동종사건에 대한 조세심판원 결정을 이유로 후발적 경정청구를 할 수 있는지 여부

[주 문] 심판청구를 기 각한다.

• 가. 청구인들은 상품의 판매 및 중개 등을 주요사업으로 하는 한국A의 직원으로 근무하는 기간 동안 미국A(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 주식매수선택권(이하 “쟁점주식선택권”이라 한다)을 부여받은 후 한국A을 퇴사하고 2017년에 쟁점주식선택권을 행사하여 쟁점법인의 주식(이하 “쟁점주식”이라 한다)을 취득하였으나, 쟁점주식선택권의 시가를 확인하기 어렵다는 이유로 쟁점법인이 과세관청에 회신한 쟁점주식선택권 행사 당시의 쟁점주식의 1주당 가치(OOO달러)를 시가로 보아 각각 수정신고 또는 기한후신고를 하였다.
• 나. 이후 청구인들은 청구인들과 동일하게 한국A에서 근무하며 쟁점주식선택권을 부여받고 이를 행사한 후 행사이익을 미신고하여 과세관청으로부터 부과처분을 받은 제3자(B)의 불복청구 결정(조심 2023서44, 2023.5.31.)에 따라 쟁점주식의 1주당 가치를 OOO원으로 보아야 한다는 취지로 경정청구를 하였으나, 처분청은 2017년 귀속 종합소득세 관련 경정청구기한은 2023.5.31.까지임에도 청구인들이 이를 도과하여 경정청구를 하였고, 제3자에 대한 심판결정은 국세기본법제45조의2 제2항 제1호에 따른 후발적 경정청구 사유에도 해당하지 않는다고 보아 거부처분을 하였다. <표1> 청구인들의 신고내역 등
• 다. 청구인들은 이에 불복하여 2023.11.10. 이의신청을 거쳐 2024.3.26.에 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인들이 쟁점주식선택권 행사에 따른 이익을 신고납부한 후 동종사건에 대한 조세심판원 결정(조심 2023서44, 2023.5.31.)이 있었으므로 경정청구 기간이 도과하였더라도 후발적 경정청구 사유에 해당하므로 경정청구를 거부한 처분은 위법·부당하다. (가) 국세기본법제45조의2 제2항 제1호에 따라 최초의 신고결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 제7장에 따른 심사청구, 심판청구,감사원법에 따른 심산청구에 대한 결정이나 소송에 대한 판결에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때 후발적 경정청구의 사유가 되어 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다고 규정하고 있다. (나) 조세심판원은 동일과세기간에 동종사건에 대하여 쟁점주식의 시가를 확인할 수 없다는 이유 등으로 제3자에게 한 부과처분을 취소하는 결정을 한 바 있으므로 제3자와 동일한 쟁점주식선택권을 동일 법인으로부터 동일한 조건으로 부여받고 행사하여 행사이익을 신고한 청구인들도 또한 후발적 경정청구 대상에 해당한다.

(2) 쟁점주식매수선택권 행사 당시 쟁점법인은 막대한 영업손실 및 자본잠식 상태였고 미국A 또한 마찬가지 상황이었을 것으로 추론되므로 쟁점주식의 시가는 ‘OOO’원으로 보아야하므로 쟁점주식의 시가를 OOO달러로 보아 신고한 것은 취소(경정)되어야 한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구인들은 청구인들이 아닌 제3자의 불복과 관련한 조세심판원 결정을 국세기본법제45조의2에 따른 후발적 경정청구사유에 해당한다고 보아 경정청구기간인 법정신고납부기한 이후 5년이 도과하여 경정청구를 하였으나, 제3자의 불복과 관련한 심판 결정 등은 후발적 경정청구 사유에 해당하지 않으므로 이를 거부한 처분은 적법하다. 대법원에서도 제3자에 대한 심판결정은 후발적 경정청구 사유에 해당하지 않는다고 판시(대법원 2013.5.9. 선고 2012두28001 선고)하고 있고 조세심판원 결정(조심 2021인4968, 2022.3.4.외 다수)도 일관되게 이를 부인하고 있으므로 경정청구를 거부한 처분은 타당하다.

(2) 설령 청구인들의 주장과 같이 후발적 경정청구 사유에 해당한다 하더라도 시가에 관한 입증책임은 청구인들에게 있고 쟁점법인에서 쟁점주식의 시가를 OOO달러로 회신한바 있으므로 청구인들이 이를 시가로 보아 수정신고 또는 기한후신고한 것을 경정할 이유가 없다.

• 가. 쟁점

① 동종사건에 대한 조세심판원 결정을 이유로 후발적 경정청구를 할 수 있는지 여부

② 쟁점주식선택권 행사 당시 쟁점법인이 제출한 쟁점주식의 가치를 쟁점주식의 시가로 볼 수 있는지 여부

• 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제45조의2 (경정 등의 청구) ② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 제7장에 따른 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구에 대한 결정이나 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때 (2) 소득세법 제21조 (기타소득) ① 기타소득은 이자소득ㆍ배당소득ㆍ사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득ㆍ퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

22. 퇴직 전에 부여받은 주식매수선택권을 퇴직 후에 행사하거나 고용관계 없이 주식매수선택권을 부여받아 이를 행사함으로써 얻는 이익 (3) 소득세법 시행령 제38조 (근로소득의 범위) ① 법 제20조에 따른 근로소득에는 다음 각 호의 소득이 포함되는 것으로 한다.

17. 법인의 임원 또는 종업원이 해당 법인 또는 해당 법인과 법인세법 시행령 제2조제5항 에 따른 특수관계에 있는 법인(이하 이 호에서 “해당 법인등”이라 한다)으로부터 부여받은 주식매수선택권을 해당 법인등에서 근무하는 기간 중 행사함으로써 얻은 이익(주식매수선택권 행사 당시의 시가와 실제 매수가액과의 차액을 말하며, 주식에는 신주인수권을 포함한다) (4) 법인세법 시행령(2018.2.13. 대통령령 제28640호로 개정되기 전의 것) 제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.

1. (생 략)

2. 상속세 및 증여세법 제38조·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조 를 준용하여 평가한 가액. (후문 생략)

(5) 상속세 및 증여세법(2017.12.19. 법률 제15224호로 개정되기 전의 것) 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

• 가. ("상장주식“ 관련, 생략)
• 나. 가목 외의 주식등은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인들은 쟁점주식선택권을 부여받은 이후 2017년에 쟁점주식선택권을 각각 행사하였고, 이후 쟁점주식의 시가를 1주당 OOO달러로 하여 기타소득으로 수정신고 또는 기한후신고를 하였다. (나) 청구인들과 같은 조건으로 쟁점법인으로부터 쟁점주신선택권을 부여받고 쟁점주식선택권을 행사한 제3자(B)에 대한 종합소득세 부과처분과 관련한 불복청구(조심 2023서44 2023.5.31.)에서 우리 원은 아래 <표2>와 같이 쟁점법인이 제출한 쟁점주식에 대한 시가 (1주당 OOO달러)를 쟁점주식의 시가로 보기 어렵다는 이유 등으로 부과처분을 취소하는 결정을 하였고, 청구인들은 해당 심판 결정을 확인한 후 2023.6.27.부터 2023.7.12.까지 각각 경정청구를 하였으나, 처분청은 경정청구기한(5년)이 경과하였고 후발적 경정청구 사유에도 해당하지 않는다는 이유로 거부처분을 하였다. <표2> 조심 2023서44 심판 결정 주문 및 이유

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 동종사건에 대한 조세심판원의 결정이 있었으므로 경정청구기한이 경과한 청구인들에게도 후발적 경정청구 사유가 존재한다고 주장하나, 국세기본법제45조의2 제2항 제1호는 최초의 신고·결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위들이 그에 관한 제7장에 따른 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구에 대한 결정이나 소송에 대한 판결에 의하여 다른 것으로 확정된 경우 후발적 경정청구 사유에 해당하여 그 사유가 발생한 것을 안 날로부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다고 규정하고 있으나, 청구인들과 같이 직접 불복을 거치지 아니하고 경정청구기한인 5년이 경과한 후 동종사건의 심판청구 결정을 근거로 경정청구를 제기하는 경우에는 국세기본법제45조의2 제2항에 따른 후발적 경정청구 사유에 해당하는 것으로 보이지 않으므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 쟁점②는 쟁점①에서 후발적 경정청구 사유에 해당하지 않은 것으로 판단함에 따라 심리의 실익이 없으므로 이를 생략한다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 청구인들 상세 및 경정청구 내역 등