청구인이 제기한 경정청구는 국기법에 따라 인정되는 후발적 경정청구 사유가 없음에도 경정청구를 한 사안으로 형식적 요건을 갖추지 못한 부적법한 경정청구라 할 것임
청구인이 제기한 경정청구는 국기법에 따라 인정되는 후발적 경정청구 사유가 없음에도 경정청구를 한 사안으로 형식적 요건을 갖추지 못한 부적법한 경정청구라 할 것임
(1) 이 건은 법령상 후발적 경정청구 사유 요건에 해당하는바, 처분청이 법령에 명시하지 않은 사유로 경정청구를 거부한 것은 위법‧부당하다. (가) 국세기본법 제45조의2 제2항 은 “과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다”고 명시하면서, 제1호에서 “최초의 신고·결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때”를 명시하고 있다. (나) 청구인의 경우 (유)A와 이 건 현물출자계약을 체결하였고, 계약체결을 위해 작성한 현물출자최초계약서 제1조(목적)에는 “본 계약은 청구인이 운영하고 있는 회사의 부동산 임대사업에 관한 일체의 권리와 의무를 (유)A에게 포괄적으로 현물출자 함으로써 부가가치세법 제10조 제8항 의 규정에 의한 포괄적으로 사업을 양도하고, 조세특례제한법 제32조 에 의한 양도소득세 이월과세와 지방세특례제한법 제57조의2 제4항 에 의한 취득세 면제를 받는 법인전환을 함에 그 목적이 있다”라고 명시하고 있으며, 동 계약서 제9조(기타)에서 “본 계약규정 이외에도 현물출자에 관하여 협정할 사항이 발생한 경우에는 청구인과 (유)A는 쌍방 협의하여 정하기로 한다”고 명시하고 있다. (다) 청구인은 2020.9.28. 조세특례제한법 제32조 규정을 적용하여 양도소득세 이월과세 신고를 하였고 처분청도 동 양도소득세를 신고시인하였으나, 2022년 11월 OO지방국세청장으로부터 감사지적을 받은 처분청은 쟁점토지가 조세특례제한법 제32조 의 사업용고정자산에 해당하지 않으므로 이월과세 적용이 되지 않는다는 내용을 통보하였고, 처분청의 통보를 받은 청구인은 현물출자최초계약서 제1조 및 제9조에 따라 (유)A와 현물출자추가계약서를 작성하였으며, 현물출자추가계약서 제2조에 “쟁점토지 양도로 최종적으로 양도소득세 이월과세가 적용되지 않는 경우 당초 맺은 현물출자계약을 해제하기로 한다”는 내용을 명시하였다. (라) 이후 처분청은 청구인에게 이월과세 적용을 부인하고 양도소득세를 과세하였다. 처분청의 과세처분으로 현물출자추가계약서 제2조에 따라 당초 체결한 이 건 현물출자계약이 무효로 해제되었고, 이에 따라 청구인은 (유)A를 상대로 쟁점토지에 대한 소유권등기이전을 요구하는 소송을 제기하였다. 그 결과 2023.12.8. 현물출자가 무효라는 내용의 쟁점판결이 선고되어 이 건 현물출자계약이 무효로서 계약해제 되었고, 청구인은 쟁점토지에 대한 소유권을 회복하게 되었다. (마) 청구인은 국세기본법 제45조의2 제2항 제1호 가 규정한 “과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때”에 해당하는 것으로 보아 쟁점판결이 확정된 2024.1.25.부터 3개월 이내인 2024.2.22. 당초 처분청이 고지한 2020년 귀속 양도소득세에 대한 경정청구를 하였다. 이는 법령에서 명시하고 있는 후발적 경정청구 대상에 명백히 부합하는 것으로서, 처분청 의견처럼 소유권말소등기 판결이 과세처분 이후에 이루어졌다든지, 그 원인이 되는 추가 계약의 내용이 양도 시점부터 상당한 시간이 경과한 이후에 이루어졌다든지 하는 사유로 후발적 경정청구 대상에 해당하지 않는 것으로 보는 것은 불합리하다. 법령에서는 과세처분 전에 판결이 선고되어야 하는지 혹은 추가 계약이 언제 작성되어야 정상 계약으로 인정할 수 있는지를 명시하고 있지 아니함에도 법령에 명시하지 않은 사유로 경정청구를 거부한 것으로서 이는 불합리한 처분이다.
(2) 대법원 판례에 비추어 보더라도 이 건 현물출자계약이 무효로 합의해제 됨에 따라 청구인은 쟁점토지에 대한 소유권을 회복하였고, 이로 인해 청구인이 취한 소득이 전혀 없으므로 이에 대해 양도소득세를 부담하는 것은 불합리하다. 양도소득세는 자산의 양도로 인한 소득에 대하여 과세되는 것이므로, 외관상 자산이 매매계약에 의하여 양도된 것처럼 보이더라도 그 매매계약이 처음부터 무효이거나 나중에 취소되는 등으로 효력이 없는 때에는 양도인이 받은 매매대금은 원칙적으로 양수인에게 원상회복으로 반환되어야 할 것이어서 이를 양도인의 소득으로 보아 양도소득세의 과세대상으로 삼을 수 없음이 원칙이다(대법원 2011.7.21. 선고 2010두23644 전원합의체 판결, 같은 뜻임). 또한, 매매계약이 합의해제되면 자산의 양도나 양도소득이 발생할 여지도 없게 되는데 이와 같은 경우에도 양도소득세를 납부하게 하는 것은 소득이 없는 사람에게 소득세를 부담하게 하는 것으로서 정당화될 수 없다(대법원 2011.8.25. 선고 2010두25152 판결, 같은 뜻임). 쟁점판결로 인해 이 건 현물출자계약은 무효로서 합의해제 되었고, 청구인은 쟁점토지에 대한 소유권회복등기를 하였다. 이에 따라 청구인에게 발생한 소득이나 청구인이 취한 이득은 전혀 없다. 대법원 판례에 비추어 보았을 때 청구인이 쟁점토지에 대한 양도소득세를 부담해야 한다는 것은 납득할 수 없고, 처분청은 당초 양도거래를 부인할 수 없다는 점을 처분 이유로 들고 있으나 법원 판결로 당초 계약이 합의해제된 것에 대해 어떤 근거로 당초 양도거래를 부인할 수 없다는 것인지 알 수 없다.
(3) 조세심판원 선결정례 및 국세청 유권해석에 따르면 소유권 환원 여부에 따라 양도 해당 여부를 판단하고 있는바, 청구인의 경우 쟁점토지에 대한 소유권을 환원받았으므로 양도대상으로 보지 않는 것이 합리적이다. (가) 대법원 판례 취지에 따라 매매계약이 처음부터 무효이거나 나중에 취소되는 등으로 효력이 없는 때에는 양도소득세 과세 대상으로 삼을 수 없는 것이나, 이에 더하여 조세심판원 선결정례는 최종적으로 소유권 환원이 확인되어야 양도로 볼 수 없다는 결정을 하고 있다. 조심 2015중5557(2016.1.27.) 결정에서 “등기부상 쟁점토지의 매수인은 청구외법인(대표이사 청구인)으로 매매의 원인무효 판결이나 계약의 적법한 해제 등으로 인하여 청구인에게 소유권이 환원된 사실이 객관적으로 확인되지 아니하는 점”을 들어 소유권이전등기를 전제로 한 양도소득세 부과처분이 정당하다고 보았고, 조심 2012부5212(2013.5.31.) 결정에서 “청구인들은 쟁점토지 및 건물에 대한 법원의 소유권이전 말소등기절차 이행판결이 있었으므로 쟁점토지 및 건물에 대한 소유권이 청구인들에게 회복되었다고 주장하나, 실제 소유권이전등기 말소 절차가 이루어지지 않아 등기부등본상 소유권이 청구인들에게 환원되지 아니한 점”을 들어 양도소득세 과세처분이 정당한 것으로 보았다. (나) 또한, 국세청도 예규해석(서면1팀-400, 2007.3.23.)에서 “양도라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 그 자산이 사실상 유상으로 이전하는 것을 말하는 것이며, 매매원인 무효의 소에 의하여 그 매매사실이 원인무효로 판시되어 소유권이 환원되는 경우에는 자산의 양도로 보지 아니하는 것”이라 해석하고 있는바, 소유권이전 말소등기절차 이행판결에 더하여 조세심판원 선결정례 및 국세청 예규해석에서 소유권 환원까지 확인된 경우 양도로 볼 수 없다고 판단하고 있으므로, 현물출자 무효판결 이후 쟁점토지에 대한 소유권을 최종 환원받은 청구인의 경우 양도로 보지 않는 것이 타당하다.
(4) 이와 같이 현물출자 무효판결로 인해 이 건 현물출자계약이 무효로서 계약해제된 경우 청구인에게 양도소득세 납세의무가 없는 것이므로 이 건 양도소득세 경정청구 거부처분은 취소되어야 한다.
(1) 처분청이 이 건 현물출자에 대하여 양도소득세 이월과세 적용을 배제하여 2023.2.6. 청구인에게 한 2020년 귀속 양도소득세 결정‧고지 내역은 <별지2>와 같다.
(2) 쟁점토지의 등기사항전부증명서에 의하면 쟁점토지에 대하여 “2020.6.30. 현물출자”를 원인으로 하여 2020.8.10. 청구인 명의에서 (유)A 명의로 소유권이전등기가 경료되었다가 “2023.12.8. 확정판결”을 원인으로 하여 2024.5.13. 위 소유권이전등기의 말소등기가 경료된 것으로 나타난다.
(3) 현물출자최초계약서(2020.6.30.)의 내용은 <별지3>과 같다.
(4) 현물출자추가계약서(2022.11.10.)의 내용은 <별지4>와 같다.
(5) 쟁점판결의 내용은 <별지5>와 같다.
(6) 청구인이 2024.2.22. 처분청에 제출한 경정청구 사유서의 내용은 다음과 같다. b(청구인)가 2020.7.13. (유)A에 현물출자한 부동산에 대해 법원으로부터 원인무효판결을 2023.12.8.에 받아 양도세 부과처분에 대해서 경정청구를 합니다.
① 매매원인 무효의 소에 의하여 그 매매사실이 원인무효로 판시되어 소유권이 환원되는 경우에는 자산의 양도로 보지 않음[재산-4144(2008.12.8.)
② 매매원인 무효의 소에 의하여 그 매매사실이 원인무효로 판시되어 소유권이 당초 소유자에게 환원되는 경우에는 자산의 양도로 보지 않음[재일46014-1654(1994.6.22.)] 납세자 b(원고)가 (유)A(피고)에게 제기한 소에 대해서 법원으로부터 납세자 b(원고)의 현물출자계약의 원인무효 주장이 인용됨에 따라 위 ①‧② 질의회신 및 판결에 따라 기 납부한 양도세 납부세액을 경정청구합니다.
(7) 처분청이 2024.5.14. 청구인에게 통지한 경정청구 처리 결과는 다음과 같다. 제목 경정청구 처리 결과 통지 2024.2.22. 접수된 귀하의 경정청구에 대하여 아래와 같이 처리되었음을 알려드립니다.
1. 처리 결과: 기각(거부) (처리사유) 소유권 말소 등기 판결은 과세 처분 이후에 이루어졌으며, 그 원인이 되는 추가 계약의 내용 또한 양도시점부터 상당한 시간이 경과한 이후에 이루어졌으므로 당초의 양도 거래를 부인할 수 없어 해당 경정청구를 기각합니다. (이하 생략)
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 국세기본법 제45조의2 제2항 제1호 의 후발적 경정청구 사유로서의 판결은 그 거래 또는 행위 등이 재판과정에서 투명하게 다투어짐으로써 그 결론에 이른 경위가 구체적으로 확인되는 경우로 한정된다고 봄이 타당하고, 법원의 판결이라 하더라도 객관적, 합리적 근거를 결여함으로써 확정 내용에 공신력을 부여할 수 없는 경우에는 확정판결로서의 유효한 효력에도 불구하고 국세기본법 제45조의2 제2항 제1호 의 판결에는 해당하지 않는다고 해석함이 상당하다. (나) 쟁점판결에 의하면 그 판결이유에서 “자백간주에 의한 판결(민사소송법 제208조 제3항 제2호)”이라고 기재하고 있는바, 민사소송법 제208조 제3항 제2호 및 같은 법 제150조 제3항에 따른 자백간주판결은 당사자가 변론기일에 출석하지 아니하는 경우 상대방이 주장하는 사실을 자백한 것으로 간주하여 판결을 하는 것으로, 이는 상대방 주장 사실에 대하여 따로 증명을 요하지 아니하므로 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 존부나 그 법률효과 등에 관하여 재판 과정에서 당사자 사이에 적극적이고 투명하게 다투어졌다고 보기 어렵고 이에 대한 법원의 구체적인 판단도 나타나지 아니하여 그 결론에 이른 경위를 명확히 파악하기 어렵다. (다) 쟁점판결 역시 청구인이 (유)A를 상대로 제기한 쟁점토지의 소유권이전등기 말소등기청구소송에서 상대방인 (유)A가 변론기일에 출석하지 아니하여[해당 소송에서 피고 (유)A의 소송대리인은 선임되지 아니하였고, (유)A의 대표이사는 청구인의 자녀이자 이 건 조세심판청구사건의 지위승계인인 a이다] 청구인이 주장하는 사실을 자백한 것으로 간주함에 따라 계약해제 사실을 인정받은 것이어서 청구인이 주장하는 이 건 현물출자계약의 해제 여부가 재판과정에서 투명하게 다투어졌다고 보기 어려울 뿐만 아니라 이에 대한 법원의 판단도 확인되지 아니하므로 쟁점판결을 국세기본법 제45조의2 제2항 제1호 의 후발적 경정청구 사유로서의 판결에 해당하는 것으로 보기는 어렵다 할 것이다. (라) 따라서 청구인이 제기한 경정청구는 국세기본법 제45조의2 제2항 에 따라 인정되는 후발적 경정청구 사유가 없음에도 경정청구를 한 것이므로 부적법한 경정청구라 할 것이고, 따라서 이에 대하여 처분청이 청구인의 경정청구를 거부하는 내용의 통지를 하였더라도 이는 불복청구의 대상이 아닌 것으로 보이므로, 결국 이 건 심판청구는 부적법한 심판청구로 판단된다.
이 건 심판청구는 부적법한 청구에 해당하므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제1호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 관련 법령
(1) 국세기본법 제45조의2(경정 등의 청구) ② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.
1. 최초의 신고‧결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 제7장에 따른 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구에 대한 결정이나 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때
2. 소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있을 때
3. 조세조약에 따른 상호합의가 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어졌을 때
4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 된 과세표준 및 세액과 연동된 다른 세목(같은 과세기간으로 한정한다)이나 연동된 다른 과세기간(같은 세목으로 한정한다)의 과세표준 또는 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 또는 세액을 초과할 때
5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때 (2) 국세기본법 시행령 제25조의2(후발적 사유) 법 제45조의2 제2항 제5호에서 “대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 최초의 신고‧결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 관청의 허가나 그 밖의 처분이 취소된 경우
2. 최초의 신고‧결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우
3. 최초의 신고‧결정 또는 경정을 할 때 장부 및 증거서류의 압수, 그 밖의 부득이한 사유로 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었으나 그 후 해당 사유가 소멸한 경우
4. 제1호부터 제3호까지의 규정과 유사한 사유에 해당하는 경우
(3) 조세특례제한법(2020.12.29. 법률 제17759호로 일부개정되기 전의 것) 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. “이월과세(移越課稅)”란 개인이 해당 사업에 사용되는 사업용고정자산 등(이하 이 호에서 “종전사업용고정자산등”이라 한다)을 현물출자(現物出資) 등을 통하여 법인에 양도하는 경우 이를 양도하는 개인에 대해서는 소득세법 제94조 에 따른 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니하고, 그 대신 이를 양수한 법인이 그 사업용고정자산 등을 양도하는 경우 개인이 종전사업용고정자산등을 그 법인에 양도한 날이 속하는 과세기간에 다른 양도자산이 없다고 보아 계산한 같은 법 제104조에 따른 양도소득 산출세액 상당액을 법인세로 납부하는 것을 말한다. 제31조(중소기업 간의 통합에 대한 양도소득세의 이월과세 등) ① 대통령령으로 정하는 업종을 경영하는 중소기업 간의 통합으로 인하여 소멸되는 중소기업이 대통령령으로 정하는 사업용고정자산(이하 “사업용고정자산”이라 한다)을 통합에 의하여 설립된 법인 또는 통합 후 존속하는 법인(이하 이 조에서 “통합법인”이라 한다)에 양도하는 경우 그 사업용고정자산에 대해서는 이월과세를 적용받을 수 있다. 제32조(법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세) ① 거주자가 사업용고정자산을 현물출자하거나 대통령령으로 정하는 사업 양도ㆍ양수의 방법에 따라 법인(대통령령으로 정하는 소비성서비스업을 경영하는 법인은 제외한다)으로 전환하는 경우 그 사업용고정자산에 대해서는 이월과세를 적용받을 수 있다.
② 제1항은 새로 설립되는 법인의 자본금이 대통령령으로 정하는 금액 이상인 경우에만 적용한다.
③ 제1항을 적용받으려는 거주자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 이월과세 적용신청을 하여야 한다.
④ 제1항에 따라 설립되는 법인에 대해서는 제31조 제4항부터 제6항까지의 규정을 준용한다.
⑤ 제1항에 따라 설립된 법인의 설립등기일부터 5년 이내에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하는 경우에는 제1항을 적용받은 거주자가 사유발생일이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 제1항에 따른 이월과세액(해당 법인이 이미 납부한 세액을 제외한 금액을 말한다)을 양도소득세로 납부하여야 한다. 이 경우 사업 폐지의 판단기준 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
1. 제1항에 따라 설립된 법인이 제1항을 적용받은 거주자로부터 승계받은 사업을 폐지하는 경우
2. 제1항을 적용받은 거주자가 법인전환으로 취득한 주식 또는 출자지분의 100분의 50 이상을 처분하는 경우 (4) 조세특례제한법 시행령(2020.10.7. 대통령령 제31086호로 일부개정되기 전의 것) 제28조(중소기업 간의 통합에 대한 양도소득세의 이월과세 등) ② 법 제31조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 사업용고정자산”이란 당해 사업에 직접 사용하는 유형자산 및 무형자산(1981년 1월 1일 이후에 취득한 부동산으로서 기획재정부령이 정하는 법인의 업무와 관련이 없는 부동산의 판정기준에 해당되는 자산을 제외한다)을 말한다. 제29조(법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세) ④ 법 제32조 제1항의 규정에 의하여 양도소득세의 이월과세를 적용받고자 하는 자는 현물출자 또는 사업양수도를 한 날이 속하는 과세연도의 과세표준신고(예정신고를 포함한다)시 새로이 설립되는 법인과 함께 기획재정부령이 정하는 이월과세적용신청서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
(5) 소득세법 제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “양도”란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등을 통하여 그 자산을 유상으로 사실상 이전하는 것을 말한다. 이 경우 대통령령으로 정하는 부담부증여 시 수증자가 부담하는 채무액에 해당하는 부분은 양도로 보며, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 양도로 보지 아니한다.
(6) 민사소송법 제150조(자백간주) ① 당사자가 변론에서 상대방이 주장하는 사실을 명백히 다투지 아니한 때에는 그 사실을 자백한 것으로 본다. 다만, 변론 전체의 취지로 보아 그 사실에 대하여 다툰 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 상대방이 주장한 사실에 대하여 알지 못한다고 진술한 때에는 그 사실을 다툰 것으로 추정한다.
③ 당사자가 변론기일에 출석하지 아니하는 경우에는 제1항의 규정을 준용한다. 다만, 공시송달의 방법으로 기일통지서를 송달받은 당사자가 출석하지 아니한 경우에는 그러하지 아니하다. 제208조(판결서의 기재사항 등) ③ 제2항의 규정에 불구하고 제1심 판결로서 다음 각호 가운데 어느 하나에 해당하는 경우에는 청구를 특정함에 필요한 사항과 제216조 제2항의 판단에 관한 사항만을 간략하게 표시할 수 있다.
2. 제150조 제3항이 적용되는 경우의 판결 <별지2> 처분청의 청구인에 대한 2020년 귀속 양도소득세 결정‧고지 내역 (단위: 원) OOO <별지3> 현물출자최초계약서 OOO <별지4> 현물출자추가계약서 OOO <별지5> 쟁점판결의 내용 OOO
심판청구를 각하한다.