[요지] 공공주택 특별법 제32조의3의 규정에 따라 위 계약이 무효에 해당하는 것으로 판단되고, 계약이 무효인 경우에는 처음부터 취득세의 과세대상이 되는 사실상의 취득행위가 있다고 할 수 없으므로(대법원 2017.8.24. 선고 2017두43166 판결, 같은 뜻임), 청구법인이 2023.3.23. 체결한 변경계약에 따라 ○○○와 ○○○로부터 각 00원에 쟁점토지를 취득한 것으로 보아야 할 것인 점 등에 비추어 볼 때, 청구법인이 당초 거래가액(각 00원)으로 쟁점토지를 취득한 것으로 보아 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨.
[주 문] 서울특별시 강동구청장이 2023.6.29. 청구법인에게 한 취득세 등 합계 OOO원의 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 강행법규로 무효인 계약은 과세원인이 되는 사실 자체가 법률적으로 효력이 없어 취득사실 자체가 인정되지 않으므로 취득세를 부과하지 않는 것이 타당하다. OOO 컨소시엄 구성법인 중 ㈜AAA와 ㈜BBB는 농업회사법인으로, 농업회사법인이 사업범위를 벗어난 사업을 영위하게 될 경우 관할 지방자치단체의 장이 관할법원에 해산을 청구할 수 있어, 부득이하게 지분율을 조정하고자 OOO 컨소시엄 보유지분 중 각 15%를 청구법인에 양도하였다. 취득세는 일종의 유통세로서, 재화의 유통과 취득 그 사실 자체에 대하여 부과하는 세목이다. 그러나 재화의 유통 내지 취득 그 자체가 관련 법령상 무효라면 취득세의 부과 근거가 된 행위 자체를 인정할 수 없으므로 해당 행위에 대하여 취득세를 부과할 수 없음은 자명하고, 부동산의 경우에도 취득원인이 되는 계약이 성립하였다 하더라도 그 계약이 무효인 경우에는 취득세의 과세객체가 되는 사실상의 취득행위가 존재한다고 볼 수 없는 것이다(대법원 2018.3.15. 선고, 2017두72119 판결 등 참조). 행정안전부는 사해행위를 원인으로 한 매매계약의 취소판결이 있게 되어 채무자 전득자에게 소유권을 이전할 것을 약정한 부동산 매매계약이 취소되었다면, 당초 전득자(취득자)가 기납부한 취득세는 납세의무가 없으며, 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 부인권 행사에 따라 소유권이 환원되었다면 취득세 납부의무가 없다고 해석하였다(행정안전부, 지방세운영-1908, 2011.4.22.). 또한 대법원은 사법상 소유권 취득이 무효인 경우 취득세 납부의무가 존재하지 않는다는 점에 대하여 반복적으로 판시하고 있다. 토지거래허가구역 내의 토지에 관한 매매계약이 토지거래허가를 받지 않아 유동적 무효 상태에 있다면, 그 취득행위를 인정할 수 없으므로 계약상 잔금지급일이 도래한다 하더라도 취득세 납부의무가 없다고 판시하였으며(대법원 2012.11.29. 선고 2012두16695 판결), 농지법 위반의 계약은 원시적 불능인 급부를 목적으로 하는 계약으로 무효이 므로 취득행위를 인정할 수 없어 취득세 부과처분을 취소하여야 한다고 판시한 바 있다(대법원 2017.8.24. 선고 2017두43166 판결).
(2) 공공주택특별법 제32조의3 제3항은 토지를 공급받은 자가 전매제한규정을 위반하여 공공주택사업자의 동의 없이 토지를 전매하는 경우 해당 법률행위를 무효로 한다고 명문으로 규정하고 있다. 즉, 서울주택도시공사로부터 공급받은 가격을 초과하여 매매하는 경우로서 서울주택도시공사의 동의를 받지 못한 경우 해당 매매는 강행법규 위반으로, 무효가 되는 것이다. 따라서 이 건 지분 양도로 인한 취득세는 공급받은 가격 초과 및 2023.2.14.자 서울주택도시공사의 부동의로 인하여 그 근거가 되는 취득사실이 공공주택특별법상 규정된 강행법규 위반으로 부존재하는바, 취득세 과세대상에 해당하는 취득행위 자체가 존재하지 않는다. 따라서 그러한 취득행위에 기인하여 청구법인이 2022.12.7. 이 건 지분 양도에 대한 취득세 등을 신고, 납부하였다면 이는 납세의무가 없는 것이므로 환급 대상에 해당한다.
(3) 최초의 신고 시 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래가 신고 후 발생한 사유로 무효가 되었으므로, 이는 후발적 경정청구 사유에 해당한다. 지방세기본법 시행령 제30조 제2호에서는 최초의 신고를 할 때 과세표준 및 세액의 계산근거가 되는 거래 또는 행위 등의 “효력”과 관계되는 계약이 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우, 제4호에서는 이에 준하는 사유가 있는 경우 후발적 사유로 경정청구할 수 있다고 정하고 있다. 그런데공공주택특별법 제32조의3 제1항 단서, 동법 시행령 제25조에서 ① 동법 시행령 제25조 각호의 사유에 해당하는 경우, ② 공공주택사업자의 동의를 얻어 전매할 수 있다고 규정하고 있어 공공주택사업자의 동의에 따라 전매 가능 여부가 달라지게 된다. 만약 해당 요건을 갖추지 못한 경우공공주택특별법 제32조의3 제3항에 의거하여 해당 전매행위는 무효로 돌아가게 된다. 이 건의 경우 취득세 신고납부일로부터 90일이 지난 2023.2.14.이 되어서야 공공주택사업자인 서울주택도시공사 담당자의 전매 부동의 행위가 있고, 이로 인하여 지분 양도의 효력이 무효로 돌아갔다. 따라서 이는 최초의 신고를 할 때 과세표준 및 세액의 계산근거가 되는 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우(2호), 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 관청의 허가나 그 밖의 처분이 취소된 경우(1호) 내지는 이에 준하는 사유(4호)에 해당한다. 더 나아가, 청구법인으로서는 2023.2.14. 이전 지분 양도가 전매행위로서 유효하게 될 지에 대하여 전혀 예측할 수 없었고, 실무상 이에 대하여 공공주택사업자와 협의를 거쳐 사전 동의를 받는 것 또한 불가하다. 공공주택특별법 시행령 제25조 각 호의 사유에 해당한다 하더라도 실무상 공공주택사업자가 재량에 의하여 전매에 동의하여주지 않는 경우 전매행위가 불가능해지게 된다. 즉, 전매행위는 사후 공공주택사업자의 동의 여부에 따라 효력이 무효로 돌아갈 가능성이 존재하는 것이다. 따라서 수범자인 청구법인으로서는 공공주택사업자의 동의가 취득세 신고일로부터 90일 내에 이루어질 것을 요청하거나 기대하여 부동의시 지분 양도가 원천적 무효로 돌아간 경우 일반적 경정청구로 나아가는 것이 실질적으로 불가능하며, 청구법인으로서는 전매행위에 대한 동의 여부를 막연히 기다려 후발적 경정청구를 할 수밖에 없는 것이다. 이 건 역시, 지분 양도로 인한 취득세 신고∙납부 당시 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위와 관계되는 계약은 유효하게 존재하였으나, 그 이후에 서울주택도시공사의 통보로 인하여 해당 계약의 효력이 부정되었고 이후 부득이한 사유로 변경계약을 체결하여 과세표준의 근거가 된 매매대금을 일부 감액하게 된 경우로서, 후발적 경정청구 사유에 해당한다.
(1) 취득세는 본래 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로 취득자가 재화를 사용·수익·처분함으로써 얻을 수 있는 이익을 포착하여 부과하는 것이 아니어서 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부에 관계없이 사실상의 취득행위 자체를 과세대상으로 하는 것이고, 지방세법 제7조에서는 취득세의 과세대상이 되는 부동산 취득에 관하여 민법 기타 관계 법령에 의한 등기·등록 등을 이행하지 아니한 경우라도 사실상으로 취득한 때에 취득한 것으로 보도록 규정하고 있다. 여기에서 사실상의 취득이라 함은 일반적으로 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지는 못하였으나 대금의 지급과 같은 소유권 취득의 실질적 요건을 갖춘 경우를 말하며(대법원 2001.2.9. 선고 99두5955 판결 등 참조), 위와 같이 대금을 지급하고 일단 과세대상 부동산을 취득하였다면 그 이후에 계약이 해제되는 등의 사정이 발생하더라도 위와 같은 사유는 취득세 부과처분의 효력에 아무런 영향이 없다 할 것이다(대법원 2011.4.28. 선고 2011두2118 판결).
(2) 청구인은 유권해석 및 대법원 판례를 근거로 이 건 지분양도에 대한 취득행위 자체가 법률적으로 인정되기 아니하므로 그러한 취득행위에 기인하여 청구법인이 신고․납부한 이 건 지분양도에 대한 취득세 등은 환급대상에 해당한다고 주장하나, 청구인이 제시한 행정안전부 유권해석(행안부 지방세운영과-1908, 2011.4.22.)은, 납세자가 법원의 사해행위를 원인으로 한 매매계약 취소판결이나 소유권이전등기 원인의 부인등기절차 이행 명령 결정에 따라 취득자의 소유권이전등기가 말소되고 원래의 소유자에게 환원되었거나 취득자의 소유권이전등기가 말소되고 원래의 소유자에게 환원되었다면 당초 취득자가 기납부한 취득세는 납세의무가 없다는 것으로, 청구인은 그러한 판결 또는 이행 명령 결정에 따라 반환한 것이 아니므로 유권해석을 적용할 수 없다 할 것이다. 그리고 청구인이 제시한 대법원 판례(대법원 2012.11.29. 선고 2012두16695 판결)의 경우, “토지거래 허가구역 내의 토지에 관한 매매계약이 토지거래 허가를 받지 아니하여 유동적 무효 상태에 있다면, 취득 시기로 정한 사실상 또는 계약상 잔금지급일이 도래하였다고 하더라도 그 매매계약이 확정적으로 유효하게 되었다고 할 수 없으므로, 그 후 토지거래 허가를 받거나 토지거래 허가구역 지정이 해제되는 등의 사유로 그 매매계약이 확정적으로 유효하게 되었을 때 비로소 취득세 신고납부가 있다”고 취득시기에 대해 판단한 것으로 이 사건에 원용할 수 없다. 또한 대법원 판례(대법원 2017.8.24. 선고 2017두43166 판결)도 매매계약 체결 당시 매매계약서에 “복합체육시설 및 연수원 건축 용도로 토지를 매수한다는 점 및 매도인이 위와 같은 사업 목적에 필요한 인·허가 취득 기타 필요한 절차 이행에 적극 협조할 의무가 있다는 점을 분명히 명시”한 건으로 청구법인의 경우 매매계약서에 이와 유사한 내용을 기재하지 아니한바 사실관계가 달라 원용하기 어렵다. 청구법인은 이 건 지분 양도 계약을 체결하고 사실상 ㈜AAA 및 ㈜BBB에게 대금을 지급한 후 취득세를 신고․납부하여 소유권 취득의 실질적 요건을 갖추었다고 할 것이므로 그 이후에 계약이 해제되는 등의 사정이 발생하더라도 위와 같은 사정은 이미 확정된 취득세 납세의무에는 아무런 영향을 줄 수 없다.
(3) 청구법인은 이 건 경정청구가 지방세기본법 제50조 제2항에 따른 후발적 경정청구 사유에 해당한다고 주장하나, 후발적 경정청구는 지방세기본법 제50조 제2항에서 과세표준 신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 지방세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간(법정신고기한이 경과한 후 5년 이내)에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 90일 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다고 규정한 것으로, 이는 일반적인 경정청구 기한을 경과하여도 경정청구를 할 수 있도록 규정한 것으로 법정신고기한이 지난 후 5년이 경과하지 않은 청구인에게 적용할 조항에 해당하지 아니한바, 청구인의 경정청구는 후발적 경정청구와는 관련이 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) OOO 컨소시엄은 쟁점토지를 OOO원에 분양으로 취득하였고, 각 OOO 컨소시엄 구성법인은 컨소시엄 지분비율에 따라 쟁점토지를 취득한 후 각 취득세를 신고․납부하였다. (나) OOO 컨소시엄 구성법인 중 ㈜AAA, ㈜BBB는 OOO 컨소시엄의 지분 중 각 15%(합계 30%)를 2022.12.7. 청구법인에게 감정가액인 OOO원(합계 OOO원)에 양도하였고, 청구법인은 위 법인들에게 대금을 모두 지급하였으며, 지분 매매계약서 및 감정가액의 산출 내역은 아래와 같다. ＜OOO 통합사옥 지분 매매계약서＞ ◯◯◯ ＜감정가액 산출 내역＞ (단위: ㎡, 원) ◯◯◯ (다) OOO 컨소시엄은 쟁점토지의 명의변경 절차를 진행하던 중 2023.2.14. 서울주택도시공사의 담당자로부터 지분 양도 금액이 당초 분양가액을 초과할 경우 공공주택특별법에서 금지하고 있는 전매행위에 해당할 수 있다는 취지의 회신을 받았다. (라) 청구법인은 2023.3.23. 지분 거래금액인 각 OOO원 중 당초 분양가액인 OOO원(OOO원의 15%)을 초과하는 금액(각 OOO원)을 ㈜AAA 및 ㈜BBB에 반환하고 위 금액만큼 거래가액을 감액하는 내용으로 변경계약을 체결하였고, 계약서의 세부 내용은 아래와 같다. ＜OOO 통합사옥 지분 매매계약서(변경)＞ ◯◯◯ (마) 등기사항전부증명서에 따르면, 쟁점토지의 현재 소유자는 서울주택도시공사로 기재되어있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세법 제6조 제1호에서 “취득”이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득(수용재결로 취득한 경우 등 과세대상이 이미 존재하는 상태에서 취득하는 경우는 제외한다), 승계취득 또는 유상ㆍ무상의 모든 취득을 말한다고 규정하고 있다. 한편, 공공주택 특별법 제32조의3 제1항에서 주택지구로 조성된 토지에 대한 공급계약을 체결한 자가 소유권 이전등기를 하기 전까지는 그 토지를 공급받은 용도대로 사용하지 아니한 채 그대로 전매할 수 없다. 다만, 이주대책용으로 공급하는 주택건설용지 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다고 규정하고 있고, 같은 조 제3항에서 제1항을 위반하여 토지를 전매한 경우 해당 법률행위를 무효로 한다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제25조 제10호에서 법 제32조의3 제1항 단서에서 “이주대책용으로 공급하는 주택건설용지 등 대통령령으로 정하는 경우”에 조성된 토지를 공급받은 자가 공공주택사업자로부터 공급받은 가격 이하로 전매하는 경우를 규정하고 있다. (나) 처분청은 청구법인은 이 건 지분 양도 계약을 체결하고 사실상 ㈜AAA 및 ㈜BBB에게 대금을 지급한 후 취득세를 신고․납부하여 소유권 취득의 실질적 요건을 갖추었다고 할 것이므로 그 이후에 계약이 해제되는 등의 사정이 발생하더라도 위와 같은 사정은 이미 확정된 취득세 납세의무에는 아무런 영향을 줄 수 없다는 의견이다. 그러나, 청구법인은 당초 거래가액(각 OOO원)으로 쟁점토지 지분을 거래하기로 계약하였는바, 이는 ㈜AAA와 ㈜BBB가 서울주택도시공사로부터 공급(분양)받은 가격인 OOO원을 초과하는 것이므로 공공주택 특별법 제32조의3의 규정에 따라 위 계약이 무효에 해당하는 것으로 판단되고, 계약이 무효인 경우에는 처음부터 취득세의 과세대상이 되는 사실상의 취득행위가 있다고 할 수 없으므로(대법원 2017.8.24. 선고 2017두43166 판결, 같은 뜻임), 청구법인이 2023.3.23. 체결한 변경계약에 따라 ㈜AAA와 ㈜BBB로부터 각 OOO원에 쟁점토지를 취득한 것으로 보아야 할 것인 점 등에 비추어 볼 때, 청구법인이 당초 거래가액(각 OOO원)으로 쟁점토지를 취득한 것으로 보아 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 지방세기본법제96조 제7항과 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세법 제6조(정의) 취득세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
1. “취득”이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득(수용재결로 취득한 경우 등 과세대상이 이미 존재하는 상태에서 취득하는 경우는 제외한다), 승계취득 또는 유상ㆍ무상의 모든 취득을 말한다. 제7조(납세의무자 등) ② 부동산등의 취득은 민법, 자동차관리법, 건설기계관리법, 항공안전법, 선박법, 입목에 관한 법률, 광업법, 수산업법 또는 양식산업발전법 등 관계 법령에 따른 등기ㆍ등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.
(2) 공공주택 특별법 제32조의3(조성된 토지의 전매행위 제한 등) ① 주택지구로 조성된 토지에 대한 공급계약을 체결한 자(이하 “공급받은 자”라 한다)는 소유권 이전등기를 하기 전까지는 그 토지를 공급받은 용도대로 사용하지 아니한 채 그대로 전매(轉賣)(명의변경, 매매 또는 그 밖에 권리의 변동을 수반하는 모든 행위를 포함하되, 상속의 경우는 제외한다. 이하 같다)할 수 없고, 누구든지 그 토지를 전매받아서도 아니 된다. 다만, 이주대책용으로 공급하는 주택건설용지 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 토지를 공급받은 자가 제1항을 위반하여 토지를 전매한 경우 해당 법률행위를 무효로 하며, 공공주택사업자(당초의 토지 공급자를 말한다)는 이미 체결된 토지의 공급계약을 취소한다. 이 경우 공공주택사업자는 토지를 공급받은 자가 지급한 금액 중 해당 토지 공급계약에서 정한 계약보증금을 제외한 금액 및 이에 대한 이자(은행법에 따른 은행의 1년 만기 정기예금 평균이자율을 적용한 이자를 말한다)를 합산한 금액을 지체 없이 지급하여야 한다.
(3) 공공주택 특별법 시행령 제25조(조성된 토지의 전매행위 제한의 특례) 법 제32조의3 제1항 단서에서 “이주대책용으로 공급하는 주택건설용지 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당되어 공공주택사업자의 동의를 받은 경우를 말한다. 다만, 제1호ㆍ제2호 및 제7호의 경우에는 공공주택사업자로부터 최초로 조성된 토지를 공급받은 자의 경우만 해당한다.
10. 조성된 토지(단독주택건설용지 및 공동주택건설용지는 제외한다)를 공급받은 자가 공공주택사업자로부터 공급받은 가격 이하로 전매하는 경우
(4) 지방세기본법 제50조(경정 등의 청구) ② 과세표준 신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 지방세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 90일 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.
1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 제7장에 따른 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구에 대한 결정이나 소송의 판결(판결과 동일한 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때
2. 조세조약에 따른 상호합의가 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어졌을 때
3. 제1호 및 제2호의 사유와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 지방세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때
(5) 지방세기본법 시행령 제30조(후발적 사유) 법 제50조 제2항 제3호에서 “대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정(更正)을 할 때 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 관청의 허가나 그 밖의 처분이 취소된 경우
2. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우
3. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 장부 및 증명서류의 압수, 그 밖의 부득이한 사유로 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었으나 그 후 해당 사유가 소멸한 경우
4. 제1호부터 제3호까지의 규정에 준하는 사유가 있는 경우