쟁점법인이 회수하지 못한 단기대여금의 회수가능성과 쟁점법인의 2021사업연도 법인세 신고시 매출원가 누락액 및 그 발생경위 등 쟁점주식을 액면금액으로 취득한 거래에 정당한 사유가 있는지 여부에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함
쟁점법인이 회수하지 못한 단기대여금의 회수가능성과 쟁점법인의 2021사업연도 법인세 신고시 매출원가 누락액 및 그 발생경위 등 쟁점주식을 액면금액으로 취득한 거래에 정당한 사유가 있는지 여부에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함
[ 세 목 ] 증여 [ 결정유형 ] 재조사 [ 문서번호 ] 조심-2024-광-2936(2024.12.05) [ 전심번호 ] [ 제 목 ] 쟁점주식을 거래 관행상 정당한 사유 없이 저가양수한 것으로 보아 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 의한 평가액을 시가로 하여 증여세를 과세한 처분의 당부 [ 요 지 ] 쟁점법인이 회수하지 못한 단기대여금의 회수가능성과 쟁점법인의 2021사업연도 법인세 신고시 매출원가 누락액 및 그 발생경위 등 쟁점주식을 액면금액으로 취득한 거래에 정당한 사유가 있는지 여부에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함 [ 결정내용 ] 결정 내용은 붙임과 같습니다. [
] 상속세 및 증여세법 제39조 / 상속세 및 증여세법 제60조 / 상속세 및 증여세법 제63조 [주 문] 서광주세무서장이 2024.2.5. 청구인에게 한 2022.1.25. 증여분 증여세 OOO원(가산세 OOO원 포함)의 부과처분은 A 주식회사가 회수하지 못한 단기대여금의 회수가능성과 2021사업연도 매출원가 누락액 및 그 발생 경위 등 주식거래의 관행상 정당한 사유가 있는지 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 특수관계가 없는 자 사이의 거래에서는 서로 이해관계가 일치하지 않는 것이 일반적이어서 대가와 시가 사이에 차이가 있다는 사정만으로 그 차액을 상대방에게 증여하였다고 보기 어렵고, 거래 관행상 정당한 사유가 없었을 것이라는 과세요건이 있으므로 특수관계가 없는 자 사이에 시가보다 현저히 낮은 가액으로 재산을 양수하였다는 것뿐만 아니라 거래의 관행상 정당한 사유가 없다는 점도 과세관청이 증명하여야 하는데, 정당한 사유에 대한 증명 없이 증여세를 부과한 처분은 위법하다. (가) 청구인은 쟁점법인을 운영할 목적으로 ① 2021년 12월 경에 양도인으로부터 쟁점법인의 2020년 1분기부터 2021년 3분기까지의 매입 매출 세금계산서를 받았는데 쟁점법인의 매출이 그다지 많지 않았고, ② 주주 임원 및 직원 단기대여금 OOO원도 사실상 회수 불가능한 상황이었으며, ③ 쟁점법인의 2021년 12월 말경 통장 잔액도 OOO원 정도였으므로 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원으로 산정하여 양수하였다. 또한 쟁점법인의 손익계산서에는 당기순손익이 과대평가된 오류가 있는바, 쟁점법인은 2021사업연도에 매출액 OOO원, 매출원가를 OOO원 등으로 하여 당기순손익을 OOO원으로 신고하였으나, 처분청이 제시한 쟁점법인의 부가가치세 신고내역에 의하면 2021년 매입액은 OOO원이므로 이를 매출원가로 정정하여야 하고, 이에 따라 당기손손익은 OOO원으로 감액 정정되어야 한다. 위와 같이 쟁점법인의 재정사정이 좋지 않은 상황에서 청구인이 2022.1.25. 쟁점주식을 액면가인 OOO원으로 양수한 것은 일반거래 관행이므로 정당한 사유가 있다. (나) 한편, 처분청은 ‘쟁점법인의 2019～2021사업년도 손익계산서의 주요 내용, 2021사업년도 대차대조표, 2019년 1/4분기부터 2021년 4/4분기까지 부가가치세 신고 내용 등을 바탕으로 쟁점주식의 가치를 산정하였으므로 이 건 증여세 과세처분은 적법하고, 쟁점법인이 2022.1.19. 부가가치세 신고서를 제출하였으므로 청구인이 2022.1.25. 쟁점법인의 주식양수계약 체결 당시에는 쟁점법인의 재무상황 등을 알 수 있었다’는 의견이나, 청구인과 쟁점법인이 특수관계에 해당하지 않고 청구인이 위와 같은 상황을 알지 못하였으며, 쟁점법인의 부가가치세 신고서를 제출하기 이전부터 쟁점법인의 주식을 양수하는 데 필요한 자료를 쟁점법인의 대표인 B으로부터 받아서 주식 양수 가액에 대해 협의하였기 때문에 쟁점법인의 부가가치세 신고 내역이나 2021사업연도 법인세 신고시 손익계산서 내용을 알지 못하였다.
(3) 처분청은 쟁점주식을 보충적 평가방법으로 평가하여 1주당 가액을 OOO원(순자산가치 OOO원)으로 보았으나, 회수불가능한 단기대여금을 제외하여 순자산가치를 산정하면 1주당 가액은 OOO원에 불과하다. 쟁점법인은 쟁점주식 양도 당시 주주, 임원 및 직원에게 대여한 단기대여금으로 OOO원 정도 있었는데, 쟁점법인과 특수관계에 있지 않은 청구인은 B과 쟁점법인의 주식 양도양수에 대해 협의를 할 당시 이를 회수하는 것이 사실상 어렵다는 설명을 듣고 단기대여금을 쟁점법인의 적극재산으로 산정하지 않고 주식 양도양수 가액을 산정하였다. 그 이후 쟁점법인은 실제 위 단기대여금 OOO원을 회수하지 못하였고, 쟁점법인의 매출도 제대로 되지 않아 재정 사정이 어려워져 결국 2023.2.6.경 폐업하였다. 그럼에도 처분청은 쟁점법인이 신고한 2021사업년도 대차대조표를 바탕으로 쟁점법인의 자산총계를 OOO원, 이익잉여금을 OOO원으로 산정하였는데, 이는 잘못된 것으로, 실제 회수되지 못한 단기대여금 OOO원을 자산에서 제외하여야 하고, 이 경우 쟁점법인의 순자산가치 1주당 평가액은 OOO원으로 산정되므로 이 사건 증여세 납부고지 처분은 경정되어야 한다.
(1) 청구인은 처분청에 대하여 쟁점주식의 거래가 증여에 해당하는지 및 거래의 정당한 사유가 없는지의 요건 검토 없이 과세하였다고 주장하는바, 상증법상 특수관계 없는 자간의 저가양수에 따른 이익의 증여 규정은 해당 요건을 충족하는 경우 증여로 추정하여 과세하되, 거래의 관행상 정당한 사유를 입증하는 경우 예외적으로 증여세 과세대상에서 제외하겠다는 것으로서 과세관청은 주식 양수시 시가보다 현저히 낮은 가액으로 양수하였다는 과세 요건에 대한 입증책임은 있으나, 거래의 관행상 정당한 사유가 있을 경우 이에 대한 입증책임은 청구인에게 있으며(대법원 2015.2.12. 선고 2013두24495 외), 다음과 같은 사유로 본 쟁점과 관련하여 청구인이 제시한 주식양도양수계약서, 계산서집계표(2020년 1/4분기∼2021년 3/4분기), 통장내역 등의 자료와 내용만으로는 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 볼 여지가 없다. (가) 청구인이 2021년 12월경 쟁점법인을 운영할 목적으로 쟁점주식을 양수하려는 시점에 확인한 쟁점법인의 연간 매출액(21년 OOO, 20년 OOO)은 OOO원을 상회하였을 뿐만 아니라 주 매출처도 관공서(공사 및 국가기관)였으며, 단기대여금 회수불능에 대한 주장도 청구인의 주관적인 관념일 뿐인 것으로, 이러한 재무상황을 반영하여 회계법인 등을 통해서 주식가치를 평가하거나 당사자간에 쟁점주식의 거래조건에 대해 가격협상을 하거나 거래가액 결정과정 등에 대한 객관적인 자료 제시가 없어 쟁점주식의 적정한 교환가치를 반영한 거래임을 입증하지 않았다. (나) 청구인은 ‘거래의 관행상 정당한 사유’가 인정되었던 판례(대법원 2017두61089, 2018.3.15.)를 제시하나, 이는 이 건과 달리 납세자가 스스로 외부평가기관(회계법인)에 적정의견을 받아 교환비율을 산정하는 등 객관적인 절차를 통해 가액산정의 근거를 납세자가 적극 입증하여 이를 시가로 인정받았던 사례로 청구인의 경우와 부합되지 않는다. 또한, 자유로운 의사결정의 결과가 반드시 쟁점주식 가액의 정당성을 갖는 것이 아니므로 정당한 사유없이 낮은 대가를 받고 수익을 취하였다면 이 또한 증여에 해당한다. (다) 청구인은 2022.1.25. 주식 양수 거래 당시 쟁점법인의 2021년 4/4분기 부가가치세 신고서 내용을 확인하지 못했다고 주장하나 쟁점법인이 부가세 신고서를 제출한 시기는 쟁점거래 이전 날짜인 2022.1.19.로 확인된 점으로 볼때 청구인은 쟁점거래 당시 주의의무를 소홀하지 않은 한 충분히 쟁점법인의 부가세 신고서를 확인할 수 있었을 것으로 추정된다. (라) 그리고 청구인은 쟁점법인이 제출한 부가가치세 신고서에 근거하여 2021사업년도 손익계산서상 매출원가가 OOO원이라고 주장하고 있으나 2022.3.29. 쟁점법인이 제출한 2021사업년도 법인세 신고서의 손익계산서의 부속명세서(공사원가명세서)에 의해 당기공사원가(매출원가)는 OOO원임이 명백하게 확인된다. 청구인은 2021년 부가가치세 신고서의 매입과표 OOO원 전액이 매출원가 OOO원 이며 그에 따라 당기순손익도 OOO원임을 주장하나 이에 대한 객관적인 근거와 입증자료는 확인할 수 없다.
(2) 청구인은 2021사업년도 재무상태표에 계상된 단기대여금 OOO원은 현재까지 회수하지 못하고 있어, 사실상 회수 불가능한 채권임으로 자산으로 계상하는 것이 부당하다고 주장하나, 이는 청구인의 주관적인 관념일 뿐 단기대여금을 적극적으로 회수하려는 노력을 하였다는 객관적인 자료등은 확인되지 않는다. 또한 회수 불가능한 채권이라는 객관적인 증빙 역시 제출된 바 없다. 더욱이 쟁점거래 당시 다른 법률 규정에 의하여 소멸되었는지 확인할 수도 없다. 따라서 청구인이 주장하는 것과 같이 단기대여금을 제외하여 쟁점법인의 순자산가치를 평가할 수는 없다.
(3) 결국 쟁점주식은 현재 상증법상 보충적 평가방법에 의한 1주당 평가액은 OOO원으로 대가(액면가액 OOO원)와의 차이가 30% 이상인 것으로 확인되어 거래의 관행상 정당한 사유없이 쟁점주식을 시가보다 현저히 낮은 가액으로 양수한 것으로 그 차액에 상당하는 금액이 증여에 해당하므로 처분청의 당초 처분은 정당하다.
(1) 조특법은 연구·인력개발비 세액공제 대상에서 BBB 개발을 위한 위탁비용은 제외하도록 명확하게 규정하고 있다.
② 특수관계인이 아닌 자 간에 거래의 관행상 정당한 사유 없이 재산을 시가보다 현저히 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 현저히 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 대통령령으로 정하는 금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. 제60조 (평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제63조 (유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 시가(법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조에서 "시가"라 한다)의 100분의 30에 상당하는 가액
2. 3억원
③ 법 제35조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 기준금액"이란 양도 또는 양수한 재산의 시가의 100분의 30에 상당하는 가액을 말한다.
④ 법 제35조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 3억원을 말한다.
⑤ 법 제35조 제1항 및 제2항에 따른 양수일 또는 양도일은 각각 해당 재산의 대금을 청산한 날(소득세법 시행령 제162조 제1항 제1호 부터 제3호까지의 규정에 해당하는 경우에는 각각 해당 호에 따른 날을 말하며, 이하 이 항에서 "대금청산일"이라 한다)을 기준으로 한다. 매매계약 후 환율의 급격한 변동 등 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 매매계약일을 기준으로 한다. 제54조(비상장주식 등의 평가) ① 법 제63조 제1항 제1호 나목에 따른 주식등(이하 이 조에서 “비상장주식등”이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 “순손익가치”라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)
③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 법 제63조 제1항 제1호 나목의 주식등을 발행한 법인이 다른 비상장주식등을 발행한 법인의 발행주식총수등(자기주식과 자기출자지분은 제외한다)의 100분의 10 이하의 주식 및 출자지분을 소유하고 있는 경우에는 그 다른 비상장주식등의 평가는 제1항 및 제2항에도 불구하고 법인세법 시행령 제74조 제1항 제1호 마목에 따른 취득가액에 의할 수 있다. 법 제60조 제1항에 따른 시가가 있으면 시가를 우선하여 적용한다.
④ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 제2항에 따른 순자산가치에 따른다.
1. 법 제67조 및 법 제68조에 따른 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행 중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식등
2. 사업개시 전의 법인, 사업개시 후 3년 미만의 법인 또는 휴업ㆍ폐업 중인 법인의 주식등. 이 경우 법인세법 제46조의3, 제46조의5 및 제47조의 요건을 갖춘 적격분할 또는 적격물적분할로 신설된 법인의 사업기간은 분할 전 동일 사업부분의 사업개시일부터 기산한다.
소득세법 제94조 제1항 제4호 다목1) 및 2)의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 80 이상인 법인의 주식등
4. 삭제 <2018.2.13>
5. 법인의 자산총액 중 주식등의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 80 이상인 법인의 주식등
6. 법인의 설립 시 정관에 존속기한이 확정된 법인으로서 평가기준일 현재 잔여 존속기한이 3년 이내인 법인의 주식등
⑤ 제2항을 적용할 때 “발행주식총수”는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 따른다.
⑥ 비상장주식등을 평가할 때 납세자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 평가한 평가가액을 첨부하여 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회에 비상장주식등의 평가가액 및 평가방법에 대한 심의를 신청하는 경우에는 제54조 제1항ㆍ제4항, 제55조 및 제56조에도 불구하고 평가심의위원회가 심의하여 제시하는 평가가액에 의하거나 그 위원회가 제시하는 평가방법 등을 고려하여 계산한 평가가액에 의할 수 있다. 다만, 납세자가 평가한 가액이 보충적 평가방법에 따른 주식평가액의 100분의 70에서 100분의 130까지의 범위 안의 가액인 경우로 한정한다.
(1) 청구인이 2021.1.25. 양도인 B으로부터 쟁점법인 발행의 쟁점주식(15,000주)을 취득하였다는 사실 및 청구인과 매도인 사이에 특수관계가 없다는 사실에 대하여는 다툼이 없다.
(2) 국세청 전산자료 및 등기사항일부증명서 등에 의해 확인된 쟁점법인에 대한 내용은 다음과 같다. (가) 쟁점법인은 2008.5.20.부터 통신기기판매업(관공서 등 전산기기서버 구축, 정보인프라구축서비스)을 영위한 비상장법인으로 2023.2.6. 폐업하였으며, 쟁점법인의 자본금은 OOO원이고, 발행주식 총수는 2021.12.31. 기준 6만주로 1주당 액면가액은 OOO원이며, 2021사업연도 주주 현황은 다음 <표1>과 같다. <표1> 쟁점법인 주주 현황(2021사업연도) (나) 등기사항일부증명서상으로 2022.1.26. 양도인인 B은 쟁점법인의 사내이사에서 사임하고 청구인이 사내이사에 취임한 것으로 등록하였고, 2022.2.3. 사업자등록상 대표자를 양도인인 B에서 청구인으로 변경하였다. (다) 쟁점법인이 신고한 2019∼2021사업년도의 손익계산서의 주요 내용은 다음 <표2>와 같다. <표2> 손익계산서 내용 (라) 쟁점법인이 신고한 2021사업년도 재무상태표의 주요 내용은 다음 <표3>과 같다. <표3> 쟁점법인 재무상태표
• 청구인은 쟁점주식 거래를 위한 협의 시 쟁점법인의 통장잔액은 아래 <표4>와 같아 쟁점법인의 자금사정이 좋지 않았다고 주장한다. <표4> 쟁점법인의 통장 잔액 (마) 쟁점법인이 신고한 2019년 1/4분기부터 2021년 4/4분기까지 부가가치세 신고내용은 아래 <표5>와 같다. <표5> 부가가치세 신고 내용
(3) 쟁점주식 취득(거래)내역 및 보충적 평가내역은 다음과 같다, (가) 청구인과 양도인 사이에 체결된 쟁점주식 양도양수계약서는 다음과 같다. (나) 쟁점주식 평가기준일(2022.1.25.) 전후 각 3개월 이내 거래된 매매사례가액이나 감정가액은 확인되지 않는다. (다) 이 건 처분일 현재 쟁점법인의 2019년부터 2021년까지의 순손익계산 내역과 2021년 순자산가액 계산내역은 다음 <표6>와 같다. <표6> 쟁점주식 평가 내역 (라) 청구인은 아래 <표7>과 같이 회수불가능한 단기대여금 OOO원을 차감하여 순자산가치를 산정하여야 한다고 주장한다(최종 비상장주식 1주당 평가액은 OOO원). <표7> 쟁점주식의 1주당 가액
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인이 쟁점주식을 액면가액으로 양수한 것은 현저하게 낮은 가액이므로 상증세법상 보충적평가방법을 적용하여 청구인에게 이 건 증여세를 부과한 처분은 정당하다는 의견이나, 청구인과 쟁점법인의 대표 B이 특수관계에 있지 않은 것으로 보이는 가운데 <표6>과 같이 쟁점법인의 2021사업연도 순손익이 2019·2020사업연도 대비 월등히 높은 것으로 나타나나 청구인이 쟁점주식을 취득할 당시(2022.1.25.)에는 쟁점법인의 2021사업연도 결산이 완료되지 않은 점, 청구인이 B으로부터 단기대여금 OOO원은 회수하기 어렵다는 사전 설명을 들었다고 주장하고 있고 실제 쟁점법인 폐업시(2023.2.6.)까지 이를 회수한 사실이 확인되지 않는 점 등에 비추어 청구인이 쟁점주식을 취득할 당시 쟁점주식의 1주당 가액이 얼마인지 산정하기 어려웠을 것으로 판단된다. 다만, 쟁점법인의 대표인 B은 쟁점주식의 1주당 가액을 알고 있었을 것으로 보임에도 청구인과 쟁점주식을 1주당 액면금액으로 거래하였는바, 쟁점법인이 회수하지 못한 단기대여금의 회수가능성과 쟁점법인의 2021사업연도 법인세 신고시 매출원가 누락액 및 그 발생경위 등 쟁점주식을 액면금액으로 취득한 거래에 정당한 사유가 있는지 여부에 따라 과세표준 및 세액을 경정하여야 할 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.