[요지] 처분청은 해당 과세자료의 지연처리에 대한 합리적인 이유를 명확히 제시하지 못하는바 이는 처분청이 정당한 이유 없이 장기간 과세권을 행사하지 아니함으로써 납세자로 하여금 사전적인 권리구제인 과세전적부심사청구권을 행사할 수 있는 권리를 침해한 것으로 보여 이 건 처분은 절차상 중대한 하자가 있다고 봄이 상당하므로 처분청이 청구인들에게 한 이 건 양도소득세 부과처분 및 연대납세의무자 지정‧납부통지는 잘못이 있다고 판단됨
[요지] 처분청은 해당 과세자료의 지연처리에 대한 합리적인 이유를 명확히 제시하지 못하는바 이는 처분청이 정당한 이유 없이 장기간 과세권을 행사하지 아니함으로써 납세자로 하여금 사전적인 권리구제인 과세전적부심사청구권을 행사할 수 있는 권리를 침해한 것으로 보여 이 건 처분은 절차상 중대한 하자가 있다고 봄이 상당하므로 처분청이 청구인들에게 한 이 건 양도소득세 부과처분 및 연대납세의무자 지정‧납부통지는 잘못이 있다고 판단됨
[참조결정] 조심2022서7132 / 조심2019중3428
[주 문] 송파세무서장이 2023.5.11. 청구인 A에게 한 2017년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분 및 같은 날 피상속인 B에게 부과처분된 2017년 귀속 양도소득세 OOO원에 대해 청구인들에게 한 연대납세의무자 지정 및 납부통지는 이를 취소한다.
[이 유] 1.처분개요 가.청구인 A와 2019.4.9. 사망한 B(청구인 A의 배우자로 이하 “피상속인”이라 한다)은 2006.3.10. OOO 소재 지하 1층∼지상 4층의 근린생활시설 및 주택(이하 “쟁점주택”이라 한다)을 OOO원에 취득(각 지분율 청구인 100분의 18, 피상속인 100분의 82)하여 보유하다가 2017.12.26. OOO원에 양도한 후 쟁점주택이 다가구주택에 해당하고 이를 하나의 매매단위로 양도하였으므로 소득세법 시행령제155조 제15항이 적용된다고 보아 2018.2.28. 2017년 귀속 양도소득세(청구인 A OOO원, 피상속인 OOO원)를 각각 신고·납부하였다. 나.처분청은 2023년 4월 위 양도소득세 신고내용을 검토하여, 쟁점주택이 불법증축 등을 통해 주택 층수가 4층이 되어 건축법 시행령[별표1] 제1호 ‘단독주택’ 다목의 다가구주택 요건을 충족하지 못하고 같은 법 시행령 [별표1] 제2호의 공동주택인 다세대주택에 해당한다고 보아 양도차익이 가장 큰 2층에 대해서 ‘1세대1주택 비과세’를 적용하고 나머지 층은 비과세 적용을 배제하여 2023.5.11. 청구인 A에게 2017년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였고, 이 건 양도소득세 부과 전에 사망한 피상속인에 대한 2017년 귀속 양도소득세 OOO원은 청구인 A와 자녀인 청구인 C 및 D(이하 청구인 A와 합하여 “청구인들”이라 한다)가 납세의무를 승계한 것으로 보아 연대납세의무자로 지정·납부통지하였다. 다.청구인들은 이에 불복하여 2023.7.18. 이의신청을 거쳐 2023.12.12. 심판청구를 제기하였다. 2.청구인 주장 및 처분청 의견 가.청구인 주장 (1)청구인 A와 피상속인은 2017.12.26. 쟁점주택을 양도하고 2018년 2월 양도소득세 신고를 하였으나, 처분청에서는 그로부터 5년 2개월이 경과한 2023.4.7.에 이르러서야 처음으로 청구인 A에게 전화를 걸어 과세 내용을 설명하려 시도하였고, 이때 청구인 A와 통화가 여의치 않자 2023.4.14. 양도소득세 과세예고통지서 및 양도소득세 고지서를 함께 청구인 등의 거주지 입구에 비치한 후 우편물 도착안내문을 입구에 부착하였으며, 이후 청구인 등에 송달이 확인되지 않자 2023.4.24. 교부송달을 재차 시도한 후 2023.4.24. 청구인 D에게는 도착안내문을 주소지에 부착한 것이 전부였다. 이후 2023년 5월에 공시송달되어 이 건 과세가 확정된 것으로 나타난다. (2)처분청이 2023.4.14.부터 2023년 5월까지 청구인들에게 고지한 이 건 양도소득세는 국세기본법에서 정한 과세 결정 이전에 과세예고통지 절차를 이행하여 납세자로 하여금 과세를 확정하기 전에 과세전적부심사를 청구할 수 있는 권리를 박탈하였으므로 이 건 과세는 절차상 중대한 흠격으로 무효이고, 또한, 청구인 등은 양도소득세 신고기한 내 성실히 신고한 건을 5년 4개월이 지나 국세 부과제척기간 종료일에 임박하여 법에 정한 절차를 벗어난 방식으로 과세한 것이므로 이는 과세권자의 우월적 위치에서 한 일방적 과세라 할 것이다. 법원 판례나 조세심판례에서도 과세예고통지와 함께 고지한 과세는 효력이 없다고 일관되게 판단하고 있는데, 최근 결정된 조세심판원 심판례(조심 2022서7132, 2023.4.10.)에서도 “과세처분 이전에 과세예고통지를 누락한 경우 그 과세처분을 위법하다고 보는 이유는, 구 국세기본법 및 같은 법 시행령이 과세예고 통지의 대상으로 삼고 있지 않다거나 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 예외사유로 정하고 있는 등의 특별한 사정이 없는 한, 과세관청이 과세처분에 앞서 필수적으로 행하여야 할 과세예고 통지를 하지 아니함으로써 납세자에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 하였다면, 이는 납세자의 절차적 권리를 침해한 것으로서 과세처분의 효력을 부정하는 방법으로 통제할 수밖에 없는 중대한 절차적 하자가 존재하는 경우에 해당한다고 보는 데에 있다 할 것(대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결, 같은 뜻임)이고, 국세기본법제81조의15 제3항 제3호에서 과세예고통지 등을 하는 날부터 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우 과세전적부심사 적용대상에서 제외하도록 한 규정은 정상적인 세무조사 종료 이후 관련 법령 등에서 정한 기한 내에 과세예고통지 등을 하게 되면 납세자의 과세전적부심사 청구가 있을 경우 부과제척기간 내에 부과처분을 이행할 수 없는 문제점 등을 해소하기 위하여 불가피하게 그 절차를 생략할 수 있도록 한 것으로 보이고, 과세관청이 과세자료 수보(생성) 등으로 과세할 수 있는 사정이 있었음에도 장기간 과세권을 행사하지 아니하다가 부과제척기간 만료일에 임박한 경우까지 해당 규정을 적용하려는 것은 아닌 것으로 보이며 이러한 경우에도 국세기본법제81조의15 제3항 제3호를 적용하는 것은 과세예고통지를 의무화한 입법취지에도 부합하지 아니하다 할 것이다(조심 2019중3428, 2020.4.27. 외 다수 같은 뜻임)”라고 결정한 바 있다. 위 조세심판례 외 여러 법원 판례에서도 과세예고통지를 생략하거나 과세 결정통지와 과세예고통지를 함께 처분한 것에 대하여 일관되게 효력이 없는 것으로 판결하고 있다(제주지방법원 2020.7.7. 선고 2019구합5155 판결, 대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결, 서울행정법원 2020.4.14. 선고 2019구합54863 판결, 같은 뜻임).
(3) 이상과 같이 청구인 등에게 과세한 이 건 양도소득세는 국세 부과제척기간 종료일(2023.5.31.) 직전에 과세예고통지 및 납부고지서를 동시에 공시송달로 확정한 과세로, 세법이 정한 납세자의 권리를 심하게 훼손한 것으로 최근 조세심판례나 법원 판결 등에서는 이와 같은 사례에 대하여 일관되게 납세자의 권리를 침해한 위법한 과세로 판단하고 있으므로 이 건 처분은 취소되어야 한다. 나.처분청 의견 (1)청구인은 ‘과세결정 고지 이전에 과세예고통지를 하여 과세확정 전 적부를 확인할 수 있는 권리를 박탈하여 본 과세는 절차상 중대한 흠격으로 무효’라고 주장하나, 국세기본법제81조의15 제3항 제3호에서 ‘세무조사 결과통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우 과세전적부심사청구 적용대상에서 제외하는 것’으로 규정하고 있고, 이 건은 이러한 규정에도 불구하고 과세예고통지 송달을 진행하였다. (2)한편 부과제척기간 임박으로 고지된 건에 대해 과세전적부심사청구를 하지 못하였다고 하더라도 고지사실에 대한 불복절차 등이 원천적으로 박탈되었다고 보기 어렵고, 당초 양도소득세 신고서 내용에 적법하지 않은 내용이 확인되어 이를 부과제척기한 내에 경정·고지한 건인바 이 건 처분은 적법하다. 3.심리 및 판단 가.쟁점 부과제척기간이 임박하여 한 이 건 처분은 과세전적부심사 기회를 상실케 한 절차상 하자가 있는 위법한 처분이라는 청구주장의 당부 나.관련 법률 국세기본법 제81조의15【과세전적부심사】① 세무서장 또는 지방국세청장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 미리 납세자에게 그 내용을 서면으로 통지(이하 이 조에서 “과세예고통지”라 한다)하여야 한다.
1. 세무서 또는 지방국세청에 대한 지방국세청장 또는 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우를 포함한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우
2. 세무조사에서 확인된 것으로 조사대상자 외의 자에 대한 과세자료 및 현지 확인조사에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우
3. 납부고지하려는 세액이 100만원 이상인 경우. 다만, 감사원법 제33조에 따른 시정요구에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세처분하는 경우로서 시정요구 전에 과세처분 대상자가 감사원의 지적사항에 대한 소명안내를 받은 경우는 제외한다.
② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 “과세전적부심사”(課稅前適否審査)라 한다]를 청구할 수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구할 수 있다.
1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지
2. 제1항 각 호에 따른 과세예고통지
③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제2항을 적용하지 아니한다.
1. 국세징수법제9조에 규정된 납부기한 전 징수의 사유가 있거나 세법에서 규정하는 수시부과의 사유가 있는 경우
2. 조세범 처벌법위반으로 고발 또는 통고처분하는 경우
3. 세무조사 결과 통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우
4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우 다.사실관계 및 판단 (1)청구인과 처분청이 제출한 자료는 다음과 같다. (가)청구인 A와 피상속인은 2017.12.26. 쟁점주택을 양도하고 2018.2.28. 1세대1주택 비과세 규정을 적용하여 양도소득세 신고를 하였음이 양도소득세 신고서에 나타난다. (나)처분청은 2023년 4월 쟁점주택이 불법증축 등에 따라 주택 층수가 4층이어서 건축법 시행령[별표1] 제1호 ‘단독주택’ 다목의 다가구주택 요건을 충족하지 못하고 같은 법 시행령 [별표1] 제2호의 공동주택인 다세대주택에 해당한다고 보아 양도차익이 가장 큰 2층에 대하여 1세대1주택 비과세를 적용하고 나머지 층에 대하여는 비과세를 적용하지 아니하는 것으로 하여 2023.5.11. 청구인 A 등에게 이 건 양도소득세를 고지하면서, 고지일 전에 사망한 피상속인에 대한 양도소득세에 대하여는 청구인들을 연대납세의무자로 지정·납부통지하였다. (다)처분청이 2023.4.7. 청구인 A 및 피상속인에게 한 과세예고통지서(재산세과-7003)에는 ‘과세예고 종류: 실지조사에 따른 파생자료, 단순과세자료’, ‘과세예고내용: 쟁점주택 양도거래를 다가구주택으로 판단하여 1세대1주택 비과세로 신고하였으나, 양도 당시 해당 건축물대장상 확인되는 5층 옥상 불법 무단증축으로 4개층이 주거용으로 사용되어 다세대주택 양도로 판단되어 과세예고통지 후 고지’로 기재되어 있다. (라)처분청이 이 건 과세예고통지 및 납부고지서 송달을 위해 진행한 과정은 아래와 같다. 청구인 A 청구인 C 청구인 D 2023.4.7. -과세예고통지서 교부송달(1차) -본인 통화 -과세예고통지서 발송(우편) -과세예고통지서 발송(우편) 2023.4.11. -문자 회신요청 -문자 회신요청 -통화연결 후 연락두절 -문자(회신요청) 2023.4.13. -납부고지서 우편발송(1차) -납부고지서 우편발송(1차) -납부고지서 우편발송(1차) 2023.4.14. -방문예정 안내(문자) -과세예고통지서 교부송달(2차) -납부고지서 교부송달(1차) -방문예정 안내(문자) -과세예고통지서 교부송달(1차) -납부고지서 교부송달(1차) -방문예정 안내(문자) -과세예고통지서 교부송달(1차) -납부고지서 교부송달(1차) 2023.4.24. -방문예정 안내(문자) -납부고지서 교부송달(2차) -방문예정 안내(문자) -과세예고통지서 교부송달(2차) -납부고지서 교부송달(2차) -방문예정 안내(문자) 2023.4.25. -방문예정 안내(문자) -과세예고통지서 교부송달(2차) -납부고지서 교부송달(2차) 2023.4.26. 국세납부 가상계좌 및 전자납부번호 안내 국세납부 가상계좌 및 전자납부번호 안내 국세납부 가상계좌 및 전자납부번호 안내 -과세예고통지서 공시송달(2023.4.17.) -납부고지서 공시송달(2023.4.26.) -과세예고통지서 송달(2023.5.2.) -납부고지서 송달(2023.5.11.) ＜과세예고통지 및 납부고지서 송달현황＞ (2)이 건 심리담당자가 처분청에 과세경위를 문의한바, “청구인 A와 피상속인이 2018년 2월 신고한 이 건 양도소득세 신고서에 대한 신고서 처리업무 과정에서, 처분청이 청구인 등의 비과세 신고내용에 대해 ‘재점검’ 처리[아래 화면의 ‘처리구분’의 2(보정요구)를 누르고 수록하게 되면 ‘신고자료’가 생성됨]를 함으로써 2018년 4월 이 건 과세자료가 생성되었으며 그에 대한 고지 건이 이 건 처분이다”라고 회신(이메일)하였다 ＜이 건 과세자료 생성 화면＞ ㅇㅇㅇ (3)이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 국세기본법제81조의15 제3항 제3호에서 ‘세무조사 결과통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우 과세전적부심사청구 적용대상에서 제외하는 것’으로 규정하고 있고, 부과제척기간 임박으로 고지된 건에 대해 과세전적부심사청구를 하지 못하였다고 하더라도 고지사실에 대한 불복절차 등이 원천적으로 박탈되었다고 보기는 어려운바 이 건 처분에 잘못이 없다는 의견이나, 국세기본법제81조의15 제3항 제3호에서 과세예고통지 등을 하는 날부터 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우 과세전적부심사 적용대상에서 제외하도록 한 규정은 정상적인 세무조사 종료 이후 관련 법령 등에서 정한 기한 내에 과세예고통지 등을 하게 되면 납세자의 과세전적부심사 청구가 있을 경우 부과제척기간 내에 부과처분을 이행할 수 없는 문제점 등을 해소하기 위하여 불가피하게 그 절차를 생략할 수 있도록 한 것으로 보이고, 과세관청이 과세자료 수보(생성) 등으로 과세할 수 있는 사정이 있었음에도 장기간 과세권을 행사하지 아니하다가 부과제척기간 만료일에 임박한 경우까지 해당 규정을 적용하려는 것은 아닌 것으로 보이며 이러한 경우에도 국세기본법제81조의15 제3항 제3호를 적용하는 것은 과세예고통지를 의무화한 입법취지에도 부합하지 아니하다 할 것(조심 2019중3428, 2020.4.27. 외 다수 같은 뜻임)으로, 이 건의 경우 처분청은 청구인 A 등이 2018년 2월 제출한 양도소득세 신고서의 적정 여부를 검토한 후 재점검 처리를 하여 2018년 4월 이 건 과세자료를 생성하였는데, 그 후 청구인 A 등에 대하여 과세자료와 관련한 소명요구나 추가 조사 없이 이를 장기간(약 5년) 처리하지 아니하다가 국세부과제척기간 만료일이 임박한 2023.4.7., 2023.4.13.에서야 최초로 양도소득세 과세예고통지서와 납부고지서 등을 청구인들에게 송달하고자 하였고, 이 건 과세자료 생성 후 과세자료 처리를 위해 처분청이 진행한 조치나 지연처리에 대한 합리적인 이유를 처분청에서 명확히 제시하지 못하는바 이는 처분청이 정당한 이유 없이 장기간 과세권을 행사하지 아니함으로써 납세자로 하여금 사전적인 권리구제인 과세전적부심사청구권을 행사할 수 있는 권리를 침해한 것으로 보여 이 건 처분은 절차상 중대한 하자가 있다고 봄이 상당하므로 처분청이 청구인들에게 한 이 건 양도소득세 부과처분 및 연대납세의무자 지정 및 납부통지는 잘못이 있는 것으로 판단된다. 4.결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.