종전감정가액은 사업시행인가일을 기준으로 평가한 것으로 취득일과 상당한 차이가 있어 쟁점부동산의 시가로 보이지 아니하나, 쟁점감정가액도 소급감정가액으로 합리적으로 산정되지 않은 측면이 있으므로 관리처분계획인가일을 기준으로 취득가액을 재조사하는 것이 타당함
종전감정가액은 사업시행인가일을 기준으로 평가한 것으로 취득일과 상당한 차이가 있어 쟁점부동산의 시가로 보이지 아니하나, 쟁점감정가액도 소급감정가액으로 합리적으로 산정되지 않은 측면이 있으므로 관리처분계획인가일을 기준으로 취득가액을 재조사하는 것이 타당함
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 조세심판원의 선결정례 등에 따르면 청구법인이 조합원들로부터 현물출자 받은 토지의 취득시기는 관리처분계획일인 2016.5.4.이고, 2개의 감정평가기관이 평가한 금액의 평균인 쟁점감정가액은 관리처분계획일 현재 해당 토지의 시가에 해당한다. (가) 도시 및 주거환경정비법(이하 “도정법”이라 한다) 제81조 제1항에서는 종전의 토지 또는 건축물의 소유자ㆍ지상권자ㆍ전세권자ㆍ임차권자 등 권리자는 관리처분계획인가의 고시가 있은 때에는 이전고시가 있는 날까지 종전의 토지 또는 건축물을 사용하거나 수익할 수 없다고 규정하고 있고, 법인세법제40조 제2항 및 같은 법 시행령제68조 제1항 제3호에서는 상품 등 외의 자산의 양도의 취득시기를 그 대금을 청산한 날 또는 소유권 등의 이전등기를 한 날 또는 당해 자산을 사용수익한 날 중 빠른 날로 정하고 있는바, 사업시행자인 청구법인이 관리처분계획일인 2016.5.4. 비로소 현물출자 받은 토지를 사용할 수 있는 것이고, 도정법 제86조에 의한 소유권 이전고시는 경정청구일 현재까지 이루어지지 않았으므로 청구법인이 취득한 쟁점부동산의 취득시기는 관리처분계획일인 2016.5.4.로 보아야 한다. (나) 법인세법은 현물출자로 취득한 자산의 취득가액은 해당자산의 시가로 규정하고 있고, 부동산의 시가가 불분명한 경우 감정가액을 시가로 보도록 규정하고 있으며, 유사한 사례에서 조세심판원의 다수의 선결정례(조심 2022부2743, 2024.8.22. 외 다수)는 현물출자 받은 토지의 취득가액과 관련하여 주택재개발조합 등은 관리처분계획인가를 받은 날에 조합의 개발이익 등을 반영하여 조합원의 권리가액을 정하고 있고, 이에 따라 조합원들에게 청산금을 정산하고 있는 점 등을 종합하여 과세당국이 조합원들의 권리가액 등을 참고하여 관리처분계획인가일을 기준으로 토지 등의 취득가액을 재조사한 후 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단하였다.
(2) 처분청의 의견은 아래와 같이 이유 없다. (가) 처분청은 쟁점감정가액이 소급하여 감정평가한 금액이므로 시가로 보기 어렵다는 의견이나, 종전평가액도 감정평가기관이 사업계획시행 인가일인 2008.12.24. 기준으로 2013.9.13. 작성한 감정평가서를 기초로 산정된 것으로 소급감정가액에 해당하는바, 당초 장부금액이 이미 소급감정가액을 기초로 산정되어 관리처분계획일 현재의 적정한 시가로 볼 수 없고, 쟁점감정가액이 당시 매매사례나 비례율에 비교하여 특별하게 과다하게 소급 산정되었다고 보기 어려우므로(조세심판원 2022부2743, 2024.08.22. 외 다수) 처분청의 이 건 거부처분은 부당하다. (나) 대법원 2005.9.30. 선고 2004두2356 판결 등에서는 과세관청이 비록 취득 당시의 시가를 평가하기 어렵다는 이유로 당해 자산의 취득가액을 보충적 평가방법으로 평가하여 과세처분을 하였다고 하더라도, 그 과세처분 취소소송의 사실심 변론 종결 시까지 당해 자산의 취득 당시 시가를 입증한 때에는 그 시가에 의하여 과세처분의 위법 여부를 판단하여야 하고, 여기서 시가라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이므로 거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 공신력 있는 감정기관의 감정가격도 시가로 볼 수 있으며, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 아니한다고 판단하고 있다. 조세심판원(조심 2023광7422, 2023.8.1.)도 처분청이 쟁점감정가액이 소급하여 평가되었다는 이유만으로 시가임을 부인하기에는 그 근거가 부족하고, 처분청이 부동산의 취득일을 사업시행인가 고시일이 아닌 관리처분계획 인가일로 인정하면서도 감정가액이 소급감정가액이라는 이유로 시가로 인정하지 아니한다면 부동산은 관리처분계획인가일이 아닌 사업시행인가고시일을 기준으로 평가한 종전 신고가액 외에는 시가로 인정받지 못하는 불합리가 발생한다는 이유로 소급하여 평가되었다는 사실만으로 시가로 인정하지 않을 수는 없다고 판단하고 있다. (다) 쟁점감정가액은 관리처분계획 인가일을 기준으로 2개의 감정평가기관이 평가한 금액으로 감정평가 당시 참고한 매매사례를 보면, 아래 <표1>과 같이 2015.5.20.∼2016.4.22. 기간 동안 재개발 정비구역 내에서 거래된 매매사례 15건의 매매사례가액이 종전 평가액 대비 최소 29%에서 최대 107%까지 상승한 것으로 확인되는바, 쟁점감정가액(OOO원)이 종전평가액(OOO원) 대비 약 38.3% 상승한 금액인 점 등을 고려하면 과다하게 평가된 것으로 보기 어렵다. <표1> 매매사례 부동산의 종전 평가액 대비 매매사례가액 비교 표 000 (다) 또한, 청구법인의 2023.10.15. 조합원 임시총회 자료에서는 관리처분계획 변경안에서 정한 조합원 권리가액 산정을 위한 비례율이 162.22%로 확인되고, 종전평가액(OOO원) 대비 쟁점감정가액(OOO원)에 대한 비례율은 138.3%이므로 관리처분계획 조합원 총회에서 정한 조합원 비례율(162.22%)에도 미치지 못하는바, 분양실적 등을 고려하면 쟁점감정가액이 청구법인의 손익을 왜곡하여 과다하게 평가된 것으로도 보이지 않는다(조심 2022부2743, 2024.8.22. 등).
(1) 국세청 행정해석에 의하면, 재건축조합원이 토지를 현물출자하는 경우 재건축조합의 토지 취득시기는 주택조합설립인가일 또는 신탁등기접수일 중 빠른 날로 보고 있는바, 청구법인의 경우 신탁등기 없이 재개발 사업이 추진되었으므로 조합설립 인가를 받은 날을 쟁점부동산의 취득시기로 보는 것이 합리적이다. (가) 국세청 행정해석(서면-2018-법인-2041, 2018.9.13. 등)은 재건축조합원이 토지를 현물출자하는 경우 재건축조합의 토지 취득시기는 주택조합설립인가일 또는 신탁등기접수일 중 빠른 날로 보고 있고, 최근 기획재정부 예규(기획재정부 재산세제과-1024, 2020.11.24.)에 따르면, 재개발 정비사업 조합이 조합원으로부터 현물출자로 취득하는 토지의 취득시기는 관리처분계획 인가일과 신탁등기접수일 중 빠른 날로 변경되었으나, 동 예규는 회신일(2020.11.24.) 이후 관리처분계획이 인가되는 분부터 적용되는 것인바, 이 건 경정청구의 경우 관리처분계획인가일이 2016.5.4.이므로 변경된 예규가 적용되지 않아 쟁점부동산의 취득시기는 조합설립일로 보는 것이 타당하다. <현물출자 토지의 취득시기 관련 해석> 구분 현물출자 시기 예규 및 심판례 국세청 빠른날[주택조합설립일, 신탁등기접수일] 법인세과-83 외 기획재정부 예규변경 前 (2020.11.24.이전) 빠른날[주택조합설립일, 신탁등기접수일] 기재부 재산-571 예규변경 後 (2020.11.24.이후) 빠른날[관리계획처분인가일, 신탁등기접수일] 기재부 재산-1024 조세 심판원 빠른날[대금청산일, 사용수익일, 소유권이전등기일] 소유권이전등기일[신탁등기일] 조심 2015부4909 사용수익일 [관리처분계획인가일] 조심 2021서3267 조심 2021부2860 (나) 현물출자에 의한 자산의 취득가액은 해당 자산의 시가이고, 시가가 불분명한 경우 감정가액이 있으면 감정가액이 시가에 해당하는 것이며, 대법원 판례(대법원 2010.6.10. 선고 2007두25404 판결)에서도 재건축조합이 조합원들로부터 현물출자에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 취득 당시의 시가의 범위 내에서 장부에 계상한 금액을 의미하며 위 시가가 불분명한 경우에는 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액을 시가로 본다고 판시하였다. (다) 도정법상 조합원이 정비사업조합에 출자하는 자산의 가액은 관리처분계획에 의하여 정해진 가액에 의하여야 하고, 이는 사업시행인가의 고시가 있는 날을 기준으로 평가한 가액인바, 조합원이 현물출자한 종전자산의 가액은 사업시행인가일 현재의 감정평가액이고, 이는 조합이 현물출자로 취득한 자산의 취득가액이 되어야 하며, 부동산 매매에 양도자의 양도가액과 양수자의 취득가액이 동일하듯 조합원의 현물출자에 있어서도 조합원이 현물출자한 자산가액과 조합이 현물출자 받은 취득가액은 일치해야 한다. 청구법인이 취득한 쟁점부동산의 취득가액은 청구법인의 건설용지 취득가액에 반영될 뿐만 아니라, 조합원 개개인의 권리가액과 분담금에도 반영되어야 하나, 청구주장에 따를 경우 조합원 권리가액의 변동 없이 청구법인이 현물출자 받은 건설용지의 취득가액만 증액하는 것으로 이는 일관성이 없다.
(2) 쟁점감정가액은 소급감정가액이므로 시가로 인정할 수 없다. (가) 청구법인은 대법원 판결 등을 근거로 소급감정가액을 현물출자자산의 취득가액으로 볼 수 있다고 주장하나, 해당 판례 등은 거래를 통한 교환가격이 없는 경우 공신력 있는 감정기관의 감정가격도 시가로 볼 수 있다고 한 것으로, 그 감정가격을 시가로 볼 수 있기 위해서는 어디까지나 객관적이고 합리적인 방법으로 평가되었다고 인정되어야 하는 것인바, 쟁점감정가액은 평가기준일 전후 6개월 이내의 기간 중 평가한 가액이 아닌 관리처분계획인가일(2016.5.4.)로부터 약 5년 4개월이 경과(작성일: 2021.9.9.)한 이후 법인세를 재산출하기 위한 목적으로 소급하여 감정평가한 금액으로 유사한 사건의 선결정례를 보아도 관리처분계획인가일로부터 장기간 경과한 시점의 소급 감정가액은 시가로 인정하지 아니하였다(조심 2020부209, 2020.7.7.). (나) 쟁점감정가액은 이미 아파트 공사(2020년 9월 착공)가 진행되어 감정평가 대상이 되는 기존 토지 등의 물건이 존재하지 않고 현재는 아파트가 건축(2023년 1월경 준공 인가)되어 토지 및 주변환경이 급격히 변화되어 있는 상태에서 토지의 측량 등 실질적인 현장실사 없이 소급하여 평가한 가액이다. (다) ‘감정평가에 관한 규칙’ 및 ‘국토교통부 감정평가 실무기준’상 대상물건 확인을 위한 실지조사는 강행 규정이고, 실지조사 없이 감정평가를 할 수 있는 경우는 극히 예외적인 경우에 한정되는 것으로, 현장실사 없이 진행된 소급감정평가는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가되었다고 인정하기 어렵다. (라) 종전평가액은 사업시행인가일인 2008년 12월 기준, 쟁점감정가액은 관리처분계획인가일인 2016년 5월 기준으로 평가한 가액인데, 아래 <표2>와 같이 2008년 12월∼2016년 5월 기간 동안 OOO 부동산 통계정보시스템상 OOO 주거지역의 지가변동률은 11.27% (아래 <표3>과 같이 감정평가서상 표준지의 지가변동율은 14.38%)이나, 감정평가액은 약 38.3% 상승하였는바, OOO 주거지역의 지가변동률보다 3.39배 더 증가한 것으로 평가되었고, 해당 기간 동안 OOO에서 쟁점부동산만 당해 지역 지가변동율을 현저히 초과할 만한 특별한 사정은 발견할 수 없으며, 조세심판원의 선결정례(조심 2019중116, 2019.6.5.)도 법적 안정성을 저하시키고 조세행정의 혼란을 야기하게 되므로 소급감정가액을 시가로 인정하고 있지 않다. <표2> OOO 부동산통계정보시스템의 내용 구분 OOO 지가변동률 쟁점부동산 감정평가액 증액율 평균 주거지 변동률 10.83% 11.27% 38.3% <표3> 감정평가서 상 표준지 공시지가 비교 000
① 조합원으로부터 현물출자로 조합이 취득한 쟁점부동산의 취득시기를 조합설립일로 보아야 하는지 관리처분계획인가일로 보아야 하는지 여부
② 관리처분계획인가일로 소급감정한 평가액을 쟁점부동산의 취득가액으로 인정할 수 있는지 여부
(1) 법인세법 제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제41조(자산의 취득가액) ① 내국법인이 매입·제작·교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 구분에 따른 금액으로 한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산(대통령령으로 정하는 금융자산은 제외한다): 매입가액에 부대비용을 더한 금액
2. 자기가 제조·생산 또는 건설하거나 그 밖에 이에 준하는 방법으로 취득한 자산: 제작원가(制作原價)에 부대비용을 더한 금액
3. 그 밖의 자산: 취득 당시의 대통령령으로 정하는 금액 (2) 법인세법 시행령 제68조(자산의 판매손익 등의 귀속사업연도) ① 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호의 날이 속하는 사업연도로 한다.
3. 상품 등 외의 자산의 양도: 그 대금을 청산한 날. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해 자산을 인도하거나 상대방이 당해 자산을 사용수익하는 경우에는 그 이전등기일(등록일을 포함한다)·인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날로 한다. 제72조(자산의 취득가액 등) ② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.
3. 합병·분할 또는 현물출자에 따라 취득한 자산의 경우 다음 각 목의 구분에 따른 금액
7. 그 밖의 방법으로 취득한 자산: 취득 당시의 시가 제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 따른다.(단서 생략)
② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다. 1.감정평가 및 감정평가사에 관한 법률에 따른 감정평가법인 등이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액).(단서 생략) 2.상속세 및 증여세법제38조·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61 조부터 제66조까지의 규정을 준용하여 평가한 가액.(이하 생략)
(3) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 토지:부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다).(단서 생략)
2. 건물: 건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액 (4) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙 등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영 상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의 2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며,(이하 생략)
(5) 도시 및 주거환경정비법 제48조(관리처분계획의 인가 등) ⑤ 주택재개발사업, 주택재건축사업, 도시환경정비사업 또는 가로주택정비사업에서 제1항 제3호·제4호 및 제7호에 따라 재산 또는 권리를 평가할 때에는 다음 각 호의 방법에 의한다. 1.부동산가격 공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 감정평가 업자 중 다음 각 목의 구분에 따른 감정평가업자가 평가한 금액을 산술평균하여 산정한다. 다만, 관리처분계획을 변경·중지 또는 폐지하고자 하는 경우에는 분양예정 대상인 대지 또는 건축물의 추산액과 종전의 토지 또는 건축물의 가격은 사업시행자 및 토지등소유자 전원이 합의하여 이를 산정할 수 있다.
2. 시장·군수는 제1호에 따라 감정평가업자를 선정·계약하는 경우 감정평가업자의 업무수행능력, 소속 감정평가사의 수, 감정평가 실적, 법규 준수 여부, 평가계획의 적정성 등을 고려하여 객관적이고 투명한 절차에 따라 선정하여야 한다. 이 경우 감정평가업자의 선정·절차 및 방법 등에 관하여 필요한 사항은 시·도조례로 정한다. 제49조(관리처분계획의 공람 및 인가절차 등) ③ 시장·군수는 제2항의 규정에 의하여 관리처분계획을 인가하는 때에는 그 내용을 당해 지방자치단체의 공보에 고시하여야 한다. 제81조(건축물 등의 사용ㆍ수익의 중지 및 철거 등) ① 종전의 토지 또는 건축물의 소유자ㆍ지상권자ㆍ전세권자ㆍ임차권자 등 권리자는 제78조제4항에 따른 관리처분계획인가의 고시가 있은 때에는 제86조에 따른 이전고시가 있는 날까지 종전의 토지 또는 건축물을 사용하거나 수익할 수 없다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 사업시행자의 동의를 받은 경우
2. 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 따른 손실보상이 완료되지 아니한 경우 제86조(이전고시 등) ① 사업시행자는 제83조제3항 및 제4항에 따른 고시가 있은 때에는 지체 없이 대지확정측량을 하고 토지의 분할절차를 거쳐 관리처분계획에서 정한 사항을 분양받을 자에게 통지하고 대지 또는 건축물의 소유권을 이전하여야 한다. 다만, 정비사업의 효율적인 추진을 위하여 필요한 경우에는 해당 정비사업에 관한 공사가 전부 완료되기 전이라도 완공된 부분은 준공인가를 받아 대지 또는 건축물별로 분양받을 자에게 소유권을 이전할 수 있다.
② 사업시행자는 제1항에 따라 대지 및 건축물의 소유권을 이전하려는 때에는 그 내용을 해당 지방자치단체의 공보에 고시한 후 시장ㆍ군수등에게 보고하여야 한다. 이 경우 대지 또는 건축물을 분양받을 자는 고시가 있은 날의 다음 날에 그 대지 또는 건축물의 소유권을 취득한다.
(6) 감정평가에 관한 규칙 제5조(시장가치기준 원칙) ① 대상물건에 대한 감정평가액은 시장가치를 기준으로 결정한다. 제14조(토지의 감정평가) ② 감정평가법인등은 공시지가기준법에 따라 토지를 감정평가할 때에 다음 각 호의 순서에 따라야 한다.
1. 비교표준지 선정: 인근지역에 있는 표준지 중에서 대상토지와 용도지역·이용상황·주변환경 등이 같거나 비슷한 표준지를 선정할 것. 다만, 인근지역에 적절한 표준지가 없는 경우에는 인근지역과 유사한 지역적 특성을 갖는 동일수급권 안의 유사지역에 있는 표준지를 선정할 수 있다.
2. 시점수정:국토의 계획 및 이용에 관한 법률제125조에 따라 국토교통부장관이 조사ㆍ발표하는 비교표준지가 있는 시·군·구의 같은 용도지역 지가변동률을 적용할 것. 다만, 다음 각 목의 경우에는 그러하지 아니하다.
5. 그 밖의 요인 보정: 대상토지의 인근지역 또는 동일수급권내 유사지역의 가치형성요인이 유사한 정상적인 거래사례 또는 평가사례 등을 고려할 것 제15조(건물의 감정평가) ① 감정평가업자는 건물을 감정평가할 때에 원가법을 적용하여야 한다. 제16조(토지와 건물의 일괄감정평가) 감정평가업자는집합건물의 소유 및 관리에 관한 법률에 따른 구분소유권의 대상이 되는 건물부분과 그 대지사용권을 일괄하여 감정평가하는 경우 등 제7조 제2항에 따라 토지와 건물을 일괄하여 감정평가할 때에는 거래사례비교법을 적용하여야 한다. 이 경우 감정평가액은 합리적인 기준에 따라 토지가액과 건물가액으로 구분하여 표시할 수 있다.
(1) 처분청과 청구법인이 제출한 심리자료 등에서 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인은 도정법에 따라 OOO 일원의 주거환경 개선을 위해 아파트 및 상가를 신축하여 공급하는 것을 목적으로 하는 ‘ OOO 주택재개발정비사업’의 정비사업시행자로 해당 정비사업의 개요는 아래와 같다. ㅇ 위치: OOO ㅇ 구역면적(대지면적): 238,764㎡ ㅇ 사업추진경과
2005. 11. 16. 정비구역지정 고시
2006. 6. 9. 조합설립인가
2008. 12. 19. 사업시행인가
2016. 5. 4. 관리처분계획인가
2023. 11. 29. 부분준공인가 (나) 주식회사 OOO감정평가법인과 주식회사 OOO감정평가법인의 감정평가 내역은 아래 <표4>와 같고, 주요 평가방법은 아래 <표5>와 같다.
2. <표4> 쟁점감정가액 내역 000 구 분 OOO감정평가법인 OOO감정평가법인 실지조사기간 2021.1.18.∼2021.9.7. 2021.1.18.∼2021.9.7. 토지 평가방법 공시지가기준법 공시지가기준법 건물 평가방법 원가법 원가법 구분건물 평가방법 거래사례비교법에 의한 시산가액 거래사례비교법에 의한 시산가액 <표5> 평가방법 요약 (다) 2023.11.18. 청구법인 조합원 임시총회에서 변경된 관리처분계획상 조합원 분양면적과 일반 분양면적은 아래 <표6>과 같다.
4. <표6> 조합원 분양면적 및 일반 분양면적 000 (라) 아래 <표7>과 같이 당초 청구법인은 도정법 제72조에 따라 사업시행인가일인 2008.12.19. 현재를 기준으로 2013.9.13. 주식회사 OOO 감정평가법인과 주식회사 OOO감정평가법인이 평가한 분양대상자별 토지 또는 건축물의 가액 OOO원을 관리처분계획 인가일이 속한 2016사업연도 재무상태표에 조합원현물출자금(자본금)과 용지원가(재고자산) 계정으로 각 계상하였고, 이후 2017사업연도와 2022사업연도에 현금청산 등 분양신청을 하지 않은 토지소유자에 대한 현물출자금 가액 OOO원과 OOO원이 당초 현물출자금에서 각 차감되어 2022사업연도 현재 현물출자금 잔액은 OOO원으로 감액되었으며, 용지원가로 계상된 현물출자금 잔액 OOO원 중 토지소유자(조합원) 분양부분을 제외한 나머지 일반분양분에 대해 2020사업연도(공사 착공)부터 2023사업연도까지 매사업연도 공사진행률에 따라 각각 손금으로 계상한 것으로 나타난다. <표7> 2016∼2023사업연도 청구법인의 현물출자금 변동내역 000 (마) 청구법인은 2023.11.18. 개최된 조합원 임시총회에서 비례율이 당초 106.1%에서 162.22%로 변경됨에 따라 발생한 조합원 권리가액 증액분 OOO원을 2023사업연도말 기준으로 재무상태표 현물출자금에 계상하였고, 이에 따라 2023사업연도말 현물출자금 잔액은 OOO원으로 증액되었으며, 2024.3.31. 2023사업연도 법인세 신고 시 종전 평가액와 쟁점평가액과의 차액 OOO원(자본금)을 현물출자과목에 손금산입(기타사외유출), 건설용지에 손금불산입(유보처분)하여 이를 아래 <표8>과 같이 소득금액조정합계표에 반영하여 2024.5.8. 위 유보금액 OOO원 중 일반분양 면적비율(63.58%)에 해당하는 OOO원을 아래 <표9>와 같이 각 사업연도 손금에 산입하여야 한다고 보아 처분청에 경정청구를 제기하였다. <표8> 2023사업연도 법인세 신고서상 소득금액조정합계표 내역 000 <표9> 청구법인의 경정청구(2020∼2022사업연도)시 손금산입 내역 등 000
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 법인세법 시행령제68조 제1항 제3호는 상품 등 외의 자산의 취득시기를 대금청산일, 소유권이전등기일, 사용수익일 중 빠른 날로 규정하고 있고, 청구법인은 종전자산을 현물출자로 취득하여 2016.5.4. 관리처분계획인가를 받아 신탁등기 없이 재건축사업이 이루어졌는바, 조합원은 관리처분계획인가일에 청구법인에 종전자산을 제공함으로써 ‘신축부동산을 취득할 수 있는 권리’를 취득하게 되고(대법원 1996.8.23. 선고 95누6618 판결, 같은 뜻임) 청구법인은 관리처분계획인가일에 비로소 조합원이 제공한 기존 건축물 등을 철거할 수 있는 등 사용수익할 수 있는 것이므로 청구법인의 종전자산의 취득시기는 사용수익일인 관리처분계획인가일이 된다(조심 2020부209, 2020.7.7. 외 다수, 같은 뜻임) 할 것이다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 소급감정가액에 해당하는 등 쟁점감정가액을 시가로 인정할 수 없다는 의견이다. 그러나 청구법인이 법인세 신고 시 반영한 종전자산의 취득가액은 사업시행인가일(2008.12.19.) 기준으로 감정평가한 것으로 그 기준일이 취득일(2016.5.4.)로부터 약 7년 8개월 전이어서 종전자산의 취득가액을 객관적으로 반영하였다고 보기 어렵고, 더욱이 재개발 사업에 출자된 부동산의 시가는 사업이 시행된다는 것을 전제로 한 개발이익이 포함된 가격으로 평가하여야 할 것(대법원 2009.3.26. 선고 2008다21549 판결 등, 같은 뜻임)인데, 사업시행인가는 단지 조합이 추진하는 정비사업 관련 내용을 국가 등이 최종 확정하고 인가하는 행정절차이므로 그 인가일 현재의 가격에 위와 같은 개발이익 등이 반영되었다고 보기 어렵다 할 것이다. 반면에 법인세법제41조 제1항, 같은 법 시행령 제72조 제2항 제3호 및 제89조 제2항 등에 의하면 현물출자에 의하여 취득한 자산의 가액은 ‘시가’이고, 다만 그 시가가 불분명한 경우에 한하여 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(제1호)과 상증법상 평가한 가액(제2호)을 순차적으로 적용한 가액을 시가로 하도록 규정하고 있으며, 달리 소급감정가액을 시가로 인정할 수 없다는 규정이 없으므로 종전자산의 취득일인 관리처분계획인가일을 감정기준일로 하여 소급감정을 한 경우, 감정가액을 산출하는 과정과 내용에 객관성과 합리성이 인정된다면 그 가격이 소급감정가액이라 하더라도 시가로 적용할 수 있다 할 것(조심 2023서686, 2023.6.26., 같은 뜻임)이다. 다만, 청구법인이 제시한 쟁점감정가액(소급감정가액)은 청구법인측에서 선정한 감정평가법인이 감정한 것인데, 처분청은 2008년 12월∼2016년 5월 기간 동안 OOO 부동산 통계정보시스템상 OOO 주거지역의 지가변동률은 11.27%이고, 감정평가서상 표준지의 지가변동율은 14.38%이나, 해당 기간 동안 OOO에서 쟁점부동산만 당해 지역 지가변동율을 현저히 초과할 만한 특별한 사정이 발견되지 않음에도 쟁점감정가액이 종전평가액 대비 약 38.3% 상승하여 OOO 주거지역의 지가변동률보다 3.39배 더 증가한 것으로 평가되는 등 쟁점감정가액이 합리적으로 산정되지 않은 측면이 있다는 의견을 제시하고 있는바, 그렇다면 객관성과 합리성이 담보될 수 있도록 종전자산의 취득일(관리처분계획인가일) 현재의 시가를 처분청이 재조사(새로운 감정평가 등)하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다(조심 2023서686, 2023.6.26., 같은 뜻임).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2와 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
세무서장이 2024.9.6. 청구법인에게 한 법인세 경정청구 거부처분은 청구법인이 조합원으로부터 현물출자받은 토지 및 건물의 취득가액을 산정함에 있어 관리처분계획인가일을 기준으로 하여 그 적정한 시가를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.