급의무가 확정되는 날이 속하는 사업연도이므로 그 지급의무 확정 이전에 지급기준이 마련되고 그에 따라 상여금이 지급되는 이상 이는 사전에 마련된 지급기준에 따라 상여금이 지급되는 것으로 보아야 한다.
3. 청구법인은 2022.2.28. 임시사원총회에서 임원보수지급규정을 제정하였는바, 임원보수한도는 매년 정기사원총회에서 승인된 이사보수 한도를 초과할 수 없다고 하였고, 2022.3.7. 임시사원총회에서 임원 보수한도를 OOO원으로 정하였으며, 이에 청구법인은 2022년 8월초 구체적인 급여지급액을 정하여 2022.8.19. 그에 따라 쟁점상여금을 지급한 것이므로 쟁점상여금은 정당하게 지출된 인건비로서 손금에 해당한다.
4. 쟁점상여금의 지급에 관하여 절차적으로 다소 미흡한 점이 있다고 하더라도 관련 법리에 따르면 임원상여금 지급절차를 적법하게 준수한 것으로 볼 수 있다. 대법원은 “주주가 1인인 주식회사의 경우에는 실제로 총회를 개최한 사실이 없었다 하더라도 그 1인 주주에 의하여 의결이 있었던 것으로 주주총회의사록이 작성되었다면 특별한 사정이 없는 한 그 내용의 결의가 있었던 것으로 볼 수 있고 그 주주총회의사록이 작성되지 아니한 경우라도 증거에 의하여 주주총회 결의가 있었던 것으로 볼 수 있다”고 판단한 바 있다(대법원 2020.6.4. 선고 2016다241515 판결 등). 따라서 실제로 총회를 개최한 사실이 없었다 하더라도 청구인에 의하여 의결이 있었던 것으로 사원총회의사록이 작성되었다면 특별한 사정이 없는 한 그 내용의 결의가 있었던 것으로 보아야 하므로 본건과 같이 임시사원총회의 결의에 따라 상여금을 지급한 것은 임원상여금 지급절차를 준수한 것으로 볼 수 있다. (마) 쟁점상여금 중 청구인을 제외한 나머지 임직원에게 지급된 부분까지 손금불산입하는 것은 위법하다.
1. 잉여금을 분여하기 위해 쟁점상여금을 지급한 것이라면 청구인을 제외한 나머지 임직원에게는 상여금이 지급되지 않았어야 할 것이나, 청구인 외의 임직원들에게도 OOO원의 상여금이 지급되었다.
2. 청구인 및 기타 임직원들의 노력으로 쟁점사업이 본 궤도에 올랐고, 이에 규정에 따라 다른 임직원들에게 OOO원의 상여금을 지급하였는바, 이를 이익처분의 절차로 평가하기 어렵다.
3. 따라서 쟁점상여금 중 적어도 청구인을 제외한 나머지 임직원들에게 지급된 상여금에 대해서까지 손금불산입하는 것은 부당하다.
(2) 쟁점상여금에 대한 과세처분에서 부정과소신고가산세를 적용한 것은 위법하다. (가) 세금부과처분 취소소송에서 과세요건 사실에 대한 증명책임은 원칙적으로 과세관청에 있으나, 이 건에서 청구법인이 어떠한 부정행위로 법인세를 과소신고하였다는 것인지에 대하여 구체적인 처분사유를 확인할 수 없다. (나) 청구법인은 외부 자문을 받아가면서까지 법령의 규정에 따라 구체적인 기준을 마련하여 쟁점상여금을 지급한 것이지, 처음부터 손금산입 대상이 아님을 인지하였음에도 불구하고 이를 가장한 것이 아니다.
(3) 쟁점대여금은 이익처분에 의한 상여에 해당하지 아니한다. (가) 본건 처분이 적법하려면 쟁점대여금이 소득세법상 과세대상 소득에 해당하여야 하고, 그럼에도 불구하고 청구법인이 지급명세서 제출의무 및 원천징수의무를 이행하지 아니한 것으로 볼 수 있어야 하나, 쟁점대여금은 아래와 같이 법인이 회수를 전제로 한 대여금이므로 소득세법상 청구인에게 귀속되는 소득에 해당하지 아니하며, 청구법인에게 지급명세서 제출의무 및 원천징수의무가 있다고 보기 어려우므로 본건 처분은 적법하지 아니하다. (나) 청구법인과 청구인은 2022년 4월경 대여거래를 하기로 합의하였고, 2022.5.31. 금전소비대차계약서 초안을 작성하여 상환기간을 3년으로 정하는 등 상환의무를 명확히 하였다. (다) 청구법인은 쟁점대여금을 집행하는 시점에 이를 단기채권(가지급금)으로 회계처리하였고, 결산시점에 단기대여금으로 계정과목을 변경하여 처리하였으며, 법인세 과세표준 신고시 인정이자를 산정하여 익금산입하였고, 이에 대한 소득세 원천징수의무도 이행하였다. (라) 청구인은 2023.4.7. 쟁점대여금 중 OOO원을 상환하였고, 이는 본건 세무조사가 착수되기 8개월 전이므로 이를 고려하더라도 본건 금전소비대차의 실질이 소명된다. (마) 처분청은 청구법인이 쟁점대여금을 회수하지 않았다는 의견이나, 법인이 대표이사에 대한 대여금을 회수하지 않았다고 하더라도 제반 사정에 비추어 회사가 사실상 그 대여금의 회수를 포기하였거나 회수가 불가능하게 되었다고 볼 수 없다면 그 대여금이 대표이사에게 확정적으로 귀속되었음을 전제로 소득세를 과세할 수 없는바(대법원 2012.6.28. 선고 2011두30205 판결, 같은 뜻임), 청구법인이 쟁점대여금의 회수를 포기하였다거나 쟁점대여금이 회수불가능한 것이었다고 볼만한 사정이 존재하지 아니한다.
- 나. 처분청 의견
(1) 쟁점상여금은 손금불산입 대상 상여금에 해당한다. (가) 법인세법 제19조 제1항 에 의하면 잉여금의 처분은 손금에서 제외하고, 같은 법 시행령 제43조에 의하면 이익처분에 의하여 지급하는 상여금은 손금에 산입하지 아니하며(제1항), 법인이 임원에게 지급하는 상여금 중 정관ㆍ주주총회ㆍ사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 손금에 산입하지 아니한다(제2항). (나) 쟁점상여금은 정관, 주주총회 또는 이사회의 결의 등을 통해 결정된 급여지급기준에 의해 지급한 상여금이 아니므로 법인세법상 손금에 해당하지 아니한다.
1. 검찰 수사결과에 의하면, 청구법인은 쟁점상여금을 지급할 당시에 사전에 정한 보수지급규정이 없었고, 사후에 소급하여 작성한 것으로 확인되었다.
2. 청구인들은 쟁점상여금을 지급한 2022.8.19.에 앞서 2022.8.16.에 지급기준을 작성하였으므로 손금산입대상이라고 주장하나, 상여금을 지급하기 직전에 지급기준을 작성한 경우에는 사전에 지급기준을 정한 경우로 인정되지 아니한다(조심 2021중5244, 2022.8.3. 등, 같은 뜻임).
3. 또한 청구법인은 사원이 1인인 회사이므로 주주총회 의사록이 작성되지 아니한 경우에도 정당한 절차를 거친 것으로 주장하나, 검찰 조사과정에서 청구인은 청구법인의 지분 30%를 D에게 양도하였고 국내 사업의 경우 D에게 사전승인을 받아야 한다고 진술하였으나 쟁점상여금 지급시 D의 사전승인을 받지 아니하였다. (다) 대법원은 손금불산입되는 상여금에 대하여, ① 법인의 영업이익에서 차지하는 비중과 규모, ② 해당 법인 내 다른 임원들 또는 동종업계 임원들의 보수와 현저한 격차 유무, ③ 정기적․계속적으로 지급될 가능성, ④ 보수의 증감추이 및 법인의 영업이익 변동과의 연관성, ⑤ 다른 주주들에 대한 배당금 지급 여부, ⑥ 법인의 소득을 부당하게 감소시키려는 주관적 의도 등의 제반 사정을 종합적으로 고려하여야 한다고 판시한 바 있다(대법원 2017.9.21. 선고 2015두60884 판결). 이 건에 대하여 보면, 청구인은 1인 사원이자 당시 대표이사로서, 청구법인에서 자신의 보수를 별다른 제약 없이 자유롭게 정할 수 있는 지위에 있었던 점, 쟁점상여금은 경상이익의 42%에 해당하며 그 중 청구인에 대한 상여금이 80%를 차지하는 점, 보수의 증감이 영업이익에 따라 변동되어 계속적․반복적으로 지급될 가능성이 희박한 점, 청구법인의 경우 한 번도 배당을 실시하지 아니한 점, 2022년에서야 임원보수 지급규정을 제정한 점, 검찰 수사결과에 의하면 청구인들이 조세를 부당하게 감소시킬 목적에서 쟁점상여금 관련 의사록 등을 소급하여 작성한 것으로 확인된 점 등을 고려할 때 쟁점상여금은 이익처분 성격의 상여금에 해당하므로 손금에 산입할 수 없다.
(2) 쟁점상여금과 관련하여 부정과소신고가산세를 적용한 처분은 적법하다. (가) 청구법인은 2022사업연도 법인세 부담을 최소화하기 위해 법무법인에 자문을 구하였고, 구체적인 지급기준 없이 상여금을 지급하면 손금불산입 대상에 해당한다는 사실을 충분히 인지하고 있었으며, 쟁점상여금에 대한 사원총회 등을 통한 결의 및 절차를 실제 이행한 사실이 없음에도 관련 서류를 소급작성하였는바, 이는 조세범 처벌법 제3조 제6항 제2호 의 ‘거짓 문서의 작성’에 해당한다. (나) 또한 위와 같은 행위는 쟁점상여금을 정상적인 절차를 거친 상여금인 것처럼 가장한 것이므로 조세범 처벌법 제3조 제6항 제4호 의 ‘소득․수익․행위․거래의 조작 또는 은폐’의 경우에 해당한다고도 볼 수 있다.
(3) 쟁점대여금도 이익처분에 의한 상여에 해당한다. (가) 쟁점대여금은 청구법인에서 회수할 의사가 없고 이익처분 성격의 상여금과 실질이 동일하다.
1. 청구법인과 청구인은 쟁점대여금을 거래하면서 이자를 정하지 아니하였고 어떠한 담보도 설정하지 아니하였다.
2. 청구법인의 당시 부대표(G)가 법무법인으로부터 받은 메일내용에 의하면, 조세를 회피할 목적에서 ‘청구인이 지급받을 수 있는 금원 및 방안’을 검토한 사정이 확인되고, 그에 따라 청구법인은 2022년에 청구인에게 급여, 상여, 배당금 및 대여금의 명목으로 OOO원 등 총 OOO원을 지급하였으나, 이는 조세를 회피할 목적에서 그 지급비율을 정한 것일 뿐, 쟁점상여금과 쟁점대여금은 경제적 실질이 동일한 것이다. (나) 쟁점대여금의 거래는 비합리적인 형식과 외관을 가지고 있다. 비합리적인 형식이나 외관이라 함은 납세자에게서 조세회피의 목적을 배제하고 나면 그와 같은 거래형식을 취할 리가 없는 경우를 말하는데, 청구법인과 청구인은 이 건 금전소비대차계약서를 소급하여 작성하였다.
① 쟁점상여금의 손금산입 여부
② 쟁점상여금과 관련하여 부정과소신고가산세를 적용한 처분의 당부
③ 쟁점대여금을 이익처분에 의한 상여로 보아 원천징수분 근로소득세 등을 부과한 처분의 당부
(1) 청구법인은 사모투자전문회사 설립 및 경영 컨설팅 등을 목적으로 2015.4.29. 설립되었고, 청구인은 청구법인의 지분 100%을 보유한 사원으로, 2015.4.29.부터 2023.5.17.까지 청구법인의 대표이사로 재직하였다.
(2) 쟁점사업은 충청남도 OOO 일대에 태양광 발전소를 개발하는 사업으로, 청구법인이 총괄 기획하였고, 주요 내용은 아래 <표2> 및 <그림>과 같다. <표2> 쟁점사업 개요(계획)
○○○ <그림> 쟁점사업 개요도
○○○
(3) 청구법인은 2022.8.19. 소속 임직원들에게 아래 <표3>과 같이 쟁점상여금을 지급하였고, 이를 손금에 산입하여 법인세를 신고하였으나, 처분청은 이를 손금 불산입하였다. <표3> 쟁점상여금 내역
○○○ (4) 청구법인은 2022.4.11.부터 2022.8.9.까지 청구인에게 9차례에 걸쳐 합계 OOO원의 쟁점대여금을 지급하였고, 이를 단기채권(가지급금)으로 회계처리하였다가, 결산시점에 단기대여금으로 계정과목을 변경․처리한 것으로 확인된다.
(5) 청구인들이 제시한 주요 증빙은 다음과 같다. (가) 쟁점상여금 관련
1. 청구인들이 제시한 쟁점상여금의 집행경위는 아래 <표4>와 같고, 절차적으로 하자가 없다고 주장한다. <표4> 쟁점상여금 지급 관련 주요 경위
○○○
2. 청구인의 2017～2020년 귀속 근로소득은 아래 <표5>와 같은바, 청구인들은 청구인이 2021년 전까지 수많은 직무수행에 따른 기여에도 불구하고 낮은 수준의 급여를 수취하였고 2022년부터 청구법인의 수입이 증가함에 따라 직무수행에 대한 정당한 대가를 지급받은 것이라고 주장한다. <표5> 청구인의 근로소득
○○○
3. 청구법인은 2021.9.29. 사모투자회사인 D과 사이에 전략적 제휴계약(Strategic Alliance Agreement)을 체결하여 2021년에 OOO원을, 2022년에 OOO원을 수령하였고, 시행사인 F와 사이에 사전개발용역계약을 체결하여 2022년에 사전개발용역비 OOO원을 지급받았는바, 이에 따라 청구인 등 임직원의 기여에 대하여 보상하고자 쟁점상여금을 집행하였다고 주장한다. (나) 쟁점대여금 관련
1. 청구인들은 쟁점대여금 거래와 관련하여 아래 <표6>과 같은 내역의 근거서류를 제시하였다. <표6> 쟁점대여금 내역
○○○
2. 청구인들은 J(당시 청구법인의 이사)이 2022.5.31. G(당시 청구법인의 부대표)에게 보낸 메일, J과 청구인 간 휴대전화 메시지를 증빙으로 제시하였는바, 쟁점대여금 거래의 사정이 확인된다고 주장한다.
○○○
(6) 처분청이 제시한 주요 증빙은 다음과 같은바, 처분청은 쟁점상여금 및 쟁점대여금 모두 이익처분에 의한 상여에 해당하고, 정당한 급여지급기준에 의하여 지급한 경우에 해당하지 않는다는 의견이다. (가) 검찰은 청구인의 조세포탈 혐의 등에 대하여 수사한 후, 2023.12.14. 및 2024.1.17. 조사청에 고발요청을 하였고[서울북부지방검찰청 조세범죄조사부-2065(2023.12.14.), 조세범죄부-122(2024.1.17.)], 2024.9.27. 청구인들을 조세범 처벌법 등의 위반 혐의로 기소하였는바(OOO), 검찰의 고발요청 공문에서 확인되는 주요내용은 아래와 같으며, 청구법인이 기존에 작성된 사원총회 의사록 등이 없음에도 소급하여 허위로 작성하였다는 의견이다. <검찰의 ‘조세범 고발 의뢰 요청’ 공문 일부(조세범죄조사부-2065)>
○○○ (나) 청구법인이 2022.7.26. 법무법인에 아래와 같은 내용의 이메일을 보낸 것으로 나타나는바, 처분청은 청구법인이 쟁점상여금과 쟁점대여금을 임의로 산정한 사정이 확인된다는 의견이다. <청구법인(G)이 법무법인에 보낸 이메일(2022.7.26.)>
○○○ (다) 처분청은 아래와 같이 청구법인이 법무법인 등과 주고받은 이메일을 증빙으로 제시하였는바, 쟁점상여금 및 쟁점대여금의 경우 이익처분에 의한 상여에 해당하고, 2022.6.6. 당시까지 이사회 의사록이 없었던 것으로 보이며, 2022.8.3. 당시까지 임원보수지급규정과 금전소비대차계약서가 없었던 사정이 확인된다는 의견이다. <청구법인이 법무법인 등과 주고받은 이메일>
○○○ (라) 처분청은 G(2023.5.17. 청구법인의 대표이사로 취임함)이 검찰 조사 당시 진술한 내용을 제시하였는바, 쟁점상여금 및 쟁점대여금이 이익처분에 의한 상여금이라는 점과 관련 서류가 소급작성되었다는 사정이 확인된다는 의견이다. <검찰의 ‘조세범 고발 의뢰 요청’ 공문 일부(조세범죄조사부-2065)>
○○○ (마) 이 건 금전소비대차계약서에 의하면 쟁점대여금 거래는 무이자, 무담보 거래로 확인된다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 법인세법 제20조 에 의하면 잉여금의 처분을 손비로 계상한 금액은 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제43조 제1항 및 제2항에 의하면 법인이 그 임원 또는 직원에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금은 손금에 산입하지 아니하며, 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 있다. (나) 법인이 임원에게 직무집행의 대가로서 지급하는 보수는 법인의 사업수행을 위하여 지출하는 비용으로서 원칙적으로 손금산입의 대상이 되나, 법인이 지배주주인 임원(그와 특수관계에 있는 임원을 포함한다)에게 보수를 지급하였더라도, 그 보수가 법인의 영업이익에서 차지하는 비중과 규모, 해당 법인 내 다른 임원들 또는 동종업계 임원들의 보수와의 현저한 격차 유무, 정기적․계속적으로 지급될 가능성, 보수의 증감 추이 및 법인의 영업이익 변동과의 연관성, 다른 주주들에 대한 배당금 지급 여부, 법인의 소득을 부당하게 감소시키려는 주관적 의도 등 제반 사정을 종합적으로 고려할 때, 해당 보수가 임원의 직무집행에 대한 정상적인 대가라기보다는 주로 법인에 유보된 이익을 분여하기 위하여 대외적으로 보수의 형식을 취한 것에 불과하다면, 이는 이익처분으로서 손금불산입 대상이 되는 상여금과 그 실질이 동일하므로 법인세법 시행령 제43조 에 따라 손금에 산입할 수 없다고 보아야 하며, 증명의 어려움이나 공평의 관념 등에 비추어 위와 같은 사정이 상당한 정도로 증명된 경우에는 보수금 전체를 손금불산입의 대상으로 보아야 하고, 위 보수금에 직무집행의 대가가 일부 포함되어 있어 그 부분이 손금산입의 대상이 된다는 점은 보수금 산정 경위나 그 구성내역 등에 관한 구체적인 자료를 제출하기 용이한 납세의무자가 이를 증명할 필요가 있다(대법원 2017.9.21. 선고 2015두60884 판결, 같은 뜻임). (다) 청구인들은 세금을 절감하고자 법무법인 등의 자문을 받아 사전에 쟁점상여금 및 쟁점대여금과 관련한 근거서류를 작성하고 이를 집행하였으므로 쟁점상여금과 쟁점대여금을 이익처분의 의한 상여금으로 볼 수 없다고 주장하나, 성과금 액수를 정하는 구체적․객관적인 기준이 확인되지 아니하고, 쟁점상여금은 2022사업연도 영업이익(OOO원)의 99%, 당기순이익(OOO원)의 67%에 해당하여 이와 유사한 수준의 상여 금이 정기적․계속적으로 지급될 가능성이 크지 않아 보이며, 따라서 쟁점상여금은 보수 성격이라기보다는 영업이익을 분여하기 위한 것으로 보 이는 점(쟁점①), 청구법인이 2022.3.31.부터 2022.8.3.까지 법무법인 및 회계 법인과 주고 받은 이메일 내용에 의하면 세금을 줄이려는 동 기 에서 상여금과 대여금의 규모를 임의조정한 것으로 보이고, 임원보수지급규정, 의사록 등을 소급하여 작성하기로 하는 정황이 확인되며, 이는 조세범 처벌법 제3조 제6항 제2호의 ‘거짓 문서의 작성’에 해당하는 것으로 볼 여지가 있고, 검찰도 청구인들을 조세범 처벌법 위반 혐의로 기소한 것으로 확인되는바, 부정과소신고가산세 적용에 잘못이 있다고 보기 어려운 점 (쟁점②), 쟁점대여금 거래의 경우도 위에서 보았듯이 세금부담을 줄이고자 상여금과 대여금 규모를 임의조정한 사정이 확인되고, 이자 및 담보의 제공 없이 거래되었으며, 청구법인이 법무법인 및 회계 법인과 주고 받은 이메일 내용에 의하면 금전소비대차계약서도 소급작성된 것으로 보이 는 사정 등을 감안할 때 쟁점대여금 거래는 실질에 부합한다기보다는 결국 법인에 유보된 이익을 분배하기 위한 이익처분 성격의 상여로 보이는 점 (쟁점③) 등에 비추어, 처분청이 쟁점상여금과 쟁점대여금을 이익처분에 의한 상여로 보아 청구인들에게 법인세 및 종합소득세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 법인세법 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 “손비”(損費)라 한다]의 금액으로 한다.
② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.
③ 조세특례제한법 제100조의18 제1항 에 따라 배분받은 결손금은 손금으로 본다.
④ 손비의 범위 및 구분 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제20조(자본거래 등으로 인한 손비의 손금불산입) 다음 각 호의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
1. 결산을 확정할 때 잉여금의 처분을 손비로 계상한 금액 제26조(과다경비 등의 손금불산입) 다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
제67조(소득처분) 다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고ㆍ결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.
1. 제60조에 따른 신고
2. 제66조 또는 제69조에 따른 결정 또는 경정
3. 국세기본법 제45조 에 따른 수정신고 제75조의7(지급명세서 등 제출 불성실 가산세) ① 제120조, 제120조의2 또는 소득세법 제164조, 제164조의2에 따른 지급명세서(이하 이 조에서 “지급명세서”라 한다)나 같은 법 제164조의3에 따른 간이지급명세서(이하 이 조에서 “간이지급명세서”라 한다)를 제출하여야 할 자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 각 호에서 정하는 금액을 가산세로 해당 사업연도의 법인세액에 더하여 납부하여야 한다.
1. 지급명세서 또는 간이지급명세서(이하 이 조에서 “지급명세서등”이라 한다)를 기한까지 제출하지 아니한 경우: 다음 각 목의 구분에 따른 금액
2. 제출된 지급명세서등이 대통령령으로 정하는 불분명한 경우에 해당하거나 제출된 지급명세서등에 기재된 지급금액이 사실과 다른 경우: 다음 각 목의 구분에 따른 금액
② 법인이 임원에게 지급하는 상여금중 정관ㆍ주주총회ㆍ사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 제120조(가산세의 적용) ⑨ 법 제75조의7 제1항 제2호 각 목 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 불분명한 경우”란 다음 각 호의 구분에 따른 경우를 말한다.
1. 지급명세서의 경우: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
2. 간이지급명세서의 경우: 제출된 간이지급명세서에 지급자 또는 소득자의 주소ㆍ성명ㆍ납세번호(주민등록번호로 갈음하는 경우에는 주민등록번호)나 사업자등록번호, 소득의 종류, 소득의 귀속연도 또는 지급액을 적지 않았거나 잘못 적어 지급사실을 확인할 수 없는 경우
(3) 소득세법 제127조(원천징수의무) ① 국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득을 지급하는 자(제3호의 소득을 지급하는 자의 경우에는 사업자 등 대통령령으로 정하는 자로 한정한다)는 이 절의 규정에 따라 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다.
4. 근로소득. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득은 제외한다.
1. 제120조 제1항 및 제2항에 따른 비거주자의 국내사업장과 법인세법 제94조 제1항 및 제2항에 따른 외국법인의 국내사업장의 국내원천소득금액을 계산할 때 필요경비 또는 손금으로 계상되는 소득
2. 국외에 있는 외국법인(국내지점 또는 국내영업소는 제외한다)으로부터 받는 근로소득 중 제156조의7에 따라 소득세가 원천징수되는 파견근로자의 소득 제164조(지급명세서의 제출) ① 제2조에 따라 소득세 납세의무가 있는 개인에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득을 국내에서 지급하는 자(법인, 제127조 제5항에 따라 소득의 지급을 대리하거나 그 지급 권한을 위임 또는 위탁받은 자 및 제150조에 따른 납세조합, 제7조 또는 법인세법 제9조 에 따라 원천징수세액의 납세지를 본점 또는 주사무소의 소재지로 하는 자와 부가가치세법 제8조 제3항 후단에 따른 사업자 단위 과세 사업자를 포함한다)는 대통령령으로 정하는 바에 따라 지급명세서를 그 지급일(제131조, 제135조, 제144조의5 또는 제147조를 적용받는 소득에 대해서는 해당 소득에 대한 과세기간 종료일을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 속하는 과세기간의 다음 연도 2월 말일(제3호에 따른 사업소득과 제4호에 따른 근로소득 또는 퇴직소득, 제6호에 따른 기타소득 중 종교인소득 및 제7호에 따른 봉사료의 경우에는 다음 연도 3월 10일, 휴업, 폐업 또는 해산한 경우에는 휴업일, 폐업일 또는 해산일이 속하는 달의 다음다음 달 말일)까지 원천징수 관할 세무서장, 지방국세청장 또는 국세청장에게 제출하여야 한다. 다만, 제4호의 근로소득 중 대통령령으로 정하는 일용근로자의 근로소득의 경우에는 그 지급일이 속하는 달의 다음 달 말일(휴업, 폐업 또는 해산한 경우에는 휴업일, 폐업일 또는 해산일이 속하는 달의 다음 달 말일)까지 지급명세서를 제출하여야 한다.
(4) 국세기본법 제14조(실질과세) ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. 제26조의2(국세의 부과제척기간) ② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 기간을 부과제척기간으로 한다.
2. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제를 받은 경우: 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년(역외거래에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년). 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 법인세법 제67조 에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 또한 같다. 제47조의3(과소신고ㆍ초과환급신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 제9조 에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 농어촌특별세법에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “과소신고”라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “초과신고”라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “과소신고납부세액등”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
2. 제1호 외의 경우: 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액 제47조의5(원천징수 등 납부지연가산세) ① 국세를 징수하여 납부할 의무를 지는 자가 징수하여야 할 세액(제2항 제2호의 경우에는 징수한 세액)을 법정납부기한까지 납부하지 아니하거나 과소납부한 경우에는 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액의 100분의 50(제1호의 금액과 제2호 중 법정납부기한의 다음 날부터 납부고지일까지의 기간에 해당하는 금액을 합한 금액은 100분의 10)에 상당하는 금액을 한도로 하여 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.
1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액의 100분의 3에 상당하는 금액
2. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액 × 법정납부기한의 다음 날부터 납부일까지의 기간(납부고지일부터 납부고지서에 따른 납부기한까지의 기간은 제외한다) × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율
② 제1항에서 “국세를 징수하여 납부할 의무”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 의무를 말한다.
1. 소득세법 또는 법인세법에 따라 소득세 또는 법인세를 원천징수하여 납부할 의무
2. 소득세법 제149조 에 따른 납세조합이 같은 법 제150조부터 제152조까지의 규정에 따라 소득세를 징수하여 납부할 의무
3. 부가가치세법 제52조 에 따라 용역등을 공급받는 자가 부가가치세를 징수하여 납부할 의무 (5) 국세기본법 시행령 제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제2항 제2호 전단에서 “대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위”란 조세범 처벌법 제3조 제6항 에 해당하는 행위를 말한다.
(6) 조세범 처벌법 제3조(조세 포탈 등) ⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.
1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장
2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취
4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐
5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작
6. 조세특례제한법 제5조의2 제1호 에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작
7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위
결정 내용은 붙임과 같습니다.