쟁점①에 대하여 살피건대, 주택의 부속토지를 주택으로 보는 이상 처분청이 청구법인에게 한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단되고, 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 주택 건물 소유자가 부속토지를 무단 점유하여 주택을 건축한 경우 종부세 과세대상에 포함하지 아니한다는 별도의 규정이 없는 점 등에 비추어 처분청이 청구인에게 한 종부세 부과처분은 달리 잘못이 없으나, 22∼23년 귀속 종부세를 산정함에 있어 이미 철거된 주택의 부속토지 면적이 확인됨에서 이를 주택의 부속토지에 포함하여 과세표준과 세액을 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단됨
[사건번호] 조심2024서0770 (2024.12.27) [세 목] 종합부동산 [결정유형] 경정 --------------------------------------------------------------------------------- [제 목] 주택의 부속토지만을 소유한 종중에게 주택분 종부세를 부과한 처분이 부당하다는 청구주장의 당부등 [결정요지] 쟁점①에 대하여 살피건대, 주택의 부속토지를 주택으로 보는 이상 처분청이 청구법인에게 한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단되고, 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 주택 건물 소유자가 부속토지를 무단 점유하여 주택을 건축한 경우 종부세 과세대상에 포함하지 아니한다는 별도의 규정이 없는 점 등에 비추어 처분청이 청구인에게 한 종부세 부과처분은 달리 잘못이 없으나, 22∼23년 귀속 종부세를 산정함에 있어 이미 철거된 주택의 부속토지 면적이 확인됨에서 이를 주택의 부속토지에 포함하여 과세표준과 세액을 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단됨 [관련법령] [참조결정] 조심2020중1943 [따른결정] --------------------------------------------------------------------------------- [주 문] OO세무서장이 2023.11.21., 2023.11.22., 2023.11.27. 청구법인에게 한 2021년 ～ 2023년 귀속 종합부동산세 합계 OOO원과 농어촌특별세 합계 OOO원의 각 부과처분은 경기도 남양주시 OOO 대 644㎡의 토지를 2022년 귀속 종합부동산세 및 2023년 귀속 종합부동산세를 계산시 종합합산과세대상 토지로 구분하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청 구는 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 이 건 부과처분은 다음과 같은 사유로 헌법과 법률에 위반된다. (가) 이 건 부과처분 중, 종중과 아무런 관계가 없는 타인이 종중의 토지에 임의로 주택을 지어 살고 있는 경우에 종중이 그 부속토지의 소유자라고 하여 그 주택의 부속토지에 대하여 종합부동산세를 부과하는 것은 헌법상의 자기책임의 원칙에 위배되어 위법하다. 건물의 소유자들이 임의로 주택 등 건축물을 건축하였고, 청구법인은 토지사용을 허락한 사실이 없을 뿐만 아니라 건축물의 철거를 지속적으로 요청하여 왔는바, 실제로 청구법인은 c(사망), d, e 3인에게 십수년전부터 점유토지 반환 및 건물의 철거를 요청하여 왔으며, 이중 b 거주 주택건물은 2년에 걸친 토지반환소송에 의해 2021년 12월경 철거되었다. <표3> 쟁점토지의 타인 소유 주택(건물) OOO ※ 과세기준일 현재 멸실된 주택은 종합부동산세 과세대상에서 제외되어야 함 * ‘ OOO B’를 ‘B’로 표기함 (나) 주택은 사람이 장기간 기거할 수 있는 주택건물과 그 부속토지를 합한 것이므로 주택건물을 소유하지 않고 부속토지만을 소유한 경우는 주택(주택건물과 그 부속토지)을 소유하였다고 볼 수 없으므로 주택에 대한 종합부동산세를 부과할 수 없고, 타인 소유 주택 등 건축물의 부속토지를 소유한 토지 소유자가지방세법에 의하여 주택분 재산세를 납부하는 것은 부속토지의 재산세를 납부하는 것이지 주택 중 건물의 재산세를 납세하는 것이 아니므로 주택의 부속토지만을 소유하고 있는 자는 주택에 대한 종합부동산세의 납세의무자가 될 수 없다고 보아야 한다. 종합부동산세의 과세표준은 주택(건축물과 부속토지)의 공시가격을 기준으로 하는 것이므로 부속토지만을 합산하여 주택분 종합부동산세의 과세표준을 적용할 수 없고, 주택의 부속토지만을 소유하는 자는 주택의 수 산정에 있어 주택으로 포함하지 않아야 한다. 소유 주택수를 나타내는 아래 <표4>와 같이 청구법인은 ‘사례3’ ‘주택의 부속토지만 보유한 경우’에 해당하므로 소유한 주택이 없는 것이다. <표4> 소유 주택수 사례 (단위: 채) 구 분 주택 1 주택 2 소유 주택수 건물 소유 토지 소유 건물 소유 토지 소유 사례1 A A 1 사례2 A A B A 1 사례3 B A C A 0 사례4 A A A A 2 (다) 주택의 부속토지만을 소유하는 자가 타인 소유의 주택으로 인하여 주택의 수에 산정되지 않아야 된다는 근거가 종합부동산세법 제8조 제4항 이다. 위 규정은 자신이 소유하지도 않고 처분할 수도 없는 타인 소유의 주택이 있는 토지(부속토지)를 소유하고 있다고 하여, 그 부속토지 소유자를 사람이 기거할 수 있는 주택, 또 투기대상인 주택을 소유하고 있다고 볼 수 없기 때문에 당연한 사항을 규정한 것이지 1가구 1주택을 소유한 자만을 위한 예외적인 규정이라고 볼 수 없다. 처분청의 의견대로 이를 예외규정으로 보게 되면 만약에 1가구 1주택을 소유한 자가 다수의 부속토지를 함께 소유하고 있어도 다주택으로 보지 않지만, 1주택도 없이 다수의 부속토지만을 가진 자는 다주택자로 본다는 논리인데 이는 법규정의 취지를 잘못 해석한 것이다. (라) 설령 주택 중 부속토지만을 소유한 자를 주택을 가진 것으로 보아 종합부동산세를 부과할 수 있다고 하더라도, 타인이 소유한 주택 등 건축물의 부속토지만을 소유한 종중에게 다수의 주택을 소유하였음을 전제로 투기자인 다주택자로 보아 다주택자 중과세율 등을 적용한 이 건 부과처분은 누가 보아도 불균형하고 형평에 맞지 아니하는 해석이며, 종합부동산세법의 입법취지에도 부합하지 않는 해석이다. 처분청은 2021년도분 종합부동산세와 관련하여 종합부동산세법제9조 제2항을 적용하여 청구법인을 다주택자로 보아 6%의 최고세율을 적용하였고, 정부는 2022년 시행령을 개정하면서 종합부동산세법 시행령제4조의3 제1항 제7호에서 대통령으로 정하는 경우에 ‘종중’을 포함시킴에 따라 2022년분 종합부동산세는종합부동산세법제9조 제1항 제2호에 따른 세율인 2.2%를 적용하였으며, 2023년분 종합부동산세의 경우에는 종합부동산세법제9조 제1․2항을 개정하여 세율 1%를 적용하여 종합부동산세를 부과하였다. 위와 같은 법률과 시행령의 개정과정은 근본적으로 주택 등 건물을 소유하지 않고 부속토지만을 소유한 재산세 납세의무자에게 소유하지 않은 주택(건물)을 소유한 것으로 의제하여 종합부동산세를 부과한 것이 종합부동산세의 입법취지에 비추어 부당하고 부적절하다는 반성에서 비롯된 것이다. 정부는 당초 2021년도에 시행된종합부동산세법의 문제점을 스스로 인정하였고, 이를 수정하여 2022년과 2023년 개정 이후에는 불합리한 점을 일부 개선하였다. 그렇다면 조세심판원에서도 그 취지에 따라 2023년의 개정 이전에 잘못된 입법에 의하여 부과된 이 건 부과처분을 적극적인 해석을 통하여 구제할 수 있을 것이다. 2021 년․ 2022년분 종합부동산세와 관련한 과중한 부과처분은 2023년의 법률개정으로 장래에 다시 발생할 염려는 없기 때문에 2021년 및 2022년분 종합부동산세 부분에 대해 구제를 한다고 하더라도 큰 부담이 없을 것이다. (마) 이 건 부과처분은 헌법재판소의 위헌심판결정에 나타난 취지에 비추어도 헌법에 위반된다. 나아가종합부동산세법제1조의 입법목적과 입법취지에도 어긋나고, 타 법률(국세기본법상의 실질과세원칙, 소득세법 중 양도소득세)의 규정의 취지에 비추어 보아도 위법한 것이다.
(2) 쟁점부속토지 중 토지 무단점유로 건축된 주택(망 b, e, 망 c(상속인 f), d 소유의 주택 등 건축물의 부속토지 합계 1,712㎡)의 부속토지 또는 이미 철거된 주택과 관련된 토지 면적(망 b 소유의 주택 등 건축물의 부속토지 644㎡)은 과세제외되어야 한다. (가) 이 건 부과처분 중 주택건물 소유자들이 종중의 허락없이 종중소유 토지를 무단 점유하여 주택건물을 건축한 ① 망 b, ② e, ③ c(상속인 f), ④ d의 주택건물의 각 부속토지의 합계 1,712㎡에 대하여 과세한 것은 헌법상의 자기책임의 원칙에 어긋난 것으로 취소되어야 한다. (나) (부과대상면적 산정 잘못) 건물의 부속토지가 아닌 토지부분(철거된 b 주택의 부속토지)을 주택의 부속토지에 포함시켜 종합부동산세를 부과한 위법이 있으므로 그 부분은 취소되어야 한다. 전술한 바와 같이 소송을 통해 2021년 12월경 쟁점토지에서 망 b의 주택이 철거되어 2022년에는 b 주택의 부속토지였던 부분은 주택의 부속토지가 아니므로 주택분 재산세 및 주택분 종합부동산세의 과세대상에서 제외되어야 하나, b 소유의 주택에 대한 부속토지 면적이 주택이 멸실된 이후인 2022년, 2023년에도 g 소유의 주택에 대한 부속토지로 합산되어 재산세(토지분)가 부과되었고, 더불어 종합부동산세도 부과되었다(주택분 정기과세내역서 참조). g 소유의 주택에 대한 부속토지는 오래전부터 현재까지 블록담장으로 둘러싸여 있어 b 소유의 주택에 대한 부속토지와는 명백하게 구분이 되어 있음에도 과세관청은 b 소유의 주택에 대한 부속토지를 g 소유의 주택에 대한 부속토지로 보아 주택의 토지분 재산세와 종합부동산세를 부과하였고, 처분청 역시 동일하게 2022년, 2023년 귀속 종합부동산세 과세시 과세대상 면적으로 포함하였는바 과세대상 면적을 착오한 위법이 있다.
(3) 처분청이 제시한 대법원 판례는 구체적인 사안을 달리하여 이 건 부과처분에에 적용될 것이 아니고, 그 판시 내용의 일부도 장차 그대로 유지될 것인지 의심스러운 판례이므로 원용할 수 없는 판례이다.
(1) 종합부동산세법상, 과세기준일 현재 ‘주택분 재산세’의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있고, 지방세법상 ‘주택’의 ‘건물’과 ‘부속토지’의 소유자가 다를 경우, 각 소유자가 그 ‘주택’에 대한 산출세액을 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분 계산한 부분에 대해서 각각 ‘재산세 납세의무’를 부담하도록 하고 있으므로 주택의 부속토지를 주택으로 보아 청구법인도 주택에 대한 종합부동산세 납세의무자에 해당하며, 2021 ～ 2023년 각 과세기준일 현재 주택분 종합부동산세 과세대상인 ‘주택’을 다수 소유하고 있으므로 이에 상응하는 법정 세율을 적용하여 종합부동산세 등을 부과한 이 건 처분은 적법하다.
(2) 청구법인은 쟁점부속토지 중 일부에 있어 주택건물 소유자들이 무단으로 점유하여 동 건물을 건축하였음을 주장하면서 해당 부속토지는 주택분 종합부동산세 과세대상에서 제외되어야 한다고 주장하나, 청구법인이 제시한 입증자료만으로는 이러한 사실을 뒷받침하기 어려워 보이고, 설령 그러한 사실이 있더라도 해당 부속토지를 주택에 대한 종합부동산세 과세대상에서 제외하여야 한다는 예외적인 규정은 확인되지 않으므로 청구법인의 주장은 이유 없다. 주택의 부속토지만을 소유한 경우에도 주택분 종합부동산세 과세대상에 해당하며, 다주택의 부속토지를 보유한 청구법인에 이에 상응하는 종합부동산세 세율을 적용한 이 건 부과처분은 적법하다. 종합부동산세법제7조 제1항에 따르면 과세기준일 현재 ‘주택분 재산세’의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있는 한편지방세법제104조 제3호에 의하면 재산세 과세대상인 ‘주택’은주택법제2조 제1항에 따른 ‘주택’을 말하며, 그 ‘주택’은 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 의미하고, 지방세법제107조 제1항 제2호에서는 주택분 재산세의 과세대상인 ‘주택’의 건물과 부속토지 소유자가 다를 경우에는 각 소유자가 그 ‘주택’에 대한 산출세액을 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분 계산한 부분에 대해서는 각 소유자가 재산세 납세의무를 부담하도록 규정하고 있으므로 주택의 부속토지만을 소유한 청구법인도 주택분 종합부동산세 납세의무자에 해당한다. 청구법인은 종합부동산세법제8조 제4항이 주택의 부속토지만을 소유한 자는 주택의 수로 산정하지 않는 근거라고 주장하고 있으나, 해당 법령은 종합부동산세 과세표준을 산정함에 있어 1세대가 1주택과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 그 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지)를 소유한 경우 1세대 1주택으로 보아 공제금액 등을 적용한다는 것으로, 이는 주택의 부속토지만을 소유한 경우도 원칙적으로 ‘주택’을 소유한 경우에 해당한다는 전제 아래 1세대의 세대원들이 1주택과 함께 다른 주택의 부속토지만을 소유하고 있는 경우에는 예외적으로 그 다른 주택의 부속토지를 주택으로 보지 않음으로써 그 1주택의 소유자를 1세대 1주택자의 범위에 포함한다는 취지로, 법인으로 보는 단체에 해당하는 청구법인에 대해서는 해당 법령이 적용되지 않는다. 대법원은 또한 ‘주택분 재산세의 과세대상인 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우에는 건물 소유자와 부속토지 소유자는 각기 주택분 재산세를 안분하여 납세할 의무를 부담하므로 결국 부속토지의 소유자도 주택분 재산세의 과세상인 주택을 소유하고 있는 것으로 보아야 한다’고 판시하였는바(대법원 2012.6.28. 선고 2010두23910 판결), 주택의 부속토지만을 보유한 소유자도 주택분 재산세의 과세대상인 ‘주택’을 소유하고 있는 것으로 보아야 하므로, 청구법인은 각 과세기준일 현재 다주택을 소유하고 있는 법인에 해당하는바, 처분청은 2021년 귀속 종합부동산세액 산출 시 종합부동산세법제9조 제2항 제2호에 따른 세율(6%)을 적용, 2022년 귀속 종합부동산세액 산출 시 청구법인이 동법 시행령 제4조의3 제1항 제7호에 해당되어 동법 제9조 제1항 제2호의 일반 누진세율(1.2∼6%) 중 2.0%를 적용, 2023년 귀속 종합부동산세액 산출 시 2022년 개정된 동법 제9조 제1항 제1호의 누진세율(0.5～2.7%) 중 1%를 적용한 이 건 부과처분은 적법하다.
(3) 쟁점부속토지 위 주택 중 일부는 주택건물의 소유자가 청구법인 소유 토지를 무단 점유하여 건축하였다는 청구법인의 주장만으로 해당 부속토지에 대한 이 건 부과처분을 취소할 수 없다. 종합부동산세는 재산세의 후행 세목으로서 쟁점부속토지 관할 지방자치단체장이 쟁점부속토지에 대하여 주택분 재산세를 과세하였고, 처분청에 통보한 자료에 의거하여 이 건 부과처분이 이루어진 것으로, 선행 세목인 재산세 부과처분이 변경되지 않는 한 이 건 부과처분을 취소할 수 없다. 그리고, 청구법인이 위와 같은 주장에 대해 제출한 입증자료를 살펴봤을 때, 청구법인이 수년 전부터 주택건물 소유자들과 쟁점부속토지에 대한 임대차계약을 체결하고 임대료를 수취한 점(서류상 주택건물 소유자들을 ‘임차인’으로 지칭), 종합부동산세 등 보유세 납부를 위해 임대료를 인상하려고 한 정황이 확인되는 점, 주택건물 대부분이 건축된 지 상당히 오랜기간이 경과하였음에도 이 건 부과처분에 이르러서야 주택건물의 철거 등을 요청하는 문서를 발송한 점 등으로 보아 쟁점부속토지가 청구법인의 승낙 없이 무단 점유되어 사용되었다는 주장은 인정하기 어렵다. 설령 청구법인의 주장을 인정하더라도, 종합부동산세법상 주택의 부속토지 소유자에게 주택분 종합부동산세를 과세함에 있어 주택 건물 소유자가 부속토지를 무단 점유하여 주택을 건축하였다는 사정이 있다고 하여 이를 종합부동산세 과세대상에 포함하지 아니한다는 별도의 규정 혹은 예외적인 사유도 확인되지 않는다.
(4) 청구법인은 쟁점부속토지 중 실제 주택의 부속토지에 해당하지 않는 면적은 주택분 종합부동산세 과세대상에서 제외되어야 한다고 주장하지만, 해당 토지에 대해 주택분 재산세가 부과된 이상 이 건 부과처분은 적법하다. 쟁점부속토지 중 2021년에 철거된 주택의 부속토지에 해당하였던 면적에 대하여는 2022년 및 2023년 귀속 종합부동산세 과세대상에서 제외하여야 한다는 청구법인의 주장 또한, 위에서 살펴본 바와 같이 쟁점부속토지 소재지 관할 지방자치단체장이 토지 현황 등을 재조사하여 선행 세목인 주택분 재산세를 경정한 후 해당 자료를 통보할 경우 그에 따라 결정할 사안으로 판단된다.
(5) 이 건 부과처분 및 근거 법률이 헌법에 위반되는지 여부는 조세심판청구 대상에 해당하지 아니한다. 헌법 제107조 제1항과 제2항은 법률과, 명령·규칙 또는 처분의 위헌·위법 여부에 관하여 각 헌법재판소와 대법원이 이를 최종적으로 심사할 권한을 가진다고 규정하고 있고, 국세기본법제55조 제1항은 조세심판청구의 범위에 관하여 “이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자”라고 규정하고 있는바, 조세심판청구의 대상은 조세부과 등의 처분이 세법에 위반되어 위법하거나 부당한지 여부이지 그 처분 및 근거법률의 위헌 여부는 조세심판청구의 대상에 해당하지 아니한다.
① (주위적) 주택의 부속토지만을 소유한 종중에게 주택분 종합부동산세를 부과한 처분이 부당하다는 청구주장의 당부
② (예비적) 쟁점부속토지 중 토지 무단점유로 건축된 주택 및 이미 철거된 주택에 대한 면적은 과세제외되어야 한다는 청구주장의 당부
(1) 종합부동산세법(2021.9.14. 법률 제18449호로 개정되기 전의 것) (가) 2021.9.14., 법률 제18449호로 일부 개정된 것 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각호와 같다.
3. “주택”이라 함은 지방세법 제104조 제3호 에 의한 주택을 말한다. 다만, 같은 법 제13조 제5항 제1호에 따른 별장은 제외한다.
4. “토지”라 함은 지방세법 제104조 제1호 에 따른 토지를 말한다.
5. “주택분 재산세”라 함은 지방세법 제105조 및 제107조에 따라 주택에 대하여 부과하는 재산세를 말한다.
6. “토지분 재산세”라 함은 지방세법 제105조 및 제107조에 따라 토지에 대하여 부과하는 재산세를 말한다. 제7조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 제8조(과세표준) ① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.
④ 제1항을 적용할 때 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제외한다)과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우에는 1세대 1주택자로 본다. 제9조(세율 및 세액)
① 주택에 대한 종합부동산세는 다음 각 호와 같이 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 과세표준에 해당 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(이하 “주택분 종합부동산세액”이라 한다)으로 한다. (각 호 생략)
② 납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체(공공주택특별법 제4조 에 따른 공공주택사업자 등 사업의 특성을 고려하여 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다)인 경우 제1항에도 불구하고 과세표준에 다음 각 호에 따른 세율을 적용하여 계산한 금액을 주택분 종합부동산세액으로 한다.
1. 2주택 이하를 소유한 경우(조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우는 제외한다): 1천분의 30
2. 3주택 이상을 소유하거나, 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우: 1천분의 60 제11조(과세방법) 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 지방세법 제106조 제1항 제1호 에 따른 종합합산과세대상(이하 “종합합산과세대상”이라 한다)과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상(이하 “별도합산과세대상”이라 한다)으로 구분하여 과세한다. (나) 2022.9.15., 법률 제18977호로 일부 개정된 것 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각호와 같다.
3. “주택”이라 함은 지방세법 제104조 제3호 에 의한 주택을 말한다. 다만, 같은 법 제13조 제5항 제1호에 따른 별장은 제외한다.
4. “토지”라 함은 지방세법 제104조 제1호 에 따른 토지를 말한다.
5. “주택분 재산세”라 함은 지방세법 제105조 및 제107조에 따라 주택에 대하여 부과하는 재산세를 말한다.
6. “토지분 재산세”라 함은 지방세법 제105조 및 제107조에 따라 토지에 대하여 부과하는 재산세를 말한다. 제7조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 제8조(과세표준) ①
① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.
④ 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 1세대 1주택자로 본다.
1. 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제외한다)과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우
2. 1세대 1주택자가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하여 일시적으로 2주택이 된 경우로서 대통령령으로 정하는 경우
3. 1주택과 상속받은 주택으로서 대통령령으로 정하는 주택(이하 “상속주택”이라 한다)을 함께 소유하고 있는 경우
4. 1주택과 주택 소재 지역, 주택 가액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 지방 저가주택(이하 “지방 저가주택”이라 한다)을 함께 소유하고 있는 경우 제9조(세율 및 세액)
① 주택에 대한 종합부동산세는 다음 각 호와 같이 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 과세표준에 해당 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(이하 “주택분 종합부동산세액”이라 한다)으로 한다. (각 호 생략)
② 납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체(공공주택특별법 제4조 에 따른 공공주택사업자 등 사업의 특성을 고려하여 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다)인 경우 제1항에도 불구하고 과세표준에 다음 각 호에 따른 세율을 적용하여 계산한 금액을 주택분 종합부동산세액으로 한다.
1. 2주택 이하를 소유한 경우(조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우는 제외한다): 1천분의 30
2. 3주택 이상을 소유하거나, 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우: 1천분의 60 제11조(과세방법) 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 지방세법 제106조 제1항 제1호 에 따른 종합합산과세대상(이하 “종합합산과세대상”이라 한다)과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상(이하 “별도합산과세대상”이라 한다)으로 구분하여 과세한다. (다) 현행(2023.4.18., 법률 제19342호로 일부 개정된 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각호와 같다.
3. “주택”이라 함은 지방세법 제104조 제3호 에 의한 주택을 말한다.
4. “토지”라 함은 지방세법 제104조 제1호 에 따른 토지를 말한다.
5. “주택분 재산세”라 함은 지방세법 제105조 및 제107조에 따라 주택에 대하여 부과하는 재산세를 말한다.
6. “토지분 재산세”라 함은 지방세법 제105조 및 제107조에 따라 토지에 대하여 부과하는 재산세를 말한다. 제7조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 제8조(과세표준)
① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액에서 다음 각 호의 금액을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.
1. 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 “1세대 1주택자”라 한다): 12억원
2. 제9조 제2항 제3호 각 목의 세율이 적용되는 법인 또는 법인으로 보는 단체: 0원
3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 자: 9억원
④ 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 1세대 1주택자로 본다.
1. 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제외한다)과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우
2. 1세대 1주택자가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하여 일시적으로 2주택이 된 경우로서 대통령령으로 정하는 경우
3. 1주택과 상속받은 주택으로서 대통령령으로 정하는 주택(이하 “상속주택”이라 한다)을 함께 소유하고 있는 경우
4. 1주택과 주택 소재 지역, 주택 가액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 지방 저가주택(이하 “지방 저가주택”이라 한다)을 함께 소유하고 있는 경우 제9조(세율 및 세액)
① 주택에 대한 종합부동산세는 다음 각 호와 같이 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 과세표준에 해당 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(이하 “주택분 종합부동산세액”이라 한다)으로 한다. (각 호 생략)
② 납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체인 경우 제1항에도 불구하고 과세표준에 다음 각 호에 따른 세율을 적용하여 계산한 금액을 주택분 종합부동산세액으로 한다.
1. 상속세 및 증여세법 제16조 에 따른 공익법인등(이하 이 조에서 “공익법인등”이라 한다)이 직접 공익목적사업에 사용하는 주택만을 보유한 경우와 공공주택 특별법 제4조 에 따른 공공주택사업자 등 사업의 특성을 고려하여 대통령령으로 정하는 경우: 제1항 제1호에 따른 세율
2. 공익법인등으로서 제1호에 해당하지 아니하는 경우: 제1항 각 호에 따른 세율
3. 제1호 및 제2호 외의 경우: 다음 각 목에 따른 세율
① 법 제9조 제2항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 납세의무자가 다음 각 호의 법인 또는 법인으로 보는 단체인 경우를 말한다.
7. 종중(宗中) (나) 2022.9.23., 대통령령 제32918호로 일부 개정된 것 제4조의4(일반 누진세율이 적용되는 법인 등)
① 법 제9조 제2항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 납세의무자가 다음 각 호의 법인 또는 법인으로 보는 단체인 경우를 말한다.
7. 종중(宗中) (다) 2022.2.15. 대통령령 제32425호로 개정되기 전의 것 ※ 이 건 종합부동산세 과세기준일(2021.6.1.) 현재 시행령 ☞ 종중에 대한 규정은 없음 제4조의3(일반 누진세율이 적용되는 법인 등) ① 법 제9조 제2항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 납세의무자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인 또는 법인으로 보는 단체인 경우를 말한다.
1. 공공주택 특별법 제4조 제1항 에 따른 공공주택사업자
2. 상속세 및 증여세법 제16조 제1항 에 따른 공익법인등
3. 주택법 제2조 제11호 의 주택조합
4. 도시 및 주거환경정비법 제24조 부터 제28조까지 및 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법 제17조 부터 제19조까지의 규정에 따른 사업시행자
5. 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제2호 의 민간건설임대주택을 2호 이상 보유하고 있는 임대사업자로서 해당 민간건설임대주택과 다음 각 목에서 정하는 주택만을 보유한 경우
(3) 지방세법 제105조(과세대상) 재산세는 토지, 건축물, 주택, 항공기 및 선박(이하 이 장에서 “재산”이라 한다)을 과세대상으로 한다. 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지 제107조(납세의무자) ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유 하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.
2. 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우: 그 주택에 대한 산출세액을 제4조 제1항 및 제2항에 따른 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분계산한 부분에 대해서는 그 소유자 (4) 지방세법 시행령 제110조의2(재산세 세율 특례 대상 1세대 1주택의 범위)
④ 제1항 및 제2항을 적용할 때 주택의 공유지분이나 부속토지만을 소유한 경우에도 각각 1개의 주택으로 보아 주택 수를 산정한다. 다만, 1개의 주택을 같은 세대 내에서 공동소유하는 경우에는 1개의 주택으로 본다.
(1) 청구법인은 2011.10.19. 법인으로 보는 단체로 등록하여 승인을 받 았으며, 2021년 ～ 2023년 귀속 종합부동산세 과세기준일(2021.6.1., 2022.6.1., 2023.6.1.) 현재 이 건 쟁점 토지를 소유하고 있고, 쟁점토지 내에는 타인 소유 주택이 위 <표1>과 같이 있다. 청구법인은 1968.6.21.부터 현재까지 쟁점토지를 소유하고 있는 것이 부동산등기사항전부증명서로 확인되고, 재산세 과세내역에 의하면 2021.6.1. 당시 쟁점토지 위에 6채의 타인 소유 주택이 있었으며, 2022.6.1., 2023.6.1. 당시에는 망 b이 소유한 주택을 제외한 5채의 타인소유 주택이 쟁점토지 위에 있었고, 쟁점토지에 대한 2021년 내지 2023년 귀속 재산세는 주택분 재산세가 부과된 것으로 확인된다.
(2) 처분청은 2021년 11월경, 2022년 11월경 청구법인에게 2021년 및 2022년 귀속 종합부동산세 등을 각 OOO원(농어촌특별세 OOO원 포함), OOO원(농어촌특별세 OOO원 포함)을 결정ㆍ고지하였으나 청구법인이 2021.12.9., 2022.12.8. 2021년 및 2022년 귀속 종합부동산세 등을 각 OOO원으로 신고하자 2021년 12월경 및 2022년 12월경 당초 고지한 종합부동산세를 취소하였고, 청구법인은 2023년 귀속 종합부동산세 등에 대하여는 2021년 및 2022년 귀속 종합부동산세 등과 달리 신고하지 아니하였다.
(3) 그 후 처분청은 2021년 및 2022년 귀속 종합부동산세 정기신고분 신고 불 일치 과세자료에 따라 청구법인을 주택 6채 및 5채(타인소유 주택의 쟁점부속토지를 주택 각 6채, 5채로 계산)의 소유자로 보아 타인소유 주택에 대한 산출세 액을 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비 율로 안분계산하여 2023.11.21., 2023.11.22., 위 <표1>과 같이 청구 법인에게 2021년 및 2022년 귀속 종합부동산 세 합계 OOO 원 (가산세 OOO원 포 함), 농어촌 특별세 OOO원(가산세 OOO원 포함)을 경정ㆍ고 지하 였고, 2023.11.27. 청구법인에게 2023년 귀속 종부동산세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원을 결정․고지하였다. 처분청이 청구법인에게 한 2021년～2023년 귀속 종합부동산세 과세대상 상세 내역은 위 <표1>과 같다.
(4) 청구법인은 쟁점토지 위에 주택들이 무단으로 건축되었고, 동 주택의 소유자들에게 건축물의 철거를 지속적으로 요청하여 왔다고 주장하였고, 토지점유자 중 망 b에게 토지반환소송을 제기하여 2021년 12월경 동 주택을 철거한 것으로 확인된다.
(5) 청구법인은 이 건 부과처분과 관련하여 심판청구 시 및 항변 시 제출한 증빙자료는 다음 <그림1>과 같다. <그림1> 청구법인이 제출한 증빙 OOO b의 주택 철거와 관련하여 관련 소송 진행 경과와 주택 철거 완료 내역, 철거 주택 등에 대한 측량결과 등을 다음 <그림2>와 같이 제출하였다. <그림2> 소송 진행 경과와 주택 철거 완료 내역, 철거 주택 등에 대한 측량결과 등 OOO (6) 종합부동산세법 제8조 및 제9조와 관련 규정의 개정내용 등은 아래 <표5>와 같다. <표5> 종합부동산세법 제8조 및 제9조 개정내용 ㅇ 종전 주택에 대한 종합부동산세는 소유 주택 수에 따른 세율의 차등없이 과세표준 구간별로 적용하던 것을 2018.12.31. 법률 제16109호로 개정된 종합부동산세법(2019.1.1. 시행) 제9조 제1항에서 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 세율을 달리 적용하도록 하였고, 납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체인 경우 2020.8.18. 법률 제17478호로 개정된 종합부 동산세법(2021.1.1. 시행) 제9조 제2항에서 2주택 이하를 소유한 경우(조정대상지역에서 2주택을 소유한 경우는 제외)에는 3%의 세율을, 3주택 이상을 소유하거나 조정대상지역에서 2주택을 소유한 경우에는 6%의 단 일세율을 적용하도록 하였다. ㅇ 2020.8.12. 법률 제17473호로 개정된 지방세법(2020.8.2.부터 시행) 제13 조의2에는 주택 실수요자를 보호하고 투기수요를 근절하기 위해 법인이 주택을 취득하거나 1세대가 2주택 이상을 취득하는 경우 취득세율을 상향하도록 신설하였고, 해당 조문에 부속토지만을 소유하거나 취득하는 경우에도 주택을 소유하거나 취득한 것으로 보도록 규정하였다. ㅇ 종합부동산세법 제8조 제4항 에서 “제1항을 적용할 때 1주택(주택의 부 속토지만을 소유한 경우를 제외한다)과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우에는 1세대 1주택자로 본다.”고 규정하고 있는데, 해당 규정은 2009.5.27. 법률 제9710호로 개정된 종합부동산세법제8조로 신설 되었고, 개정이유를 “하나의 주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제외)과 다른 주택의 부속토지만을 함께 소유한 자의 경우 종합부동산세에 대한 조세부담을 완화하여 주기 위하여 1세대 1주택자로 간주하도록 하려는 것임” 으로 밝히고 있으나, 해당 규정은 종합부동산세법제8조 제1항을 적용 할 때에 적용하는 규정으로 법인이나 법인으로 보는 단체의 경우 적용하 지 아니한다. (7) 종합부동산세법 시행령 제ㆍ개정이유에 의하면, 2022.2.15. 대통령령 제32425호로 개정된 종합부동산세법 시행령 제4조의3 은 국민의 안정적인 주거확보를 지원하기 위하여 일반 누진세율이 적용되는 법인 또는 법인으로 보는 단체의 범위에 사회적 기업, 사회적 협동조합 및 종중(宗中)을 추가하였고, 위 규정은 부칙 제1조에 따라 공포한 날(2022.2.15.)부터 시행되었다.
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 주택의 부속토지만을 소유한 종중에게 주택분 종합부동산세를 부과한 처분은 위법․부당하다고 주장하나, 주택분 재산세의 과세대상인 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우에는 각 소유자가 그 주택에 대한 산출세액을 건 축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분하여 계산한 재산세의 납세의무를 부담하므로 결국 부속토지의 소유자도 주택분 재산세의 과세대상인 ‘주택’을 소유하고 있는 것으로 보아야 할 것인 점(대법원 2012.6.28. 선고 2010두23910 판결, 같은 뜻임), 청구법인은 법인으로 보는 단체로서 종합부동산세법 제8조 제1항 규정의 적 용대상으로 볼 수 없고, 종합부동산세법 제8조 제4항 의 서두에 해당 조항은 제8조 제1항을 적용할 때에 적용된다고 명시되어 있으므로 종합부동산세의 세율에 관한 제9조를 해석 및 적 용함에 있어 제8조 제4항을 원용하기는 어려워 보이는 점(조심 2020중1943, 2020.8.31., 같 은 뜻임), 종합부동산세법 제9조 제1항 은 2018.12.31. 부동산투기 억제 목적으로 3주택 이상을 소유하거나 조정대상지역 내 2주택을 소 유한 경우 세율의 차등을 두기로 한 것으로 주택의 부속토지를 주 택으로 보는 이상 해당 조항을 적용하지 아니할 예외적인 사유를 찾기 어렵고 주택 수에 포함하지 아니한다는 별도의 규정도 없는 점, 종합부동산세법 시행령 제ㆍ개정이유에 의하면, 2022.2.15. 대통령령 제32425호로 개정된 종합부동산세법 시행령 제4조의3 은 국민의 안정적인 주거확보를 지원하기 위하여 일반 누진세율이 적용 되는 법인 또는 법인으로 보는 단체의 범위에 종중(宗中)을 추가하였고, 위 규정은 부칙 제1조에 따라 공포한 날(2022.2.15.)부터 시행되었는바 2021년 귀속 종합부동산세를 산정함에 있어 2021.6.1. 납세의무가 성립되었으므로 위 개정 시행령을 적용할 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인에게 2021년 ～ 2023년 귀속 종합부동산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점부속토지 중 토지 무단점유로 건축된 주택 등에 대한 면적은 과세제외하여야 한다고 주장하나, 종합부동산세는 재산세의 후행 세목으로 쟁점부속토지에 대하여 관할지방자치단체로부터 주택분 재산세를 부과받았고, 동 재산세 부과처분이 변경 또는 취소되지 않았으며, 주택 건물 소유자가 부속토지를 무단 점유하여 주택을 건축한 경우 종합부동산세 과세대상에 포함하지 아니한다는 별도의 규정이 없는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인에게 2021년 ～ 2023년 귀속 종합부동산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 다만, 2022년 ～ 2023년 귀속 종합부동산세를 산정함에 있어서 소송 등에 따라 이미 철거된 주택의 부속토지 면적(644㎡)이 확인됨에도 이를 타인 소유 주택의 부속토지에 포함하여 과세표준과 세액을 계산하였으나, 이는 타인 소유 주택의 부속토지가 아니라 나대지로 종합합산과세대상 토지에 해당한다 할 것이다. 따라서 2022년 ～ 2023년 종합부동산세 과세기준일 현재 이미 철거된 주택의 부속토지 면적은 나대지로 종합합산과세대상 토지에 해당함에도 처분청이 이를 주택으로 구분하여 2022년 ～ 2023년 귀속 종합부동산세를 과세한 처분은 잘못이라고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
OO세무서장이 2023.11.21., 2023.11.22., 2023.11.27. 청구법인에게 한 2021년～2023년 귀속 종합부동산세 합계 OOO원과 농어촌특별세 합계 OOO원의 각 부과처분은 경기도 남양주시 OOO 대 644㎡의 토지를 2022년 귀속 종합부동산세 및 2023년 귀속 종합부동산세를 계산시 종합합산과세대상 토지로 구분하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.