[요지] 청구법인의 2019년 0월 재직급여 개인지급대장에는 ㅇㅇㅇ이 청구법인에 2019.0.00. 입사 및 퇴사를 하고 특별상여 00원을 지급받은 것으로 기재된 점, 같은 기간 청구법인의 원천징수이행상황신고서에도 위 특별상여가 포함되어 있고 이에 따라 청구법인은 지방소득세(특별징수)를 납부한 점, 청구법인과 ㅇㅇㅇ이 고용관계가 없다는 것을 입증할 만한 객관적인 증빙이 부족하므로 청구법인이 제출한 원천징수이행상황신고서와 급여대장을 근거로 주민세(종업원분)를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 하겠음.
[참조결정] 조심2015지1966
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 자료에 의하면 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인과 A이 2017.7.7. 체결한 주식매매 옵션계약서의 내용은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 주식매매 옵션계약서 주식매매 옵션계약서 A주식회사(등록번호 OOO 이하, 회사)의 보통주식을 보유하고 있는 ㈜C(이하, 갑)은 A(이하, 을)에게 제1조의 대상주식을 매수할 수 있는 권리인 매도청구권(Call Option)을 제공하고, 관련하여 갑과 을의 권리와 의무를 정하고자 다음과 같이 계약한다. 제1조(대상주식에 대한 매도청구권 Call Option)
(1) 대상주식은 갑이 소유한 회사발행 보통주식 7,000,000주(이하, 대상주식)이다.
(2) 을은 갑으로부터 본 합의서일로부터 36개월 내에 주당 OOO원(옵션계약서일 종가)에 매수할 수 있는 권리(이하 매도청구권)를 보유한다.
(3) 을은 매도청구권 행사통지서를 서면으로 제출하고 행사대금을 은행계좌(우리은행 OOO ㈜C)에 입금하며, 갑은 을의 증권계좌로 행사주식의 주권을 이체한다.
(4) 본 매도청구권은 제3자에게 양도 불가하다. 제2조(매도청구권 행사주식에 대한 후속합의)
(1) 을은 매도청구권 행사로 취득한 주식에 대하여 갑의 동의 없이는 매각할 수 없다.
(2) 을이 본 계약 이전에 보유한 회사 주식에 대하여 매각 시 갑과 협의한다.
(3) 본 계약과 관련하여 부과되는 조세는 각 당사자의 부담으로 하며, 이 계약의 협상, 체결 이행에 소요된 각 당사자의 비용 또한 각자 부담한다. 2017년 7월 7일 갑: 주식회사 C 대표이사 B (인) 을: A (인) (나) 청구법인의 2017.7.7. 이사회 의사록의 내용은 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ 이사회의사록 이 사 회 의 사 록 일 시: 서기 2017년 7월 7일 오전 10시 00분 장 소: 당사 사무실 이사총수: 3명 감사총수: 1명 출석이사: 3명 출석감사수: 0명 의장인 대표이사 B은 이사 전원의 동의가 있으므로 상법 제390조 제4항에 따라 소집절차를 생략하고, 상법 및 정관에 따라 이사회가 적법하게 개최되었음을 선포하고 의사를 진행하다. 의안: A 보통주식에 대한 매도청구권(Call Option)부여의 건 (option) 7,000,000주를 부여하고 오늘부터 36개월 내에 주당 OOO원(옵션계약서일 종가)매수할 수 있는 권리를 부여하는 것으로 설명한 후, 참석이사 전원은 만장일치로 승인하다. 기타 이와 관련한 결정은 대표이사에게 일임하기로 하다. 의장은 이로서 금일 의안이 전부 종료되었음을 알리고 폐회를 선언하다. 상기 결의를 명확히 하기 위하여 본 의사록을 작성하고, 의장과 출석이사가 기명날인 또는 서명하다. 2017년 7월 7일 회사명: 주식회사 C 의장/대표이사: B (인) 대표이사: C (인) 이사: D (인) (다) A이 2019.3.20. 쟁점 콜옵션을 행사해 청구법인과 A 간에 작성한 주식매매계약서는 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 콜옵션 행사일인 2019.3.20. 작성한 주식매매계약서 주식매매 옵션계약서 A주식회사(등록번호 OOO 이하, 회사)의 보통주식을 보유하고 있는 ㈜C(이하, 매도인)은 A(이하, 매수인)에게 회사의 주식을 매도하고, 관련하여 매도인과 매수인의 권리와 의무를 정하고자 다음과 같이 계약한다. 제1조(매매대상주식의 매매)
(1) 매도인은 보통주식 7,000,000주(이하, 매매대상주식)를 매수인에게 매도한다.
(2) 매매대상주식의 매매가액은 금 OOO원(주당매매가격은 OOO원)이다. 주당매매가격 결정은 매도인과 매수인이 체결한 2017.7.7. 주식매매 옵션계약서에 따른다.
(3) 매도인은 계약일에 매수인이 지정하는 증권계좌로 매매대상주식의 주권을 이체하고, 매수인은 매매대금을 입금계좌(우리은행 OOO ㈜C)로 입금한다.
(4) 주식매매의 효력은 본 계약일에 발생한다. 제2조(후속합의)
(1) 매수인은 매매대상주식과 2017.7.7. 매도인으로부터 취득한 회사 주식에 대하여 매도인의 동의 없이는 매각할 수 없다.
(2) 매수인이 2017.7.6. 이전에 보유한 회사 주식에 대하여도 매도인의 동의 하에 매각할 수 있다.
(3) 매수인은 본 계약일로부터 10년간 회사를 퇴직하거나, 동종업체 겸엄을 할 수 없다.
(4) 본 계약과 관련하여 부과되는 조세는 각 당사자의 부담으로 하며, 이 계약의 협상, 체결 이행에 소요된 각 당사자의 비용 또한 각자 부담한다. 2019년 3월 20일 매도인: 주식회사 C 대표이사 B (인) 매수인: A (인) (라) 청구법인의 2019년 콜옵션 행사현황은 아래 ＜표4＞와 같고, 청구법인의 ‘개인지급대장(3월재직급여)’에는 A이 청구법인에 2019.3.20. 입사 및 퇴사를 하고 특별상여 OOO원을 지급받은 것으로 기재되어 있고 그 내용은 아래 ＜표5＞와 같다. ＜표4＞ 청구법인 개인지급대장(3월재직급여) ㅇㅇㅇ ＜표5＞ 청구법인 개인지급대장(3월재직급여) ㅇㅇㅇ (마) 청구법인의 2019년 3월 원천징수이행상황신고서의 내용은 아래 표＜6＞와 같고, 이에 따라 2019.4.10. 지방소득세(특별징수)를 OOO원을 납부하였다. ＜표6＞ 2019년 3월 원천징수이행상황신고서 ㅇㅇㅇ (바) 처분청의 질의에 대한 한국지방세연구원의 답변 내용은 아래 ＜표7＞과 같다. ＜표7＞ 한국지방세연구원 답변 내용 ＜사실관계＞ -2019.3.20. 해당 법인에 C씨가 계약직으로 입사하여 특별상여금 OOO원을 받고 2019.3.20. 퇴사함(급여대장 내역) -2019.4.9. 원천징수이행상황신고서에 근로소득으로 기재하여 신고함 -2019.4.10. 지방소득세(특별징수)를 납부함 -2023.8.20. 지방세 법인세무조사 과정에서 이 내역을 확인하고 주민세(종업원분)대상 소득으로 인지하여 해당 법인에 통지 해당법인은 C씨에게 특별상여로 지급한 OOO원을 콜옵션 거래에 해당하는 것으로 근로소득이 아니라고 주장하며, 잠재적 불안 요소를 제거하기 위해 보수적인 입장에서 근로소득으로 회계처리를 했다고 주장 ＜질의내용＞ 갑설: 해당 법인이 C씨에게 특별상여금으로 지급한 급여대장 및 지방소득세(특별징수)를 신고한 것을 비추어, 주민세(종업원분) 과세대상에 해당하는 소득으로 주민세(종업원분) 과세해야 한다. 을설: 해당 법인의 주장대로 콜옵션 거래임이 확인되면 근로소득에 해당되지 않아 주민세(종업원분)을 과세할 수 없다. ＜검토의견＞ 지방세법 제84조의2(과세표준)에서 주민세(종업원분)에 대한 과세표준은 종업원에게 지급한 그 달의 급여 총액으로 한다고 규정하고 있습니다. 귀문에서 해당 법인은 C에게 지급한 OOO 원이 특별상여금으로 콜옵션을 행사한 기타소득으로서 근로소득이 아니므로 주민세(종업원분) 납세의무가 없다고 주장하는 것으로 보입니다. 그러나 C의 입사와 당일 퇴사, 급여대장 및 지방소득세(특별징수) 등을 보면 C가 콜옵션을 행사하여 얻은 소득은 주민세(종업원분) 과세표준에 포함되는 소득으로 보입니다. (국세청 소득, 서면-2022-법규소득-3012, 2022.10.31./대법원2007두5165, 2007.10.25. 참조) (사) 청구법인의 대리인이 속한 세무법인에서 2019.4.8. 청구법인에게 보낸 아래 ＜표8＞ 이메일에는 쟁점 콜옵션 행사로 인해 A이 얻은 이익을 근로소득으로 보아야 한다는 내용이 기재되어 있으나, 2023.8.23. 청구법인에게 보낸 아래 ＜표9＞ 이메일에는 보수적인 실무처리를 위한 것이었을 뿐이라고 기재되어 있다. ＜표8＞ 청구법인의 대리인이 속한 세무법인에서 2019.4.8. 청구법인에게 보낸 이메일 중 일부 수신: ㈜C 2019.4.8. 참조: A 이사, ㈜A 발신: E회계사, D세무회계 제목: 콜옵션 행사로 인한 소득의 분류 및 세무처리...본 사안 콜옵션도 특정 임직원을 대상으로 하여 자기가 소속된 회사의 주식을 확정된 가격으로 매수할 수 있는 권리를 보장함으로써 해당 임직원에게 이후 업무수행의 인센티브 역할을 제공하고자 한다는 점에서 주식매수선택권과 본질이 매우 유사한 것으로 보이고, 세법에 따른 과세표준 및 세액의 산출은 그 거래형식에 불구하고 실질에 따라야 한다는 점에서 상기한 주식매수선택권에 관한 판례를 본 사안에 인용하는 것에 특별한 무리는 없어 보입니다. 결국, 상기 소득세법의 규정과 기존 대법원 판례에 비추어 볼 때, 본 사안의 경우에도 임원A가 ㈜C으로부터 쟁점 콜옵션을 부여받은 사유가 임원A의 근로와 전혀 관계가 없다는 특별한 이유가 입증되지 않는 한, 그 옵션의 행사이익은 임원A의 근로소득으로 보는 것이 타당합니다... ＜표9＞ 청구법인의 대리인이 속한 세무법인에서 2023.8.23. 청구법인에게 보낸 이메일 중 일부 2019.4.8. 검토의견에 대한 부연설명 당시 저희 검토의견에서는 본 콜옵션의 부여 및 행사거래가 (1) 부당행위계산부인 대상에 해당하지 아니하며, (2) 스톡옵션거래와 경제적 실질이 다르지 않으므로 시가와 행사가격 간의 차액을 근로소득으로 과세하고 원천징수하여야 한다라고 결론지은바 있습니다. 그러나 당시 검토의견은 부당행위계산부인 적용여부는 과세관청에 세무조사 등으로 통하여 최종 결정하게 된다는 점에서 저희 검토내용에 불구하고 향후 적용여부가 달라질 수 있다는 점, (3) 콜옵션 거래에 대하여는 부당행위가 적용되지 않는 경우 추가적인 소득세과세는 없는 것인데 이후 세무조사 등에서 부당행위로 판단하게 되는 경우 추가 법인세 추징은 물론, A 회장님에 대한 소득세 추징이 발생할 수 있다는 점 등을 종합적으로 고려하여 가급적 세금을 거래당시에 사전적으로 납부함으로써 향후의 과세위험을 없도록 하기 위한 보수적인 처리가 필요하다고 보아 작성한 것입니다. 따라서 본 의견서에서 ‘근로소득’으로 처리한 것은 기업을 운영하는 경영자에게 얘기치 못한 추징위험이 남아있도록 할 수 없는 보수적인 실무처리인 것으로서 만약 당시 소득세를 납부하지 않은 상황에서 국세청에서 해당 거래를 부당행위계산부인으로 보아 과세하였다면, 이는 근로소득이 아닌 기타소득으로 과세되었을 것이므로 당사가 세무상 보수적으로 근로소득으로 보아 세금을 납부한 부분에 대하여 종업원할 주민세의 과세대상이라는 의견은 부당하다고 판단됩니다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세법 제84조의2에는 종업원분 주민세의 과세표준은 종업원에게 지급한 그 달의 급여 총액으로 한다고 규정되어 있고, 같은 법 제74조 제7호에는 종업원의 급여 총액이란 사업소의 종업원에게 지급하는 봉급, 임금, 상여금 및 이에 준하는 성질을 가지는 급여로서 대통령령으로 정하는 것을 의미한다고 규정되어 있는데, 같은 법 시행령 제78조의2에 따르면 “대통령령으로 정하는 것”이란 사업주가 그 종업원에게 지급하는 급여로서 소득세법 제20조 제1항에 따른 근로소득에 해당하는 급여의 총액을 말하는 것이라고 규정되어 있다. (나) 청구법인은 쟁점 콜옵션 행사이익은 소득세법상의 근로소득에 포함되지 않으므로 주민세(종업원분) 과세표준에 포함되지 않는다고 주장하나, 청구법인의 2019년 3월 재직급여 개인지급대장에는 A이 청구법인에 2019.3.20. 입사 및 퇴사를 하고 특별상여 OOO원을 지급받은 것으로 기재된 점, 같은 기간 청구법인의 원천징수이행상황신고서에도 위 특별상여가 포함되어 있고 이에 따라 청구법인은 지방소득세(특별징수)를 납부한 점, 청구법인과 A이 고용관계가 없다는 것을 입증할 만한 객관적인 증빙이 부족하므로 청구법인이 제출한 원천징수이행상황신고서와 급여대장을 근거로 주민세(종업원분)를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 하겠는 점(조심 2015지1966, 2016.11.22. 같은 뜻), 소득세법제20조 제1항 소정의 근로소득은 지급형태나 명칭을 불문하고 성질상 근로의 제공과 대가관계에 있는 일체의 경제적 이익을 포함할 뿐만 아니라, 직접적인 근로의 대가 외에도 근로를 전제로 그와 밀접히 관련되어 근로조건의 내용을 이루고 있는 급여도 포함된다 할 것이므로(대법원 2007.10.25. 선고 2007두5165 판결, 같은 뜻) 주식매수선택권 행사이익은 근로소득에 포함되는 것인데 A이 청구법인에 입사하여 행사한 쟁점 콜옵션 행사이익도 주식매수선택권 행사와 매우 유사한 점, 청구법인도 내부 검토 시 쟁점 콜옵션과 주식매수선택권을 본질이 매우 유사한 것으로 보고 쟁점 콜옵션 행사이익을 근로소득으로 보는데 특별한 무리는 없다고 판단한 점 등에 비추어 처분청이 주민세(종업원분)를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제7항과 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세기본법 제17조【실질과세】② 이 법 또는 지방세관계법 중 과세표준 또는 세액의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질내용에 따라 적용한다. 제19조【근거과세】① 납세의무자가 지방세관계법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있을 때에는 해당 지방세의 과세표준 조사 및 결정은 기록한 장부와 이에 관계되는 증거자료에 따라야 한다.
② 제1항에 따라 지방세를 조사·결정할 때 기록 내용이 사실과 다르거나 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 지방자치단체가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.
③ 지방자치단체는 제2항에 따라 기록 내용과 다른 사실이나 누락된 것을 조사하여 결정하였으면 지방자치단체가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 덧붙여 적어야 한다.
④ 지방자치단체의 장은 납세의무자 또는 그 대리인의 요구가 있을 때에는 제3항의 결정서를 열람하게 하거나 사본을 발급하거나 그 사본이 원본(原本)과 다름이 없음을 확인하여야 한다.
⑤ 제4항의 요구는 구술로 한다. 다만, 해당 지방자치단체의 장이 필요하다고 인정하면 결정서를 열람하거나 사본을 발급받은 사람의 서명을 요구할 수 있다.
(2) 지방세법(2019.12.31. 법률 제16855호로 개정되기 전의 것) 제74조 【정의】주민세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
3. “종업원분”이란 지방자치단체에 소재한 사업소 종업원의 급여총액을 과세표준으로 하여 부과하는 주민세를 말한다.
4. “사업소”란 인적 및 물적 설비를 갖추고 계속하여 사업 또는 사무가 이루어지는 장소를 말한다.
7. “종업원의 급여총액”이란 사업소의 종업원에게 지급하는 봉급, 임금, 상여금 및 이에 준하는 성질을 가지는 급여로서 대통령령으로 정하는 것을 말한다.
8. “종업원”이란 사업소에 근무하거나 사업소로부터 급여를 지급받는 임직원, 그 밖의 종사자로서 대통령령으로 정하는 사람을 말한다. 제75조 【납세의무자】① 균등분의 납세의무자는 지방자치단체에 주소(외국인의 경우에는 출입국관리법에 따른 체류지를 말한다. 이하 이 장에서 같다)를 둔 개인(주민등록법에 따른 세대원 및 이에 준하는 개인으로서 대통령령으로 정하는 개인은 제외한다)과 지방자치단체에 사업소를 둔 법인(법인세의 과세대상이 되는 법인격 없는 사단ㆍ재단 및 단체를 포함한다. 이하 이 장에서 같다) 및 지방자치단체에 대통령령으로 정하는 일정한 규모 이상의 사업소를 둔 개인(이하 “사업소를 둔 개인”이라 한다)으로 한다.
② 재산분의 납세의무자는 매년 7월 1일 현재의 사업주(매년 7월 1일 현재 1년 이상 계속하여 휴업하고 있는 자는 제외한다)로 한다. 다만, 사업소용 건축물의 소유자와 사업주가 다른 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 건축물의 소유자에게 제2차 납세의무를 지울 수 있다.
③ 종업원분의 납세의무자는 종업원에게 급여를 지급하는 사업주로 한다. 제76조 【납세지】① 균등분은 다음 각 호에서 정하는 납세지를 관할하는 지방자치단체에서 주소지 또는 사업소 소재지마다 각각 부과한다.
1. 지방자치단체에 주소를 둔 개인: 주소지
2. 지방자치단체에 사업소를 둔 개인: 사업소 소재지
3. 법인: 사업소 소재지
② 재산분은 과세기준일 현재 사업소 소재지를 관할하는 지방자치단체에서 사업소별로 각각 부과한다.
③ 종업원분은 급여를 지급한 날(월 2회 이상 급여를 지급하는 경우에는 마지막으로 급여를 지급한 날을 말한다) 현재의 사업소 소재지(사업소를 폐업하는 경우에는 폐업하는 날 현재의 사업소 소재지를 말한다)를 관할하는 지방자치단체에서 사업소별로 각각 부과한다. 제84조의2 【과세표준】종업원분의 과세표준은 종업원에게 지급한 그 달의 급여 총액으로 한다. 제84조의3 【세율】① 종업원분의 표준세율은 종업원 급여총액의 1천분의 5로 한다.
② 지방자치단체의 장은 조례로 정하는 바에 따라 종업원분의 세율을 제1항에 따른 표준세율의 100분의 50의 범위에서 가감할 수 있다. 제84조의6 【징수방법과 납기 등】① 종업원분의 징수는 신고납부의 방법으로 한다.
② 종업원분의 납세의무자는 매월 납부할 세액을 다음 달 10일까지 납세지를 관할하는 지방자치단체의 장에게 대통령령으로 정하는 바에 따라 신고하고 납부하여야 한다.
③ 종업원분의 납세의무자가 제2항에 따른 신고 또는 납부의무를 다하지 아니하면 제84조의 2 및 제84조의 3조에 따라 산출한 세액 또는 그 부족세액에 지방세기본법 제53조부터 제55조까지의 규정에 따라 산출한 가산세를 합한 금액을 세액으로 하여 보통징수의 방법으로 징수한다. 제84조의7 【신고의무】① 종업원분의 납세의무자는 조례로 정하는 바에 따라 필요한 사항을 신고하여야 한다.
② 납세의무자가 제1항에 따른 신고를 하지 아니할 경우에는 세무공무원은 직권으로 조사하여 과세대장에 등재할 수 있다.
(3) 지방세법 시행령(2019.12.31. 대통령령 제30318호로 개정되기 전의 것) 제78조의2 【종업원의 급여총액 범위】법 제74조 제7호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 사업주가 그 종업원에게 지급하는 급여로서 소득세법 제20조 제1항에 따른 근로소득에 해당하는 급여의 총액을 말한다. 다만, 소득세법 제12조 제3호에 따른 비과세 대상 급여는 제외한다. 제78조의3 【종업원의 범위】① 법 제74조 제8호에서 “대통령령으로 정하는 사람”이란 제78조의 2에 따른 급여의 지급 여부와 상관없이 사업주 또는 그 위임을 받은 자와의 계약에 따라 해당 사업에 종사하는 사람을 말한다. 다만, 국외근무자는 제외한다.
② 제1항에 따른 계약은 그 명칭ㆍ형식 또는 내용과 상관없이 사업주 또는 그 위임을 받은 자와 한 모든 고용계약으로 하고, 현역 복무 등의 사유로 해당 사업소에 일정 기간 사실상 근무하지 아니하더라도 급여를 지급하는 경우에는 종업원으로 본다.
(4) 소득세법 제20조 【근로소득】① 근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 근로를 제공함으로써 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당과 이와 유사한 성질의 급여
2. 법인의 주주총회ㆍ사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 따라 상여로 받는 소득
3. 법인세법에 따라 상여로 처분된 금액
4. 퇴직함으로써 받는 소득으로서 퇴직소득에 속하지 아니하는 소득
5. 종업원등 또는 대학의 교직원이 지급받는 직무발명보상금(제21조 제1항 제22호의 2에 따른 직무발명보상금은 제외한다)
② 근로소득금액은 제1항 각 호의 소득의 금액의 합계액(비과세소득의 금액은 제외하며, 이하 “총급여액”이라 한다)에서 제47조에 따른 근로소득공제를 적용한 금액으로 한다.
③ 근로소득의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.