쟁점토지의 양도소득금액 계산시 취득시기는 증여일로 보아야 한다는 청구주장의 당부 등

가. 청구인 a(이하 “ 청구인① ” 이라 한다) 와 청구인 b(이하 “ 청구인② ” 라 하고, 청구인①과 합하여 “ 청구인들 ” 이라 한다) 는 부부 사이로, 1985.9.13. 경상남도 양산시 OOO(대지 707 ㎡, 이하 “ 쟁점토지 ” 라 한다) 를 공동으로 취득하였는데, 청구인①은 2013.11.20. 쟁점토지의 청구인 지분 (2 분의 1) 을 청구인②에게 증여하였고, 청구인②는 2013.12.4. 쟁점토지의 청구인 지분 (2 분의 1) 을 청구인①에게 증여하면서 2014.3.31. 감정가액 OOO 원을 증여재산가액으로하여 증여세를 각 신고하였다. 나. 청구인들은 쟁점토지를 2021.10.29. c 외 4 인에게 OOO 원에 양도 (이하 “ 쟁점거래 ” 라 한다) 하였고, 2021.11.30. 쟁점토지의 취득가액을 위 감정가액으로 하여 2021 년 귀속 양도소득세 OOO 원을 각 신고·납부하였다. 다. 처분청은 2023.9.18. 부터 2023.10.7. 까지 청구인들에 대한 양도소득세를 조사한 결과, 청구인①이 청구인②에게 증여한 쟁점토지의 청구인①의 지분을 증여세 신고 기한 이내에 청구인②로부터 반환 또는 재증여 받은 것으로 보아 상속세 및 증여세법 (이하 “ 상증세법 ” 이라 한다) 제4조 제4항 및 국세기본법 제14조에 따라 청구인들이 각 신고한 증여세를 결정취소 하였고, 쟁점토지의 취득일을 1985.9.13. 로 하여 2023.11.7. 청구인들에게 2021 년 귀속 양도소득세 OOO 원을 각 경정·고지하였다. 라. 청구인들은 이에 불복하여 2024.2.2. 심판청구를 각 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견 가. 청구인들 주장 (1) 처분청은 청구인②가 2013.12.4. 청구인①에게 한 증여는 상증세법 제4조 제4항의 당사자간의 합의해제에 의한 증여재산 반환이라는 의견이다. (가) 청구인들은 증여받은 재산에 대하여 당사자 간의 합의해제를 한 적이 없고, 등기사항전부증명서상에도 합의해제에 대한 사항은 기재되어 있지 아니하다. (나) 청구인들 간의 증여는 사법상 자유로운 계약에 의한 별도의 증여로서, 증여계약서에도 증여목적물이 ‘ 공유자 청구인②지분 2 분의 1(갑구 1 번)’ 이라고 명시되어 있고, 등기사항전부증명서상에도 ‘1 번청구인②지분 전부이전 ’ 이라고 표시되어 있다. (다) 청구인②의 지분을 청구인①에게 증여한 것에 대하여 청구인①은 무상취득 (증여) 를 원인으로 하여 취득세 (등록면허세) 및 증여세를 신고·납부하였는바, 합의해제에 의한 증여재산의 반환이 아니라, 사법상 유효하게 성립된 별도의 증여이다. (2) 처분청은 청구인들이 배우자에게 서로 증여하고, c 외 4 인에게 쟁점토지를 양도한 행위가 국세기본법 제14조의 실질과세원칙에 위배 되는 거래라는 의견이다. (가) 청구인들은 쟁점거래가 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것이 아니고, 현행 세법에서 규정하고 있는 범위 안에서 실질과세원칙을 적용한 것이다. 납세자는 조세 법규의 범위 안에서 조세부담이 적은 거래형식을 취할 수 있고, 이는 납세자로서 보호받고 보장되어야 할 당연한 권리이다. (나) 현행 세법에서는 배우자 증여에 대한 배우자 공제가 확대됨에 따라 배우자에 대한 증여가 단기 양도에 따른 양도소득세 부담을 회피하는 수단으로 악용되는 것을 방지하기 위하여 소득세법 제97조의 2 의 규정을 두고 있는 것인데, 이는 실질과세 원칙을 실현하기 위한 개별세법 규정에 해당한다. 해당 규정에서는 배우자에게 증여 후 5 년의 기간을 정하여 5 년 이내 양도 시, 해당 증여를 양도소득세 회피수단으로 보아 이월과세 규정을 적용하고, 5 년 경과 후 양도시는 정상적인 거래로 보아 인정하도록 규정하고 있다. (다) 청구인들은 납세자로서 조세법규의 범위 안에서 자유로운 경제적 의사결정에 따라 쟁점토지의 각 지분을 증여하였고, 해당 증여에 대하여 지방세법상 ‘ 취득 ’ 에 해당하여 취득세를 신고·납부하였으며, 증여 취득 후 8 년이 경과 된 시점에 양도하여 소득세법 제97조의 2 적용대상에 해당하지 아니하므로 증여 시 처분청에서 결정한 증여재산가액을 취득가액으로 하여 계산한 양도차익에 대하여 각 양도소득세를 신고·납부하였다. (3) 청구인들의 쟁점토지 각 취득기산일을 증여일로 볼 수 없다고 하더라도, 2013.12.4. 청구인②가 청구인①에게 증여한 지분 (1/2) 은 공유물의 개념에 비추어 보면, 2013.11.20. 청구인①에게 증여받은 부분 (1/4) 과 청구인②가 1985.9.13. 취득한 부분 (1/4) 로 구성되어 있으므로, < 표 1> 과 같이 청구인들이 각 양도한 쟁점토지의 면적 중 1/4 인 176.75 ㎡는 증여취득인 것으로 보아 증여재산가액을 취득가액으로 하고, 나머지 1/4 인 176.75 ㎡는 1985.9.13. 매매취득인 것으로 보아 환산가액을 취득가액으로 적용하여야 한다. < 표 1> 쟁점토지의 취득일 및 취득가액 계산 (단위: 원) 나. 처분청 의견 (1) 청구인들이 쟁점토지의 공유지분 취득기산일을 당초 취득일인 1985.9.13. 로 보아 쟁점토지의 취득가액을 산정하여야 한다고 주장한다. (가) 그러나 쟁점토지는 청구인들의 각 지분을 증여하기 전과 후, c 외 4 인에게 양도하기 전까지 어떤 위치와 면적을 특정하거나 분할하여 각 공유자가 배타적으로 사용한 것으로 볼 수 없다. 공유한 계약이나 법률규정에 의하여 1 개의 소유권이 분량적으로 분할되어 수인에게 귀속하는 공동소유 형태를 말하는 것 (민법 제262조 제1항) 으로, 공유자의 지분은 1 개의 소유권의 분량적 일부분에 해당하고, 공유자는 공유물 전부를 지분의 비율로 사용·수익할 수 있는 것 (민법 제263조) 이지, 특정부분을 배타적으로 지배하는 것은 아니다. (나) 쟁점토지의 사용 현황 및 민법상 공유물에 관한 법리에 따르면, 2023.11.20. 청구인①이 청구인②에게 쟁점토지의 지분 1/2 을 증여한 후 2023.12.4. 청구인②가 청구인①에게 쟁점토지의 지분 1/2 을 증여한 것은, 쟁점토지라는 공유물에 대한 동일한 분량 (1/2) 에 해당하는 지분을 각 증여한 것으로, 청구인①이 증여한 지분과 청구인②가 증여한 지분은 동일한 지분권으로 볼 수 있다. (다) 청구인들은 위의 증여재산을 증여세 신고 기한 (증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3 개월) 이내에 반환 또는 재증여하였으므로, 상증세법 제4조 제4항 및 같은 법 집행기준 4-0-4 에 따라 당초 증여 및 반환 증여재산에 대한 증여세가 모두 과세에서 제외되고, 처음부터 증여가 없었던 것으로 보아야 한다 (서일 46014-10660, 2003.5.27.). (2) 청구인①이 쟁점토지의 공유지분을 배우자인 청구인②에게 증여한 후, 특별한 사정없이 2 주 만에 다시 청구인②가 동일한 공유지분을 청구인①에게 재차 증여한 것은 통상적인 거래에 해당하지 아니한다. (가) 국세기본법 제14조 제2항에는 ‘ 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다 ’ 고 규정하고 있고, 제3항에서는 ‘ 제 3 자를 통한 간적접인 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우, 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다 ’ 고 규정하고 있다. (나) 국세기본법제14조 제3항의 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계의 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고, 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서, 실질과세의 원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하고자 한 것이다. (다) 청구인들의 쟁점토지 소유권 변동 내역을 살펴보면, 청구인①이 쟁점토지의 공유지분을 배우자인 청구인②에게 증여한 후, 특별한 사정없이 2 주 만에 다시 청구인②가 동일한 공유지분을 청구인①에게 재차 증여한 것은 매우 이례적이다. 청구인들은 쟁점토지 공유지분을 증여할 당시 공시지가가 상증세법 상 배우자 공제금액에 미달하여 증여세 납부대상이 아니었음에도 별도 비용을 들여 감정평가를 받은 후 공시지가보다 높은 감정가액을 증여재산가액으로 신고하였고, 2013.11.20. 및 2013.12.4. 증여로 인한 쟁점토지의 공유자와 공유지분의 변동 없이 취득가액만 증가한 결과가 발생한 것은 양도소득세의 부담을 회피할 목적으로 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취한 것이다. (3) 쟁점토지의 취득기산일을 증여일로 보기 어렵다면, 청구인들 지분의 면적 중 1/2 의 취득시기는 증여일로, 나머지 1/2 은 당초 취득일로 보아야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다. (가) 쟁점토지의 사용현황 및 민법상 공유물에 관한 법리에 비추어보면, 2013.11.20. 청구인①은 청구인②에게 쟁점토지의 지분 1/2 을 증여한 후, 2013.12.4. 청구인②가 청구인①에게 쟁점토지의 지분 1/2 을 증여한 것은 쟁점토지라는 공유물에 대한 동일한 분량에 해당하는 지분을 각 증여한 것으로, 청구인①이 증여한 지분과 청구인②가 증여한 지분은 동일한 지분권으로 봄이 타당하다. (나) 따라서 2013.12.4. 청구인②가 청구인①에게 증여한 쟁점토지의 지분 1/2 은 2013.11.20. 청구인①에게 증여받은 쟁점토지의 1/4 과 청구인②가 1985.9.13. 취득한 지분 1/4 로 구성되어 있다는 청구주장은 타당하지 아니하다.

가.

쟁점토지의 취득기산일을 증여일 로 보아야 하거나, 청구인들 지분의 면적 중 1/2 의 취득시기는 증여일로, 나머지 1/2 은 당초 취득일로 보아야 한다는 청구주장의 당부 나. 관련 법률 (1) 국세기본법 제14조 (실질과세)

① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의 (名義) 일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제 3 자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. (2) 소득세법 (2021.12.8. 법률 제18578호로 일부개정된 것) 제97조의 2(양도소득의 필요경비 계산 특례)

① 거주자가 양도일부터 소급하여 5 년 이내에 그 배우자 (양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조 제1항 제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조 제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다. (3) 상속세 및 증여세법 제4조 (증여세 과세대상)

④ 수증자가 증여재산 (금전은 제외한다) 을 당사자 간의 합의에 따라 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한까지 증여자에게 반환하는 경우 (반환하기 전에 제76조에 따라 과세표준과 세액을 결정받은 경우는 제외한다) 에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보며, 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한이 지난 후 3 개월 이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다. (4) 민법 제262조 (물건의 공유)

① 물건이 지분에 의하여 수인의 소유로 된 때에는 공유로 한다.

② 공유자의 지분은 균등한 것으로 추정한다. 제263조 (공유지분의 처분과 공유물의 사용, 수익) 공유자는 그 지분을 처분할 수 있고 공유물 전부를 지분의 비율로 사용, 수익할 수 있다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인들 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 쟁점토지의 등기사항전부증명서에 따르면, 청구인들은 1985.9.13. 쟁점토지를 공동으로 취득 (각 1/2 의 지분) 하여 2013.11.20. 청구인①이 보유한 쟁점토지의 1/2 을 청구인②에게 증여하였고, 2013.12.4. 청구인②가 보유한 쟁점토지의 1/2 을 청구인①에게 증여하였으며, 2021.10.29. c 외 4 인에게 쟁점토지를 양도한 것으로 나타난다. (나) 청구인들이 작성한 증여계약서 및 취득세 (등록면허세) 납부확인서는 < 표 2> 와 같다. < 표 2> 청구인들의 증여계약서 및 취득세 (등록면허세) 납부확인서

○ 청구인①

○ 청구인② (다) 청구인들인 한 쟁점토지의 감정가액은 < 표 3> 과 같다. < 표 3> 쟁점토지의 감정가액 (라) 청구인①·

② 의 양도소득세 신고내역과 처분청 고지내역은 < 표 4> 와 같다. < 표 4> 청구인①·

② 의 양도소득세 신고 및 고지내역 (단위: 천원, %) (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 청구인들은 쟁점토지의 취득기산일을 증여일로 보아야 하거나, 청구인들 지분의 면적 중 1/2 의 취득시기는 증여일로, 나머지 1/2 은 당초 취득일로 보아야 한다고 주장한다. 그러나 민법 제262조에 ‘ 물건이 지분에 의하여 수인의 소유로 된 때에는 공유로 한다 ’ 고 규정되어 있고, 제263조에는 공유자는 그 지분을 처분할 수 있으며, 공유물 전부를 지분의 비율로 사용·수익할 수 있다고 규정되어 있는바, 청구인들은 쟁점토지의 전부를 지분의 비율로 사용·수익할 수 있는 것이지 특정 부분을 보유하고 있는 것이 아니어서, 청구인①과 청구인②가 서로 증여한 지분은 쟁점토지라는 공유물에 동일한 지분권을 증여하고 다시 반환한 것으로 볼 수 있는 점, 상증세법 제4조 제4항 및 집행기준 4-0-4 에 따르면 증여세 신고기한까지 증여한 재산을 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다고 규정하고 있는 바, 청구인①의 지분을 청구인②에게 증여하였고, 증여세 신고기한 전까지 청구인②가 청구인①에게 동일한 지분을 증여한 것은 당초 증여재산을 반환한 것으로 보아 처음부터 증여가 없었던 것으로 볼 수 있는 점, 청구인들이 공동소유한 쟁점토지의 각 지분을 증여하고, 이후 쟁점토지에 감정평가를 하여 제 3 자에게 양도한 것은 통상적인 거래라기 보다는 취득가액을 증가시켜 양도소득세의 부담을 회피할 목적으로 보이는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점토지의 취득기산일을 당초 취득일로 보아 청구인들에게 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의 2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.