쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없음
쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 이 건 처분은 조세법률주의 원칙을 위반하였다. 처분청이 과세의 편의를 위한 목적으로 상위 법령에서 규정하지 않은 사후적인 감정평가의 요건을 규정한 상속세 및 증여세 사무처리규정 제72조 제1항 및 제3항에 따라 소급감정한 감정평가서를 시가에 포함하여 이 건 처분을 한 것은 위임입법의 한계를 넘어선 새로운 법률요건을 창설한 것으로서 위법하다. 상증법과 같은 법 시행령 등에서 상속재산의 시가를 산정함에 있어서 납세자가 보충적 평가방법에 의해 시가를 산정하였음에도 과세관청이 감정평가기관에 의뢰하여 사후적으로 소급하여 과세한다는 규정이 없음에도 임의로 소급감정평가를 하여 상속세를 부과한 이 건 처분은 조세법률주의의 원칙에 명백히 위반되어 위법하다 할 것이다.
(2) 이 건 처분은 조세평등주의를 위반하였다. 이 건 처분은 비주거용 부동산 및 나대지 등만을 대상으로 하여 다른 대상과 차별한 점, 시가와의 차이가 큰 부동산을 중심으로 배정된 예산 범위 내에서 감정평가를 실시하면서 고가의 비주거용 부동산 전체가 감정평가대상이 되는 것은 아닌 점, 감정평가 대상의 선정기준 또한 국세청이 일방적으로 정하고 감정을 할 것인지 여부도 재량에 맡긴 점을 보더라고 과세관청의 자의적 해석과 집행을 초래하는 것인바 이 건 처분은 조세평등주의를 위반하였다
(3) 보충적 평가방법에 따른 시가 평가에 대하여 비과세관행이 성립되었다. 상증법에 의한 보충적 평가방법은 납세자들에게 장기간 상속세 납부 대상 자산의 시가 평가방법으로 받아들여져 왔고, 또한 2개 이상의 자산이 상속자산이 되는 경우 납세자의 편의 및 사정에 따라 하나는 보충적 평가방법인 공시지가에 따라 평가하고 하나는 감정평가기간의 감정가액으로 평가하는 방법을 선택할 수도 있었으며 상속세의 절세를 위하여 모두를 공시지가로 평가할 수도 있었다. 이러한 방법은 납세자에게 일반적으로 받아들여진 관행이고, 이러한 관행을 뒷받침하는 법률의 개정 없이 국세청 훈령인 상속세 및 증여세 사무처리규정에 따라 소급 평가하여 과세하는 것은 명백하게 국세기본법을 위반한 처분이라 할 것이다.
(4) 상속개시일과 감정가액평가서 작성일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 있다. 상증법 시행령 제49조 제1항 단서는 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기간이 경과한 후에는 법정결정기한까지 있었던 감정 등에 대하여 ‘가격변동의 특별한 사정이 없을 경우’에 한하여 이를 시가로 볼 수 있다고 규정하고 있다. 감정평가 대상인 쟁점부동산 중 서울특별시 양천구 OOO에 대한 2022년(상속개시일이 속한 연도) 개별공시지가는 OOO원이고, 2023년(감정가액평가서 작성일이 속한 연도) 개별공시지가는 OOO원이며, 쟁점부동산 중 서울특별시 양천구 신월동 OOO에 대한 2022년 개별공시지가는 OOO원이고 2023년 개별공시지가는 OOO원으로 위 토지에 대한 개별공시지가가 하락하고 있는 상태이고, 상속개시일과 감정가액평가서 작성일이 무려 1년이나 차이가 있다는 점을 고려하면 위 기간 중 가격변동의 특별한 사정이 있었다고 보일 뿐이고 달리 위 기간 중 가격변동의 특별한 사정이 없었다고 볼 사정이 나타나지 않는다. 그렇다면 이 건은 ‘가격변동의 특별한 사정이 없는 경우’에 해당하지 않음에도 소급감정평가에 의한 이 건 처분은 위법하다.
(5) 따라서 처분청이 상속개시일 현재 쟁점부동산의 시가를 쟁점감정평가액으로 보아 청구인들에게 상속세를 부과한 이 건 처분은 부당하다.
(1) 이 건 처분은 조세법률주의의 원칙을 위반하지 않았다. 상증법 제60조 제2항에서는 시가의 의미와 범위를 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제49조 제1항에서는 시가로 인정되는 기간을 구체화하고 있는 등 상속재산의 평가방법을 법률 및 법률의 위임을 받은 시행령을 통해 명확하게 정의하고 있다. 조사청은 상증법 및 같은 법 시행령에 따라 법정결정기한 내 감정평가를 실시하고 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정받은 감정가액으로 상속재산을 평가하였으므로 조세법률주의 원칙을 위반하였다는 청구주장은 타당하지 않다.
(2) 이 건 처분은 조세평등주의를 위반하지 않았다. 국세청은 상증법의 시가평가 원칙을 견지하고 비주거용 부동산이 시가에 비해 현저하게 저평가되는 불합리함을 해소하여 실질과세의 원칙을 실현하고자 납세자가 보충적 방법에 따라 신고하여 시가에 비해 저평가된 비주거용 부동산에 대해 감정평가를 의뢰하여 시가에 근접한 감정가액으로 평가하는 제도를 운영하고 있다. 모든 납세자에 대해 세무조사를 실시하지 아니하고 혐의가 있는 일부 조사대상자를 선정하여 실시하는 세무조사 제도가 조세평등주의에 반하여 위법하거나 부당하다고 할 수 없듯이 국세청 내부기준에 따라 일부 고가의 비거주용 건물과 나대지만을 감정평가 하는 것에 대해 과세형평성을 훼손한다고 볼 수 없으며, 인력과 예산 등 현실적인 제약으로 인하여 감정평가 대상과 범위를 적정한 수준으로 한정하여 실시할 수밖에 없음에 따라 국세청에서 재산규모, 형평성 등을 감안한 합리적인 기준을 두어 감정평가대상을 선정하고 있는 점을 고려하여 볼 때 단지 모든 납세자ㆍ물건에 대해 감정평가를 하지 않았다고 하여 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없다.
(3) 이 건 처분은 신의성실의 원칙을 위반하지 않았다. 일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위해서는 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해를 표명하여야 하고, 납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 과세관청이 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 한다. 이 건 처분의 경우 과세관청이 개정된 상증법 시행령에 근거하여 비주거용 부동산에 대해 감정을 실시하고 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 감정가액을 시가로 인정하여 과세한 것이다. 이와 관련하여 상증법은 시행령이 개정되기 이전부터 상속재산에 대한 평가는 시가를 기준으로 평가함을 명확하게 규정하고 있었으며, 시행령이 개정된 이후 과세관청이 감정평가를 실시하여 시가로 인정된 감정가액으로 평가할 수 있음에도 감정평가를 실시하지 않는다는 등 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해를 표명한 바도 없어 이 건 처분이 신의성실의 원칙을 위반하였다고 볼 수 없다.
(4) 쟁점부동산은 상속개시일과 감정가액평가서 작성일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 나타나지 않는다. 가격변동의 특별한 사정이란 그 변동요인이 통상적이지 않아야 하고, 변동의 폭이 경미하지 않고 중대하여야 하며, 변동요인이 당해 재산의 가격에 직접적인 영향을 미치는 경우를 말한다 할 것인바, 이 건 처분의 경우 등기부등본, 토지대장, 부동산의 실제 현황 등을 확인한바 상속개시일(2022.7.30.)과 감정가액평가서 작성일(2023.6.22. 및 2023.6.23.) 사이에 토지의 형질변경 및 건물의 증ㆍ개축 사실이 없는 등 재산현황 및 이용상황의 동일성을 유지하고 있으며, 인근 지역에 도로나 인접 편의시설의 개설이나 폐쇄 등 가격변동에 직접적인 영향을 미칠만한 주위 환경의 변화도 없다. 평가심의위원회에서도 이와 같은 사정을 고려하여 상속개시일과 감정가액평가서 작성일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없는 것으로 판단하여 쟁점감정평가액을 상속 당시의 시가로 인정하였다. 쟁점감정평가액의 감정가액평가서 작성일이 ‘평가기간이 경과한 후부터 상증법 제78조 제1항에 따른 기간까지의 기간’에 포함되어 있으며 평가심의위원회를 통해 인정받은 시가에 해당하므로 이 건 처분은 적법하다.
(5) 따라서 처분청이 상속개시일 현재 쟁점부동산의 시가를 쟁점감정평가액으로 보아 청구인들에게 상속세를 부과한 이 건 처분은 정당하다.
(1) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 따른다. (후단 생략)
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). (단서 생략)
건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액 제76조(결정ㆍ경정) ③ 세무서장등은 제1항에 따른 신고를 받은 날부터 대통령령으로 정하는 기간(이하 “법정결정기한”이라 한다) 이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. (단서 생략) (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. (단서 생략)
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. (단서 생략)
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일
3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날 제78조(결정ㆍ경정) ① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각 호의 1에 의한다.
법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
(1) 청구인들과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 쟁점부동산에 대한 상속개시일, 감정가액평가서 작성일 등을 정리하면 아래와 같다. 2020.7.30. 2022.7.30. 2023.1.31. 2023.6.22. 2023.6.23. 2023.10.30. ------ㅇ------------ㅇ------------ㅇ------------ㅇ------------ㅇ----- 평가기준일 전 2년 상속개시일 상속세 과세표준 신고기한 가격산정기준일 (감정가액평가서 작성일) 법정결정기한 (상속세 과세표준 신고기한 후 9개월) (나) 조사청은 쟁점부동산의 시가 산정을 위해 2개의 감정평가기관에 감정을 의뢰하였으며, 각 감정평가기관들은 상속개시일(2022.7.30.)을 기준시점으로 법정결정기한 이내인 2023.6.22. 및 2023.6.23.을 감정가액평가서 작성일로 하여 쟁점부동산에 대한 시가 감정을 실시하였고, 그 감정평가액 산정 근거와 감정 결과는 OOO와 같다. (다) 이에 대하여 조사청 평가심의위원회는 상속개시일부터 감정가액평가서 작성일까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 쟁점감정평가액을 상증법 시행령 제49조 제1항 제2호에 따른 감정가액에 포함시킬 수 있다고 결정하였다. (라) 2019.2.12. 상증법 시행령 제49조 제1항 단서가 개정(대통령령 제29533호)되면서 시가 평가기간 경과 후 법정결정기한까지 발생한 매매사례가액 등도 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정될 수 있는 것으로 개정되었고, 기획재정부가 발간한 “2018 간추린 개정세법”에는 ‘평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가 도모’하는 것이 그 개정이유라고 기재되어 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 처분청이 쟁점감정평가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인들에게 상속세를 부과한 이 건 처분은 조세법률주의, 조세평등주의를 위반하였으며, 보충적 평가방법(개별공시지가 등)에 의한 청구인들의 상속세 신고에 대하여 비과세관행이 성립되었고, 상속개시일과 감정가액평가서 작성일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 있어 쟁점감정평가액을 쟁점부동산의 시가로 볼 수 없다는 취지로 주장하나, 상증법 제60조 제2항은 “시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격․공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다”고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제49조 제1항 단서는 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한(상속세 과세표준 신고기한부터 9개월)까지의 기간 중에 매매등(매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매ㆍ공매)이 있는 경우에도 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 지방국세청장 등이 신청하는 때에는 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 시가에 포함시킬 수 있다고 규정하고 있으며, 해당 규정의 입법취지는 평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가를 도모하기 위한 것인바, 이 건의 경우 쟁점감정평가액은 상증법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 가격산정기준일 및 감정가액평가서 작성일이 모두 이 건 상속세 법정결정기한 내에 있는 감정평가액이며, 평가심의위원회의 심의결과 상속재산인 쟁점부동산에 대한 상속개시일부터 가격산정기준일(감정가액평가서 작성일)까지 기간 중에 가격변동의 특별한 사정은 없다고 보았고, 평가심의위원회의 심의결과와 달리 볼 만한 별다른 사정이 없어 보이는 점 등에 비추어, 처분청이 평가심의위원회 심의를 거친 쟁점감정평가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인들에게 상속세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.