[요지] 우리 원 선결정에서 청구법인의 이 건 청구주장을 이미 기각한 점, 이 건 후속 처분은 선결정의 취지에 반하지 아니하여 재결의 기속력에 저촉되지 아니하는 것으로 보이는 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
[요지] 우리 원 선결정에서 청구법인의 이 건 청구주장을 이미 기각한 점, 이 건 후속 처분은 선결정의 취지에 반하지 아니하여 재결의 기속력에 저촉되지 아니하는 것으로 보이는 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
[참조결정] 조심2021광2265
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
3. 심리 및 판단
(1) 법인세법(2018.12.24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것) 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.
② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제66조(결정 및 경정) ③ 납세지 관할 세무서장 또는 관할 지방국세청장은 제1항과 제2항에 따라 법인세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그 밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 추계(推計)할 수 있다. 제67조(소득처분) 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)·배당·기타사외유출(其他社外流出)·사내유보(社內留保)등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다. 제68조(추계에 의한 과세표준 및 세액계산의 특례) 제66조 제3항 단서에 따라 법인세의 과세표준과 세액을 추계하는 경우에는 제13조 제1호 및 제57조를 적용하지 아니한다. 다만, 천재지변 등으로 장부나 그 밖의 증명서류가 멸실되어 대통령령으로 정하는 바에 따라 추계하는 경우에는 그러하지 아니하다.
(2) 법인세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것) 제104조(추계결정 및 경정) ① 법 제66조 제3항 단서에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
1. 소득금액을 계산함에 있어서 필요한 장부 또는 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비 또는 허위인 경우
2. 기장의 내용이 시설규모, 종업원수, 원자재·상품·제품 또는 각종 요금의 시가 등에 비추어 허위임이 명백한 경우
3. 기장의 내용이 원자재사용량·전력사용량 기타 조업상황에 비추어 허위임이 명백한 경우
② 법 제66조 제3항 단서에 따른 추계결정 또는 경정을 하는 경우에는 다음 각 호의 어느 하나의 방법에 따른다.
1. 사업수입금액에서 다음 각목의 금액을 공제한 금액을 과세표준으로 하여 그 세액을 결정 또는 경정하는 방법. 이 경우 공제할 금액이 사업수입금액을 초과하는 경우에는 그 초과금액은 없는 것으로 본다.
2. 기준경비율이 결정되지 아니하였거나 천재·지변 기타 불가항력으로 장부 기타 증빙서류가 멸실된 때에는 기장이 가장 정확하다고 인정되는 동일업종의 다른 법인의 소득금액을 참작하여 그 과세표준을 결정 또는 경정하는 방법. 다만, 동일업종의 다른 법인이 없는 경우로서 과세표준신고후에 장부 기타 증빙서류가 멸실된 때에는 법 제60조의 규정에 의한 신고서 및 그 첨부서류에 의하고 과세표준신고전에 장부 기타 증빙서류가 멸실된 때에는 직전 사업연도의 소득률에 의하여 과세표준을 결정 또는 경정한다. 3.조세특례제한법제7조 제1항 제2호 가목에 따른 소기업이 폐 업한 때(조세탈루혐의가 있다고 인정되는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우는 제외한다)에는 다음 각 목에 따라 계산한 금액 중 적은 금액을 과세표준으로 하여 결정 또는 경정하는 방법
③ 법 제66조 제3항 단서에 따른 추계결정 또는 경정을 하는 경우에는 제2항에 따라 계산한 금액에 다음 각 호의 금액을 더한 금액을 과세표준으로 하여 그 세액을 결정 또는 경정한다.
1. 제11조(제1호는 제외한다)의 수익(비영리법인의 경우에는 법 제3조 제3항에 따른 수익사업에서 생기는 수익으로 한정하며, 이하 이 호에서 "사업외수익"이라 한다)의 금액에서 다음 각 목의 금액을 차감한 금액
2. 특수관계인과의 거래에서 제88조 및 제89조에 따라 익금에 산입하는 금액
3. 법 제34조 또는조세특례제한법에 따라 익금에 산입하여야 할 준비금 또는 충당금이 있는 법인의 경우 그 익금에 산입하여야 할 준비금 또는 충당금 제106조(소득처분) ② 제104조 제2항의 규정에 의하여 결정된 과세표준과 법인의 대차대조표상의 당기순이익과의 차액(법인세 상당액을 공제하지 아니한 금액을 말한다)은 대표자에 대한 이익처분에 의한 상여로 한다. 다만, 법 제68조 단서의 규정에 해당하는 경우에는 이를 기타 사외유출로 한다.
(3) 국세기본법(2016.12.20. 법률 제13552호로 개정되기 전의 것) 제16조(근거과세) ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.
② 제1항에 따라 국세를 조사·결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.
③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다.
④ 행정기관의 장은 해당 납세의무자 또는 그 대리인이 요구하면 제3항의 결정서를 열람 또는 복사하게 하거나 그 등본 또는 초본이 원본과 일치함을 확인하여야 한다.
⑤ 제4항의 요구는 구술(口述)로 한다. 다만, 해당 행정기관의 장이 필요하다고 인정할 때에는 열람하거나 복사한 사람의 서명을 요구할 수 있다. 제26조의2(국세의 부과제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는국제조세조정에 관한 법률제25조에서 정하는 바에 따른다.
1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급·공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간(괄호 생략). 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급·공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여법인세법제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간(괄호 생략)으로 한다. 1의2. 납세자가 부정행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간 가.소득세법제81조 제3항 제4호 나.법인세법제76조 제9항 제4호 다.부가가치세법제60조 제2항 제2호ㆍ제3항 및 제4항
3. 제1호ㆍ제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 제80조(결정의 효력) ① 제80조의2에서 준용하는 제65조에 따른 결정은 관계 행정청을 기속(羈束)한다.
② 심판청구에 대한 결정이 있으면 해당 행정청은 결정의 취지에 따라 즉시 필요한 처분을 하여야 한다.
(4) 국세기본법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29534호로 개정되기 전의 것) 제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란조세범 처벌 법제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.
(5) 조세범 처벌법 제3조(조세 포탈 등) ⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.
1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장
2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취
3. 장부와 기록의 파기
4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐
5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작 6.조세특례제한법제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리 설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작
7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위
(1) 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실들이 확인된다. (가) 우리 원은 청구법인이 당초 처분에 불복하여 2021.2.25. 1차 심판청구를 제기하자, OOO 부가가치세(세금계산서불성실 관련 가산세 제외)의 부과처분에 한하여국세기본법제26조의2의 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’로 보아 10년의 부과제척기간을 적용하기는 어렵다고 보아 그 일부를 취소하고, 이 건의 법인세 부과처분 및 소득금액변동통지처분에 대하여는 청구법인이 제시한 매입 증빙 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액 및 소득금액을 각각 경정하라는 취지의 재조사 결정[선결정OOO, 다음과 같음]을 하였다. ＜우리 원 선결정의 사실관계 및 판단(일부 발췌)＞
○ 법인세 부분 및 이와 관련된 소득금액변동통지 부분에 대하여 보면,국세기본법제26조의2 제1항 제1호의 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’란 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않는다. 그러나 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않는 행위 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 볼 수 있다(대법원 2015.9.15. 선고 2014두2522 판결, 같은 뜻임). 이 건의 경우 청구법인은 실물거래를 하지 아니한 쟁점발급업체들로부터 사실과 다른 세금계산서를 수취한 후, 그 매입액을 경비로 계상하고 법인세를 신고하였으므로, ‘거짓 증빙 또는 거짓 문서를 작성하고 수취(조세범처벌법제3조 제6항 제1호)’하거나 ‘장부를 거짓 기장(제2호)’한 경우에 해당하며, 과세관청으로서는 해당 거래에 대해 세무조사를 하지 않고서는 그 거래가 허위거래인 사실 및 그 거래로 인해 납세자가 조세를 포탈한 사실을 인식하기가 어려울 것으로 보이므로 그와 같은 납세자의 행위가 ‘조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위’에 해당한다고 볼 수 있는바, 청구법인은국세기본법제26조의2 제1항 제1호의 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’로 법인세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 한 경우에 해당하여 그에 대한 법인세 부과처분 및 소득금액변동통지에는 10년의 부과제척기간이 적용되므로 이 건 처분 중 법인세 부과처분 및 소득금액변동통지는 10년의 부과제척기간 내에 이루어진 것으로 볼 수 있다 하겠다.
○ 처분청은 청구법인에게 기준경비율에 의한 추계결정에 따라 법인세를 부과하고 소득금액변동통지를 하였으나, 아래와 같은 사정에 비추어 2015년 제2기 부가가치세 및 2012ㆍ2014ㆍ2015사업연도 법인세 각 부과처분과 2012ㆍ2014ㆍ2015년 귀속 소득금액변동통지 부분에 관하여 검찰 조사과정에서 확인된 수첩과 노트 등에 기재된 내용 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액 및 소득금액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다. 이 건의 경우 처분청의 상위 과세관청인 광주지방국세청장도 “청구법인의 팀장 OOO의 수첩과 대표이사의 처 OOO 작성의 노트에서 폐유 무자료 매입 내역이 확인되었으니 폐유 매입의 구체적인 실거래금액과 매입처에 관한 재조사를 통하여 확인되는 결과를 매출원가로 인정하여 해당 과세연도의 과세표준과 세액을 경정할 것”이라며 재조사 결정을 하였을 뿐만 아니라, 광주고등검찰청도 처분청의 추계 결정에 문제가 있다고 지적한 점 등에 비추어, 처분청이 추계하여 과세한 청구법인에 대한 각 사업연도의 법인세 및 각 소득금액변동통지에 잘못이 있다 하겠으므로, 검찰 조사과정에서 청구법인이 제출한 수첩 및 노트 등에 기재된 내용 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액 및 소득금액을 경정할 필요가 있다 하겠다. (나) 심리자료에 의하면, 처분청은 위 선결정에 따른 조사청의 재조사 결과내용 등을 반영하여 2023.11.15. 2012ㆍ2014ㆍ2015사업연도 법인세 합계 OOO원 및 대표자 상여처분과 관련한 소득금액변동통지금액 합계 OOO원을 각각 감액경정한 것으로 나타난다. (다) 청구법인은 조사청의 재조사 결과통지를 받은 후인 2024.2.8. 다음과 같이 2차 심판청구를 제기하였다. ＜2차 심판청구서상 청구취지 및 청구주장(일부 발췌)＞ ＜청구취지＞
○ 청구법인은 2021.2.26. 제기했던 ‘조심 2021광2265’에 대한 심판청구결정에 따른 재조사 결과통지를 2023.11.15. 조사청으로부터 받은 사실이 있는데, ‘2023.11.15.자 조사청의 재조사결정을 취소하라’는 결정을 구합니다. ＜청구주장＞
○ 조사공무원이 의무보존기간 5년을 도과한 부분에 대한 장부와 증빙 제출명령에 불응한 이유를 법인세 추계결정사유로 삼아 대표이사에게 인정상여처분하면 귀속이 불분명하여 이를 밝히지 못한 상태에서도 부과제척기간이 연장되어 소득금액변동통지가 유효한 처분으로 되는지?
○ 당초 처분 시 작성한 조사종결보고서상 과세요건과 사실상 동일한 요건인 허위세금계산서 수수로 가공원가 계상했다는 점을 근거로 이를 세금포탈로 보아 고발한 사건에서 검사가 ‘세금 포탈없다’고 무혐의 처분했는데도 행정심판절차인 조세심판원 결정과정에 연장부과제척기간 적용하여 과세처분하면 적법한 처분으로 인정되는지?
○ 원재료 매출자들이 세금포탈자이고 허위세금계산서 발행자가 세금포탈자라면 이들의 중간에서 실제 원재료매입분의 증빙용으로 허위세금계산서 수취한 자도 세금포탈자로 되어 연장부과제척기간 적용되는지?
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점세금계산서의 수수행위 등에 대하여국세기본법제26조의2의 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈한 경우’로 보아, 10년의 부과제척기간을 적용하여 이루어진 이 건 후속 처분은 부당하다고 주장하나, 우리 원 선결정OOO에서 청구법인의 이 건 청구주장을 이미 기각한 점, 이 건 후속 처분은 선결정의 취지에 반하지 아니하여 재결의 기속력에 저촉되지 아니하는 것으로 보이는 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 같은 법 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.