[주 문] 경상남도 창원시장(성산구청장)이 2023.8.14. 청구법인에게 한 등록면허세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원의 부과처분은 그 등록면허세 등에서 가산세 OOO원을 제외하는 것으로 하여 세액을 경정하고 나머지 심판청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
- 가. 청구법인은 서울중앙지방법원 OOO 사건에서 2016.8.1. 회생절차개시결정을, 2017.1.31. 회생계획인가결정을 받았고, 그 결정에 따라 2017.3.22. 등 채무의 출자전환으로 보통주식 296,962,008를 발행(이하 “이 건 주식발행”이라 한다)하였다.
- 나. 처분청은 2023.8.14. 이 건 주식발행에 따른 청구법인의 법인등기(이하 “이 건 등기”라 한다)상 2017.3.22. 등 자본금 증가액 OOO원을 과세표준으로 하고 지방세법 제28조 제1항 제6호 나목 가목 2)의 세율을 적용하여 산출한 등록면허세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원[가산세 합계 OOO원(이하 “쟁점가산세”라 한다)을 포함하고, 이하 “이 건 등록면허세 등”이라 한다]을 청구법인에게 부과·고지하였다.
- 다. 청구법인은 이에 불복하여 2023.9.4. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
- 가. 청구법인 주장 (1)지방세법제26조 제2항 제1호 단서에서 법인의 자본금 또는 출자금의 납입, 증자 및 출자전환에 따른 등기 또는 등록은 등록면허세 비과세 대상에서 제외한다고 규정하고 있으나,채무자회생 및 파산에 관한 법률제25조 제4항은 법원의 촉탁에 따른 등기는 등록세를 면제한다고 규정하여 촉탁 등기에 대한 현행법령이 서로 상충되고 있으며, 이 건 등기는 법원의 촉탁으로 한 등기로서 청구법인으로서는 등록면허세를 납부할 기회조차 없었다. 회생계획인가를 받은 기업의 출자전환(증자 등기)에 대해 등록면허세 부과를 규정하고 있는지방세법제26조 제2항 제1호의 단서는 한계 기업의 신속한 정리 절차를 지원하기 위해 신설한채무자회생 및 파산에 관한 법률제25조 제4항의 입법 취지를 훼손하는 것일 뿐만 아니라 청구법인은 법원의 회생계획인가를 통해 부채를 자본금으로 출자전환한 것으로 실제로 주금을 납입한 것이 아님에도 이에 대해 등록면허세를 부과하는 것은 실질과세의 원칙에 위배된다. 또한, 행정안전부는 2023.4.27.지방세법과채무자회생 및 파산에 관한 법률간의 등록면허세 부과 규정의 차이에서 오는 납세자의 불편을 해소하기 위해지방세법제26조 제2항 제1호의 단서 규정을 삭제하는 것으로 하여 입법 예고를 하였음에도 처분청이 이 건 등기 당시 시행중인 지방세법제26조 제2항 제1호의 단서에 따라 이 건 등록면허세 등을 부과한 처분은 부당하다.
(2) 이 건 등기에 대해 등록면허세를 부과하는 것이 정당하다고 하더라도 회생기업에 대한 출자전환에 대하여지방세법과채무자회생 및 파산에 관한 법률의 규정이 상충되고 있어, 청구법인과 같은 회생기업의 경우 어느 법령을 따라야 할지 불분명하고, 이 건 등기와 같은 법원의 촉탁에 의한 등기는 납세의무자가 그 등기일자를 구체적으로 알 수 없어 그 등기를 하기 전에 등록면허세를 납부하여야 하는 것이 사실상 불가능하다. 지방세기본법제57조 제1항에서 지방자치단체의 장은 이 법 또는 지방세관계법에 따라 가산세를 부과하는 경우 납세자가 해당 의무를 이행하지 아니한 정당한 사유가 있을 때에는 그 가산세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있고, 이 건 등기가 등록면허세 부과 대상이 되는지 여부에 대하여 관련 법령이 상충되고 있으므로 청구법인이 이 건 등기에 대한 등록면허세를 신고·납부하지 않은 것을 단순한 법률의 부지나 오해라고 단정할 수는 없는바, 청구법인이 이 건 등기에 대한 등록면허세를 납부하지 못한 데에는 정당한 사유가 있다고 보는 것이 타당하다.
(1) 그동안 회사의 정리 또는 특별청산에 관하여 법원의 촉탁으로 인한 등기에 대한 등록면허세 비과세 여부는지방세법에 의하여 규정되어 왔고,지방세특례제한법제3조 제1항에서 ‘이 법,지방세 기본법,지방세법,조세특례제한법및 조약에 따르지 아니하고는 지방세법에서 정한 일반과세에 대한 지방세특례를 정할 수 없다’고 규정하고 있으므로채무자회생 및 파산에 관한 법률제25조 제4항은 등록면허세의 면제 근거가 될 수 없다.
(2) 청구법인의 경우, 2017.3.22. 등 회생계획에 따라 출자전환에 따른 주식을 발행한 후 2017.3.22. 등 자본증자등기를 한 사실이 확인되므로 그 등기일에 등록에 대한 등록면허세 납세의무가 성립한 것인 점, 인가된 회생계획안에 따라 법원의 촉탁으로 인한 등기라 하더라도, 지방세법제26조 제2항 제1호 단서 규정에서 회사의 정리 또는 특별청산에 관하여 법원의 촉탁으로 인한 등기 또는 등록중 법인의 자본금 또는 출자금의 납입, 증자 및 출자전환에 따른 등기 또는 등록은 비과세 대상에서 제외하고 있는 점, 지방세특례제한법제3조 제1항에서 이 법, 지방세기본법, 지방세법, 조세특례제한법 및 조약에 따르지 아니하고는 지방세법에서 정한 일반과세에 대한 지방세 특례를 정할 수 없다고 규정하고 있으므로 이 건 자본증자에 따른 등기에 대한 등록면허세 과세 여부는 지방세법제26조 제2항 제1호에 따라 판단되어야 하며, 회생계획에 출자전환(회생계획에 따라 기존 채권자들의 채권을 출자전환)으로 인한 주식이 소각될 것이 예정되어 있다고 하더라도 출자전환에 따른 등기행위 자체는 존재하므로 이를 과세대상으로 삼는 것이 등록면허세의 본질에 어긋난다고 할 수 없다할 것(서울고등법원 2017.11.15. 선고 2017누362 판결, 춘천지방법원 2017.3.31. 선고 2016구합51526 판결 참조)인 점, 청구법인이 지방세법제30조 제1항 규정에 따른 법정기한 내에 등록면허세를 신고납부하지 아니하였으므로 가산세 부과 대상에 해당하고, 달리 청구법인에게 가산세를 면제할 만한 정당한 사유가 있다고 보기 어려운 점 등에 비추어 청구법인에게 이 건 등록면허세 등을 부과한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 회생계획에 따라 출자전환에 따른 신주발행으로 한 자본증가등기에 대해 이 건 등록면허세 등을 부과한 처분의 당부
② 쟁점가산세를 면제할 정당한 사유가 있는지 여부
- 나. 관련 법률: ＜별지＞ 기재
- 다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 내용이 나타난다. (가) 청구법인은 법원(서울중앙지방법원 OOO 사건)으로부터 2016.8.1. 회생절차개시결정을, 2017.1.31. 회생계획인가결정을 받은 것으로 나타난다. (나) 청구법인은 위 회생계획인가결정에 따라 2017.3.22. 등 채무의 출자전환으로 각 이 건 제①주식발행 및 이 건 제②주식발행을 하였고, 법원이 이에 대한 촉탁등기를 한 것으로 확인되며, 이 건 등기에 대한 등록면허세 등은 신고·납부하지 않은 것으로 확인된다. (다) 행정안전부는 2015.12.31. ‘법원촉탁으로 인한 등록면허세 비과세 대상’을 규정하는 지방세법제26조 제1항 제2호를 아래와 같이 개정하면서, 그 개정이유를 법원촉탁에 따른 비과세는 신속한 정리절차의 수행을 지원하기 위해 정리절차 관련 등록면허세를 비과세하고자 한 것임에도, 정리절차가 아닌 자본증자등기, 회사의 합병등기와 같은 실질적 재산권변동 등기까지 비과세하는 것은 취지에 불부합함에 따라, 회사정리에 관한 법원촉탁에 따른 비과세 대상을 회사정리절차에 관한 것으로만 한정토록 관련규정을 개정한 것이라고 밝히고 있다. 2015.12.31. 지방세법상 등록면허세 개정사항 개 정 전 개 정 후 제26조(비과세) ② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 등록 또는 면허에 대하여는 등록면허세를 부과하지 아니한다.
1. 회사의 정리 또는 특별정산에 관하여 법원의 촉탁으로 인한 등록 제26조(비과세) ② ＜좌 동＞
------------------. 다만, 법인의 자본금 또는 출자금의 납입, 증자 및 출자전환에 따른 등기 또는 등록은 제외한다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가)지방세기본법제2조 제1항 제4호에서 “지방세관계법” 이란지방세징수법,지방세법,지방세특례제한법,조세특례제한법및제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법을 말한다고 규정하고 있고, 같은 법 제3조에서 지방세에 관하여 지방세관계법에 별도의 규정이 있는 경우를 제외하고는 이 법에서 정하는 바에 따른다고 규정하고 있으며, 같은 법 제4조에서 지방자치단체는 이 법 또는 지방세관계법에서 정하는 바에 따라 지방세의 과세권을 갖는다고 규정하고 있다. 또한,지방세기본법제38조 제1항 제2호 및 같은 법 시행령 제19조 제1항 제1호에서 납세자가 법정신고기한까지 과세표준 신고서를 제출하지 아니한 경우 해당 지방세에 대한 신고기한의 다음 날부터 7년이 되는 날까지 부과하지 아니한 경우에는 부과할 수 없다고 규정하고 있고,지방세법제30조 제1항에서 등록(등기)을 하려는 자는 그 과세표준에 세율을 적용하여 산출한 세액을 등록(등기)을 하기 전까지 납세지를 관할하는 지방자치단체의 장에게 신고·납부하여야 한다고 규정하고 있다. (나)지방세법제24조 제1호에서 등록을 하는 자는 등록면허세를 납부할 의무를 진다고 규정하고 있고, 같은 법 제26조 제2항 제1호에서 회사의 정리 또는 특별청산에 관하여 법원의 촉탁으로 인한 등기 또는 등록에 대하여는 등록면허세를 비과세 하되, 법인의 자본금 또는 출자금의 납입, 증자 및 출자전환에 따른 등기에 대하여는 등록면허세 비과세 대상에서 제외한다고 규정하고 있다. 한편,채무자 회생 및 파산에 관한 법률제23조 제1항 본문 및 제4호에서 법인인 채무자에 대하여 신주 발행 등의 사유가 있는 경우에는 법원사무관등은 직권으로 지체 없이 촉탁서에 결정서의 등본 등 관련 서류를 첨부하여 채무자의 각 사무소 소재지의 등기소에 그 등기를 촉탁하여야 한다고 규정하고 있고, 같은 법 제25조 제1항에서 등기소는 제23조의 규정에 의한 등기의 촉탁을 받은 때에는 지체 없이 그 등기를 하여야 한다고 규정하고 있으며, 같은 조 제4항에서 제1항 내지 제3항의 규정에 의한 등기에 관하여는 등록세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있다. (다) 청구법인은 회생계획에 따라 출자전환에 따른 이 건 주식발행으로 한 자본증가등기에 대해 이 건 등록면허세 등을 부과한 처분이 부당하다고 주장하나, 지방세기본법제38조 제1항 제2호, 같은 법 시행령 제19조 제1항 제1호 및지방세법제30조 제1항을 종합하면 납세자가 등기를 하기 전까지 등록면허세의 과세표준 신고서를 제출하지 아니한 경우 그 부과제척기간은 7년이라 할 것인데, 청구법인이 이 건 등기를 하기 전까지 처분청에 등록면허세의 과세표준 신고서를 제출하지 않았다는 사실은 다툼이 없으므로 그 등록면허세의 부과제척기간은 7년으로 보는 것이 타당한 점, 법인회생 절차 과정에서 증자 또는 출자전환에 따른 등록면허세 과세와 관련하여 법률간 충돌이 있는 경우 그 등록면허세의 과세 여부는지방세법제26조 제1항 제1호에 따라 판단하여야 하고,채무자회생 및 파산에 관한 법률제25조 제4항은 등록면허세의 면제 또는 비과세의 근거가 될 수 없다고 보는 것이지방세기본법제3조 및 제4조의 입법 목적에 부합한다고 할 것인 점, 회사의 정리 또는 특별청산에 관하여 법원의 촉탁으로 인한 등기에 대하여 등록면허세(구 등록세)를 비과세하는 규정은 1976. 12.31.지방세법에 도입된 이래 계속하여지방세법에 따라 규율되어 왔으므로채무자회생 및 파산에 관한 법률제25조 제4항은지방세법에서 정한 등록면허세 비과세 조항을 주의적으로 규정한 것으로 보이는 점, 지방세법제26조 제2항 제1호와채무자회생 및 파산에 관한 법률제25조 제4항은 모두 ‘회사의 정리 또는 특별청산에 관한’ 법원의 촉탁으로 인한 등기 또는 등록에 대한 과세 여부를 규정하고 있으므로채무자회생 및 파산에 관한 법률제25조 제4항이지방세법제26조 제2항 제1호에 대한 특별법에 해당된다고 보기는 어려운 점(서울고등법원 2017.11.15. 선고 2017누362 판결, 같은 뜻임) 등에 비추어 처분청이 청구법인에게 이 건 등기에 대한 등록면허세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(3) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가)지방세법제30조 제1항에서 등록을 하려는 자는 과세표준에 세율을 적용하여 산출한 세액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 등록을 하기 전까지 납세지를 관할하는 지방자치단체의 장에게 신고하고 납부하여야 한다고 규정하고 있고, 같은 법 제32조에서 등록면허세 납세의무자가 제30조 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 신고 또는 납부의무를 다하지 아니하면 산출한 세액 또는 그 부족세액에지방세기본법제53조부터 제55조까지의 규정에 따라 산출한 가산세를 합한 금액을 세액으로 하여 보통징수의 방법으로 징수한다고 규정하고 있다. 또한,지방세기본법제53조 제1항에서 지방자치단체의 장은 이 법 또는 지방세관계법에 따른 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 지방세관계법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다고 규정하고 있고, 같은 법 제53조 제1항에서 무신고가산세를, 같은 법 제55조 제1항에서 납부불성실가산세를 각각 부과한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제57조 제1항에서 이 법 또는 지방세관계법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 해당 의무를 이행하지 아니한 정당한 사유가 있을 때에는 가산세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있다. (나) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고·납부의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시 할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있는 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 부과할 수 없다 할 것이다(대법원 2003.1.10. 선고 2001두7886 판결, 같은 뜻임). (다) 처분청은 쟁점가산세를 포함하여 이 건 등록면허세 등을 부과한 처분이 적법하다는 의견이나, 이 건 등기와 관련하여지방세법과채무자회생 및 파산에 관한 법률에서 등록면허세 과세여부를 서로 달리 정하고 있어 청구법인의 입장에서는채무자회생 및 파산에 관한 법률에 따라 등록면허세 등을 신고ㆍ납부하지 않은 것이라고 할 것이고, 동일한 등기행위에 대해 개별 법률에서 과세여부를 서로 달리 정하고 있는 이상 납세자가 양 법률 규정 모두를 사전에 인지하고 등록면허세 등을 신고ㆍ납부하는 것을 기대하는 것이 무리가 있다고 할 것이다. 따라서, 청구법인이 이 건 등록면허세 등을 신고ㆍ납부하지 않은데에는 납세자의 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보이므로 처분청이 쟁점가산세를 포함하여 이 건 등록면허세 등을 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로지방세기본법제96조 제7항,국세기본법제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법률
(1) 지방세법(2018.12.31. 법률 제16194호로 개정된 것) 제24조[납세의무자] 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 등록면허세를 납부할 의무를 진다.
1. 등록을 하는 자 제26조[비과세] ② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 등기·등록 또는 면허에 대하여는 등록면허세를 부과하지 아니한다.
1. 회사의 정리 또는 특별청산에 관하여 법원의 촉탁으로 인한 등기 또는 등록. 다만, 법인의 자본금 또는 출자금의 납입, 증자 및 출자전환에 따른 등기 또는 등록은 제외한다. 제28조[세율] ① 등록면허세는 등록에 대하여 제27조의 과세표준에 다음 각 호에서 정하는 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 다만, 제1호부터 제5호까지 및 제5호의2의 규정에 따라 산출한 세액이 해당 각 호의 그 밖의 등기 또는 등록 세율보다 적을 때에는 그 밖의 등기 또는 등록 세율을 적용한다.
6. 법인 등기
- 가. 상사회사, 그 밖의 영리법인의 설립 또는 합병으로 인한 존속법인
2. 자본증가 또는 출자증가: 납입한 금액 또는 현금 외의 출자가액의 1천분의 4 제30조[신고 및 납부] ① 등록을 하려는 자는 제27조에 따른 과세표준에 제28조에 따른 세율을 적용하여 산출한 세액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 등록을 하기 전까지 납세지를 관할하는 지방자치단체의 장에게 신고하고 납부하여야 한다. 제32조[부족세액의 추징 및 가산세] 등록면허세 납세의무자가 제30조제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 신고 또는 납부의무를 다하지 아니하면 제27조 및 제28조에 따라 산출한 세액 또는 그 부족세액에지방세기본법제53조 부터 제55조까지의 규정에 따라 산출한 가산세를 합한 금액을 세액으로 하여 보통징수의 방법으로 징수한다.
(2) 채무자 회생 및 파산에 관한 법률 제23조[법인에 관한 등기의 촉탁] ① 법인인 채무자에 대하여 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 있는 경우에는 법원사무관등은 직권으로 지체 없이 촉탁서에 결정서의 등본 또는 초본 등 관련 서류를 첨부하여 채무자의 각 사무소 및 영업소(외국에 주된 사무소 또는 영업소가 있는 때에는 대한민국에 있는 사무소 또는 영업소를 말한다. 이하 이 조에서 같다)의 소재지의 등기소에 그 등기를 촉탁하여야 한다.
4. 제266조의 규정에 의한 신주발행, 제268조의 규정에 의한 사채발행, 제269조의 규정에 의한 주식의 포괄적 교환, 제270조의 규정에 의한 주식의 포괄적 이전, 제271조의 규정에 의한 합병, 제272조의 규정에 의한 분할 또는 분할합병이나 제273조 및 제274조의 규정에 의한 신회사의 설립이 있는 경우 제25조[등기소의 직무 및 등록세 면제] ① 등기소는 제23조 또는 제24조의 규정에 의한 등기의 촉탁을 받은 때에는 지체 없이 그 등기를 하여야 한다.
② 등기소는 회생계획인가의 등기를 하는 경우 채무자에 대하여 파산등기가 있는 때에는 직권으로 그 등기를 말소하여야 한다.
③ 등기소는 회생계획인가취소의 등기를 하는 경우 제2항의 규정에 의하여 말소한 등기가 있는 때에는 직권으로 그 등기를 회복하여야 한다.
④ 제1항 내지 제3항의 규정에 의한 등기에 관하여는 등록세를 부과하지 아니한다. 제266조[납입 등이 있는 신주발행에 관한 특례] ① 제206조 제2항ㆍ제3항의 규정에 의하여 회생계획에서 채무자가 신주를 발행할 것을 정한 때에는 회생계획에 의하여 신주를 발행할 수 있다.
(4) 지방세기본법(2018.12.24. 법률 제16039호로 개정된 것) 제52조[가산세의 부과] ① 지방자치단체의 장은 이 법 또는 지방세관계법에 따른 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 지방세관계법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다. 제53조[무신고가산세] ① 납세의무자가 법정신고기한까지 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법과 지방세관계법에 따른 가산세와 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “납부세액”이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 가산세로 부과한다. 제55조[납부불성실ㆍ환급불성실가산세] ① 납세의무자가 지방세관계법에 따른 납부기한까지 지방세를 납부하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 “과소납부”라 한다)한 경우 또는 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 “초과환급”이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 계산식에 따라 산출한 금액을 합한 금액을 가산세로 부과한다. 이 경우 가산세는 납부하지 아니한 세액, 과소납부분(납부하여야 할 금액에 미달하는 금액을 말한다. 이하 같다) 세액 또는 초과환급분(환급받아야 할 세액을 초과하는 금액을 말한다. 이하 같다) 세액의 100분의 75에 해당하는 금액을 한도로 한다.(각 호 생략) 제57조[가산세의 감면 등] ① 지방자치단체의 장은 이 법 또는 지방세관계법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제26조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 해당 의무를 이행하지 아니한 정당한 사유가 있을 때에는 가산세를 부과하지 아니한다.