쟁점할인액은 ‘공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액’에 해당하는 점, AAA와 제휴카드사 등이 이러한 업무제휴계약 등을 체결한 것은 고객 확보와 상품판매 증대 등을 통해 상호이익을 도모하는 데에 있고, 제휴카드사가 쟁점할인액을 부담하는 것은 공동의 이익증진을 위해 발생한 마케팅 비용 중 일부를 분담한 것에 해당하는 것으로 보이는바, 이를 두고 제휴카드사 등이 고객들이 청구법인에게 지급할 물품대금채무를 인수하였다거나 고객들을 대신하여 상품의 공급대가 일부를 지급하였다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 제휴카드사가 부담한 쟁점할인액은 부가가치세의 과세표준인 공급가액에 포함되지 않는 에누리액에 해당하는 것으로 보는 것이 타당하다고 판단됨
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점할인액은 청구법인과 고객 사이의 사전 약정에 따라 고객이 일정한 거래조건을 충족할 것을 조건으로 단말기 판매대금 중 일부를 사후적으로 직접 깎아준 금액이므로 부가가치세법상 에누리액에 해당한다. (가) 부가가치세법 제29조 제5항 에 의하면 에누리액은 재화 또는 용역의 공급과 관련하여 그 품질ㆍ수량 및 인도ㆍ공급대가의 결제 등의 공급조건이 원인이 되어 통상의 공급가액에서 직접 공제‧차감하는 것으로서, 거래상대방으로부터 실제로 받은 금액이 아니므로 부가가치세 과세표준에서 제외되고, 그 공제ㆍ차감의 방법에도 특별한 제한이 없는바, 공급자가 재화나 용역의 공급 시 통상의 공급가액에서 일정액을 뺀 가액만을 받는 방법뿐만 아니라 공급가액을 전부 받은 후 그 중 일정액을 반환하거나 또는 이와 유사한 방법으로도 발생할 수 있다. 따라서 고객이 재화를 구입하면서 사업자와 사전약정에 따라 그 대가의 일부를 할인받은 경우에 이는 통상의 공급가액에서 직접 공제‧차감되는 에누리액에 해당하므로 그 할인액은 부가가치세 과세표준에 포함되지 않는다(대법원 2016.8.26. 선고 2015두58959 전원합의체 판결 참조). (나) 또한 다수 판례에서 ‘사업자와 카드사가 공동마케팅 약정을 체결하고 그 약정된 조건에 따라 고객에게 재화의 공급가액의 전부 또는 일부를 청구할인 방식으로 할인’한 사안에 대하여 ① 사업자가 고객에게 재화를 공급하면서 고객과의 사이에 고객이 일정한 조건을 충족한 경우 할인을 제공하는 사전 할인 약정을 체결하고, ② 고객이 재화 또는 용역 구매 후 할인된 금액만을 특정 신용카드로 결제함으로써 상품의 대가를 지급한 것으로 처리하였다면, 사업자와 제휴카드사 사이의 사후적인 정산 여부를 불문하고 해당 청구할인액은 사전약정에 따라 재화의 통상 공급가액에서 직접 깎아준 것으로서 부가가치세법상 에누리에 해당하는 것으로 일관되게 판단하고 있다[대법원 2022.5.26. 선고 2022두34135 판결(OOO 판결), 대법원 2021.8.26. 선고 2021두38130 판결(OOO 판결), 대법원 2021.5.13. 선고 2021두31603 판결(OOO 판결)]. (다) 청구법인은 고객이 이동통신서비스에 가입하기 위하여 단말기를 구매할 때 ① 청구할인 대상 단말기를 구매하면서 ② 제휴신용카드를 사용하여 ③ 대금을 할부 결제하고 ④ 제휴신용카드를 한 달간 약정한 금액 이상으로 사용하는 내용의 ‘공급조건’을 충족하는 경우 단말기 판매대금 중 일부를 청구할인 방식으로 할인받을 수 있다는 점을 홍보하였고, 고객 또한 사전에 위와 같은 조건을 충족할 때 단말기 구매대금 중 일부를 할인받을 수 있다는 점을 인식하여 아래 [그림1]과 같이 청구법인과 단말기매매계약서를 작성하였으며, 위 공급조건을 모두 충족한 고객은 매월 제휴신용카드 이용대금 청구액 중 당초 약정된 금액의 청구할인을 받았다. [그림1] 단말기 매매계약서 중 제휴카드 할인 부분 (라) 쟁점할인액은 청구법인과 고객 사이의 ‘특정 재화의 구매’, ‘공급대가의 결제방식’ 및 ‘제휴신용카드의 사용’이라는 공급조건에 따라 단말기 구매대금을 사후적으로 직접 감액하기로 하는 계약에 따른 것으로, 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액으로서 부가가치세법상 에누리액에 해당한다.
(2) 제휴카드사로부터 지급받은 정산금은 청구법인, A 및 제휴카드사들 사이의 쟁점제휴계약에 따라 순차적으로 지급된 것일 뿐, 청구법인이 고객에게 공급한 단말기의 대가와 무관하므로 부가가치세 과세표준에 포함되지 않는다. (가) 부가가치세법제29조 제1항에서 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 규정하고 있고, 같은 조 제3항에서 제1항의 공급가액은 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함(부가가치세 제외)하는 것으로 규정한바, 사업자가 받는 금전 등 대가가 부가가치세 과세표준에 포함되기 위해서는 ‘재화와 용역의 공급’과 대가관계가 있어야 하는 반면, 사업자가 받는 것이 비록 재산적 가치를 가진 것이라고 하더라도 ‘재화와 용역의 공급’과 대가관계가 없다면 부가가치세 과세표준에 포함할 수 없다. (나) 공급자가 어떠한 공급과 관련하여 재화나 용역을 공급받는 자가 아닌 제3자로부터 금전 또는 금전적 가치가 있는 것을 받는 경우에 그것이 그 공급과 대가관계에 있는 때에는 부가가치세의 과세표준에 포함될 수 있을 것이나, 그것이 해당 공급과 구별되는 제3자와 공급자 사이의 다른 공급과 관련이 있을 뿐 해당 공급과 대가관계가 있다고 볼 수 없는 경우에는 해당 공급에 관한 부가가치세의 과세표준에 포함되지 않고(대법원 2016.6.24. 선고 2014두144 판결 등 참조), 사업자가 제휴사와 제휴계약을 맺어 할인제도를 공동으로 운영하면서 제휴사들로부터 할인액 중 일부를 정산금으로 지급받았더라도 정산금이 사업자의 ‘재화 또는 용역의 공급’과 대가관계에 있지 아니한 경우 사업자의 부가가치세 과세표준에 포함될 수 없다(서울고등법원 2019.10.2. 선고 2018누66557 판결 등). (다) 쟁점제휴계약에 따르면, 청구법인 및 제휴카드사가 공동으로 청구할인제도를 운영하면서 청구할인 조건을 갖춘 고객에게 제휴신용카드이용대금 청구액에서 청구할인하는 방식으로 단말기 구입대금을 할인해 주고, 청구할인제도로 인한 단말기 구입대금 할인액은 모두 제휴카드사들이 부담하며, 청구법인이 제휴카드사로부터 지급받은 단말기 할부대금은 아래 [그림2]와 같이 ‘단말기 판매대금’ 및 ‘쟁점할인액에 대한 정산금’으로 이루어져 있는데, 쟁점할인액은 청구법인과 A 및 제휴카드사 사이에 맺어진 쟁점제휴계약에 따라 청구법인이 제휴카드사로부터 ‘정산금’을 지급받은 것으로 고객에게 단말기를 공급한 대가로 지급받은 것이 아니다. [그림2] 청구법인이 지급받은 금원의 구성
(3) 쟁점할인액은 최종소비자가 부담한 금액이 아니므로 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다. (가) 청구법인은 고객에게 단말기를 공급하면서 제휴신용카드의 사용실적을 달성한 고객에게는 단말기 대금의 일부를 할인받을 수 있는 권리를 부여하였고, 해당 고객이 청구할인제도를 적용받아 단말기 구매로 지출한 최종 금액은 출고가에서 청구할인액을 차감한 금액에 해당한다. (나) 청구할인액을 청구법인의 부가가치세 과세표준에 포함시킬 경우, 단말기 공급의 전체 거래단계에서 부담하게 되는 부가가치세의 합이 최종 소비자인 고객이 부담한 부가가치세를 초과하는 결과가 초래되어 부가가치세법상 전단계세액공제제도 및 거래징수제도에 반하는 것이다.
(4) 감사원은 ① 청구할인액은 대리점과 고객이 단말기 매매거래를 함에 있어 공급대가의 결제방식에 따라 통상의 대가에서 직접 공제된 금액에 해당하는 점, ② 신용카드사로부터 청구할인액에 상당하는 금액을 보전받은 것은 대리점과 고객 간의 단말기 매매거래와는 별도로 이루어진 계약에 따른 것으로서 고객을 대신해서 지급한 공급대가로 보기 어려운 점, ③ 신용카드사가 부담한 청구할인액 보전금액은 대리점과 신용카드사의 공동의 이익을 위하여 지출한 비용에 해당하는 점 등을 고려하여 청구할인액이 부가가치세법상 에누리에 해당하는 것으로 보았다(감심 2021-1065, 2023.1.19.).
(1) 사업자가 제휴카드사로부터 보전받은 쟁점할인액은 부가가치세법제29조 제1항 및 제3항에 따라 금전적 가치가 있는 것으로서 부가가치세 과세표준에 포함되며, 마일리지 등으로 결제받은 부분 중 제3자로부터 실제 보전받았거나 보전받을 금액에 대하여 공급가액에 포함하도록 2017.2.27. 개정된 부가가치세법 시행령제61조 제4항의 취지 등을 감안하면 쟁점할인액은 과세표준에 포함하여야 한다.
(2) 쟁점할인액은 청구법인이 아닌 제휴카드사가 부담한 비용이므로 청구법인과 고객 간에 직접 공제되는 금액으로 볼 수 없고, 청구법인은 쟁점할인액을 카드사로부터 보전받았으므로 과세표준에 포함하여야 한다. 카드사가 쟁점할인액을 고객에게 지급할 의무를 부담하고 있음에도 쟁점할인액을 과세표준에서 제외한다면 청구법인은 쟁점할인액에 상당하는 부가가치세를 납부하지 않게 될 뿐만 아니라 카드사로부터 할인금액을 전액 보전받음으로써 이중의 이익을 보게 되어 불합리하다.
(3) 청구법인은 카드사로부터 보전받은 정산금이 청구법인의 단말기 공급과 무관하다고 주장하나, 신용카드 이용실적을 채우지 못하는 등의 사유로 제휴할인 요건을 충족하지 못하는 고객의 경우 할인이 적용되기 전의 가액을 부담하기 때문에 해당 금액을 단말기 공급과 관계없는 금액이라고 볼 수 없고, 쟁점할인액은 상품 판매와 직접적인 대가관계가 있다고 볼 수 있으므로 재화의 공급가액에 포함되는 금액으로 보아야 한다.
(4) 또한 청구법인은 경정청구 시 쟁점할인액을 산출한 근거로 카드사별 청구할인액이 기재된 엑셀파일을 제출하였을 뿐 구체적인 증빙을 제출하지 않아 청구할인액을 확인할 수 없으므로 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없다.
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료 등에 따르면 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) A와 B 주식회사가 2016.3.10. 체결한 업무제휴계약서의 주요내용은 아래와 같다. 업무제휴계약서 A주식회사(이하 “A”라 한다)와 B 주식회사(이하 “B”라 한다)는 양사의 경쟁력 강화 및 공동이익 추구를 위해 아래와 같이 제휴카드 발급에 관한 계약을 체결한다. 제1조(계약의 목적) “A”와 “B”는 상호간의 업무제휴를 통한 고객 서비스 향상과 공동이익의 증진을 위하여 본 계약을 체결하며, 이를 수행하기 위한 제휴업무의 범위와 이에 따른 제반 권리 및 의무를 정함에 본 계약의 목적이 있다. 제6조(제휴서비스의 내용) ① “B”는 “회원”이 “A”의 “영업점”에서 판매하는 이동통신 단말기 중 양 당사자가 별도 협의하는 특정 상품군을 구매하면서 그 구매대금을 “제휴카드”로 할부 결제(24개월 또는 36개월 중 택일)하는 경우, 다음 각호와 같이 “제휴서비스”를 제공한다.
1. 매월 “제휴카드” 이용대금 결제일이 속하는 달의 전월 1일부터 말일까지의 신용판매이용금액이 30만원 이상인 경우 매월 15,000원, 70만원 이상인 경우 매월 20,000원의 청구할인 서비스(이하 “A 장기할부 서비스”라 한다)를 제공한다.
2. “B”는 “회원”에게 적용되는 본항 제1호의 전월 신용판매이용금액에 무이자할부금액, 결제취소금액, 현금서비스, 카드론, 연회비, 제수수료, 이자는 제외하여 적용한다.
3. “A 장기할부 서비스”는 본항 본문의 “제휴카드”로 할부 결제하는 금액이 5만원 이상인 경우에 한하여 제공한다. 제8조(프로모션, 공동 광고 및 홍보) “A”와 “B”는 “제휴카드”의 이용 활성화를 위하여 각자의 홍보채널을 활용하며, 구체적인 광고‧홍보에 관련된 사항은 양사가 사전 협의하여 진행한다. 다만, 양 당사자가 합의하여 필요 시 “제휴서비스” 제공에 대한 광고 및 홍보를 위하여 공동 프로모션을 진행할 수 있고, 공동 프로모션에 소요되는 관련 비용은 양사가 별도 합의하여 정한다. (나) 제휴카드사는 A의 요청에 따라 고객이 결제한 정보(판매대리점 코드, 제휴카드명, 카드번호 등)를 확인하여 2018년부터 2022년까지 제휴카드사가 각 대리점의 고객에게 제공한 ‘제휴카드의 이용대금 충족에 따른 청구할인금액’을 회신하였다. (다) 청구법인은 제휴카드사가 A에게 회신한 청구법인의 고객에게 제공한 쟁점할인액(7개 제휴카드사, 총 OOO원)을 아래 <표2>와 같이 제출하였다. <표2> 쟁점할인액 세부내역
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점할인액이 제휴카드사로부터 보전받은 금액이므로 부가가치세 과세표준에서 제외되는 매출에누리액에 해당하지 않는다는 의견이나, 부가가치세법제29조 제1항, 제3항 및 제5항을 종합하면, 부가가치세의 과세표준에 포함되기 위해서는 재화나 용역의 공급과 대가관계에 있는 것을 받아야 할 뿐만 아니라 그것이 금전 또는 금전적 가치가 있는 것이어야 하는데, 에누리액은 재화나 용역의 공급과 관련하여 그 품질·수량이나 인도·공급대가의 결제 등의 공급조건이 원인이 되어 통상의 공급가액에서 직접 공제·차감되는 것으로서 거래상대방으로부터 실제로 받은 금액이 아니므로 부가가치세의 과세표준에서 제외된다 할 것인바, 이와 같이 고객이 재화를 구입하면서 사업자와 사이의 사전 약정에 따라 그 대가의 일부를 할인받은 경우에 이는 통상의 공급가액에서 직접 공제·차감되는 에누리액에 해당하므로 그 할인액은 과세표준에 포함되지 아니한다(대법원 2016.8.26. 선고 2015두58959 전원합의체 판결 등 참조) 할 것이다. 한편, 공급자가 어떠한 공급과 관련하여 재화나 용역을 공급받는 자가 아닌 제3자로부터 금전 또는 금전적 가치가 있는 것을 받는 경우에 그것이 그 공급과 대가관계에 있는 때에는 부가가치세의 과세표준에 포함될 수 있을 것이나, 그것이 해당 공급과 구별되는, 제3자와 공급자 사이의 다른 공급과 관련되어 있을 뿐 해당 공급과 대가관계에 있다고 볼 수 없는 경우에는 해당 공급에 관한 부가가치세의 과세표준에 포함되지 아니한다(대법원 2016.6.23. 선고 2014두144 판결 등 참조) 할 것이다. 이 건의 경우, A는 이동통신 단말기 할인판매를 위해 제휴카드사와 사전 업무제휴계약에 따라 ‘A 영업점의 고객들이 상품을 구매하면서 공급대가의 결제방법으로 제휴 신용카드를 이용하면 통상의 상품 대가에서 일정액을 할인하고 그 할인비용을 제휴카드사가 분담’하기로 하였고, 해당 약정에 따라 할인금액을 정산하였는데, 이는 A의 영업점인 청구법인이 사전에 청구할인 약정의 조건을 충족하는 고객에 대하여 통상의 공급가액에서 일정한 할인율 상당액을 공제한 할인된 금액으로 상품을 판매하고 그 할인된 대금을 지급받는 것과 다를 바 없으므로 쟁점할인액은 ‘공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액’에 해당하는 점, A와 제휴카드사 등이 이러한 업무제휴계약 등을 체결한 것은 고객 확보와 상품판매 증대 등을 통해 상호이익을 도모하는 데에 있고, 제휴카드사가 쟁점할인액을 부담하는 것은 공동의 이익증진을 위해 발생한 마케팅 비용 중 일부를 분담한 것에 해당하는 것으로 보이는바, 이를 두고 제휴카드사 등이 고객들이 청구법인에게 지급할 물품대금채무를 인수하였다거나 고객들을 대신하여 상품의 공급대가 일부를 지급하였다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 제휴카드사가 부담한 쟁점 할인액은 부가가치세의 과세표준인 공급가액에 포함되지 않는 에누리액에 해당하는 것으로 보는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본 법제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 부가가치세법(2017.12.19. 법률 제15223호로 일부 개정된 것) 제29조【과세표준】① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.
③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액
2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
6. 외상거래, 할부거래, 대통령령으로 정하는 마일리지 등으로 대금의 전부 또는 일부를 결제하는 거래 등 그 밖의 방법으로 재화 또는 용역을 공급하는 경우: 공급 형태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 가액
⑤ 다음 각 호의 금액은 공급가액에 포함하지 아니한다.
1. 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액
⑥ 사업자가 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 지급하는 장려금이나 이와 유사한 금액 및 제45조 제1항에 따른 대손금액(貸損金額)은 과세표준에서 공제하지 아니한다. (2) 부가가치세법 시행령(2017.2.7. 대통령령 제27838호로 일부개정된 것) 제61조【외상거래 등 그 밖의 공급가액의 계산】① 법 제29조 제3항 제6호에서 “대통령령으로 정하는 가액”이란 다음 각 호의 구분에 따른 가액을 말한다.
9. 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 마일리지, 포인트 또는 그 밖에 이와 유사한 형태로 별도의 대가 없이 적립받은 후 다른 재화 또는 용역 구입 시 결제수단으로 사용할 수 있는 것과 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 별도의 대가 없이 교부받으며 전산시스템 등을 통하여 그 밖의 상품권과 구분 관리되는 상품권(이하 이 항에서 “마일리지등”이라 한다)으로 대금의 전부 또는 일부를 결제받은 경우(제10호에 해당하는 경우는 제외한다): 다음 각 목의 금액을 합한 금액
1. 고객별·사업자별로 마일리지등의 적립 및 사용 실적을 구분하여 관리하는 등의 방법으로 당초 공급자와 이후 공급자가 같다는 사실이 확인될 것
2. 사업자가 마일리지등으로 결제받은 부분에 대하여 재화 또는 용역을 공급받는 자 외의 자로부터 보전받지 아니할 것 (3) 부가가치세법 시행령(2018.2.13. 대통령령 제28641호로 일부개정된 것) 제61조【외상거래 등 그 밖의 공급가액의 계산】① 법 제29조 제3항 제6호에서 “대통령령으로 정하는 마일리지 등”이란 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 마일리지, 포인트 또는 그 밖에 이와 유사한 형태로 별도의 대가 없이 적립받은 후 다른 재화 또는 용역 구입 시 결제수단으로 사용할 수 있는 것과 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 별도의 대가 없이 교부받으며 전산시스템 등을 통하여 그 밖의 상품권과 구분 관리되는 상품권(이하 이 조에서 “마일리지등”이라 한다)을 말한다.
② 법 제29조 제3항 제6호에서 “대통령령으로 정하는 가액”이란 다음 각 호의 구분에 따른 가액을 말한다.
9. 마일리지등으로 대금의 전부 또는 일부를 결제받은 경우(제10호에 해당하는 경우는 제외한다): 다음 각 목의 금액을 합한 금액
1. 고객별·사업자별로 마일리지등의 적립 및 사용 실적을 구분하여 관리하는 등의 방법으로 당초 공급자와 이후 공급자가 같다는 사실이 확인될 것
2. 사업자가 마일리지등으로 결제받은 부분에 대하여 재화 또는 용역을 공급받는 자 외의 자로부터 보전받지 아니할 것
OO세무서장이 2023.10.26. 청구법인에게 한 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.