[요지]
① 이 건 2021년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지는 산업단지조성공사에 제공하는 토지에 해당한다고 볼 수 없어 분리과세대상으로 볼 수 없으므로 처분청이 청구법인에게 이 건 제①재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨.② 쟁점토지 지상에 규준틀설치 할 곳에 락커로 표시한 것 등은 이 건 공장 신축을 위한 사전준비과정에 불과하여 2022년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 이 건 공장 신축을 건축중이라고 보기는 어려운 점 등에 비추어 볼 때 2022년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지는 분리과세대상 공장용지에 해당한다고 볼 수가 없으므로 처분청이 청구법인에게 이 건 제②재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨.
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 이 건 제①재산세 등 부과처분은 취소되어야 한다. 지방세법 시행령제102조 제7항 제5호 등에서 산업단지조성공사 준공인가 전에 분양계약이 체결된 경우 준공인가일 또는 토지 공급 완료일 중 빠른 날까지를 분리과세 기간의 종기로 정하고 있고, 토지 공급 완료일이란 괄호로 “매수자의 취득일, 임대차 개시일 또는 건축공사 착공일 등 해당 용지를 사실상 사용하는 날을 말한다”라고 정하고 있으며, 쟁점토지가 속한 OOO산업단지(이하 “이 건 산업단지”라 한다)의 산업단지조성공사 준공인가일은 2021.12.31.이고, 청구법인의 건축공사 착공일은 2022.5.11. 이므로 2021년도 재산세 과세기준일(6.1.)에는 분리과세 기간의 종기가 경과하지 않았기에 쟁점토지는 분리과세대상으로 구분되어야 한다.
(2) 이 건 제②재산세 등 부과처분은 취소되어야 한다. 청구법인은 쟁점토지를 취득한 후 착공을 위해 전제되는 업무(입주계약 체결, 경관심의 등)를 성실히 진행하였고, 준공을 앞당길 목적으로 2022.11.2. 건축허가를 득하기 이전인 2022.5.11.부터 2022.5.26.까지 토지정리 및 공사용 휀스 설치, 규준틀 마킹 작업을 진행하는 등 쟁점토지 지상에 공장용 건축물을 신축하기 위하여 정상적 사용을 위해 적극 노력하고 있었으며, 대법원 2017.3.15. 선고 2016두58406 판결에서 건축물의 신축에 필수적으로 전제되는 작업을 하는 경우에는 그 시점에 이미 공사에 착수한 것으로 보아야 한다고 판시하고 있는바, 2022년도 재산세 과세기준일(6.1.)에 지방세법 시행령제102조 제1항 제1호의 공장용지에 해당하므로 쟁점토지는 분리과세대상으로 구분되어야 한다. 나.처분청 의견
(1) 이 건 제①재산세 등 부과처분은 적법하다. 토지의 소유자가 사업시행자인지 여부와 관계없이 산업단지조성공사에 제공하는 토지를 분리과세대상으로 한다는 것은 사업시행자가 아닌 자의 소유토지가 산업단지조성공사 구역 내에 편입되는 경우 이를 분리과세하여 사업시행자와 동일한 혜택을 부여하기 위한 것으로, 사업시행자로부터 토지를 취득한 자(청구법인)가 산업단지조성구역 내에 토지를 단순히 준공검사 이전에 소유하고 있는 경우까지 포함한다고 볼 수 없고, 청구법인은 쟁점토지를 사실상 사용하는 날이 건축공사 착공일(2022.5.11.)이므로, 이보다 빠른 산업단지조성공사 준공인가일(2021. 12.31.)에 분리과세 적용기간의 종기가 되어 2021년도 과세기준일(6.1.)에는 분리과세대상에 해당한다고 주장하고 있다.
○○○ 청구법인의 경우 쟁점토지에 대해 2021.5.10. 잔금을 지급하여 취득한 날(=토지 공급 완료일=사실상 사용하는 날)에 해당하여 분리과세 적용기간의 종기가 도래한 것이고, 일단 분리과세 적용기간의 종기가 도래한 이상 그 이후의 건축공사 착공 등의 사유가 발생하더라도 이는 고려사항이 될 수 없다. 더욱이, 청구법인은 산업단지조성공사 미준공 및경제자유구역의 지정 및 운영에 관한 특별법(이하 “경제자유구역법”이라 한다)에 따라 토지의 사용이 불가하고, 토지의 사용 권한이 없음에도 토지의 상태에 대한 책임을 온전히 부담하게 되므로 사실상 사용하는 날을 취득일로 보는 것은 부당하다고 주장하나, 청구법인은 경제자유구역법제14조 및 같은 법 시행령 제14조에 근거하여 쟁점토지를 사용할 수 있기에 사용·수익할 권능을 가지고 있는 바 분리과세기간 판단시 미준공 여부는 사실상 사용하는 날을 판단하는데 있어 고려사항이 될 수 없으므로 쟁점토지를 분리과세대상으로 구분할 수 없다.
(2) 이 건 제②재산세 등 부과처분은 적법하다. 건축 중인 건축물이란 실제로 건축공사를 진행하고 있는 것을 말하고, 착공에 필요한 준비작업을 하고 있는 경우까지 포함하는 것은 아니고, 가설휀스 설치, 공사용 진입로 신설, 부지정리 등의 작업은 건축공사를 위한 준비작업에 불과하여 본격적인 건축공사를 진행한 것으로 볼 수 없으며, 청구법인이 주장하는 규준틀은 철제 가이드빔으로 이뤄져 재료의 크기와 상태에 비추어 쉽게 이동이나 분리를 할 수 없는 것으로 단순한 가설물과는 다르다고 판시하고 있는데 청구법인이 주장하는 규준틀 마킹 작업은 토지에 대한 공사없이 줄로써 구획을 표시한 정도에 불과하여 공사의 정도가 전혀 다른 것으로 실질적 착공에 해당하지 않은 것으로 보아야 하므로 2020년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지를 분리과세대상으로 구분할 수 없다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁 점
① 2021년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 산업단지조성공사에 제공하는 토지에 해당하므로 분리과세대상으로 구분되어야 한다는 청구주장의 당부
② 2022년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지 지상에서 공장용 건축물을 건축중이었으므로 분리과세대상으로 구분되어야 한다는 청구주장의 당부
- 나. 관련 법률: ＜별지＞ 기재
- 다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 국토교통부 산업입지 정보시스템의 산업단지정보를 보면 한국토지주택공사는 인천경제자구역내 인천광역시 서구 OOO에 이 건 산업단지 조성을 위하여 인천경제자유구역청으로부터 2012.8.1. 실시계획승인을, 2014.2.25. 착공수리통지를, 2021. 12.31. 준공인가통지를 받은 것으로 확인된다. (나) 청구법인은 2018.5.10. 한국토지주택공사와 쟁점토지를 취득하기 위한 분양계약을 체결하고 2021.5.10. 취득하였다. (다) 처분청은 2021년도 및 2022년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 청구법인이 소유하고 있는 쟁점토지를 포함한 이 건 토지에 대하여 지방세법제106조 제1항 제3호에 따라 분리과세대상으로 구분한 후, 이 건 토지의 공시지가의 합에 지방세법 시행령제109조 제1호의 공정시장가액비율(70%)을 곱하여 산정한 OOO원과 OOO원 각 과세표준으로 하고, 지방세법제111조 제1항 제1호 다목 3)의 세율을 적용하여 산출한 각 해당연도 재산세 등을 2021.9.10. 및 2022.9.10. 청구법인에게 부과·고지하였다. (라) 청구법인은 인천경제자유구역청에 쟁점토지 지상에 공장(16,407.73㎡, 이하 “이 건 공장”이라 한다)을 신축하기 위하여 2022. 9.8. 건축허가를 신청하여 인천경제자유구역청으로부터 2022.11.2. 건축허가를 받았고, 2023.1.3. 아래와 같이 착공신고수리통지를 받았다.
○○○ (마) 청구법인은 이 건 공장의 신축을 앞당기기 위하여 2022.5.11. 내지 2022년 5월말까지 가설휀스 설치, 공사용 진입로 신설, 부지정리 및 규준틀설치 등의 건축공사를 위한 사전준비공사를 시행하였다고 주장하며, 그 당시 청구법인들이 촬영한 사진을 제출하였고, 그 사진을 보면 이 건 공장을 신축하기 위한 토목공사를 진행한 것과 쟁점토지 지상에 규준틀설치 할 곳에 락커로 표시한 것으로 확인된다. (바) 행정안전부는 2020.12.31. 지방세법 시행령제102조 제7항 제5호를 개정한 후 지방자치단체에 아래와 같이 적용요령을 송부하였고, 그 개정 주요내용을 보면 해당 규정은 산업단지개발사업의 시행자를 지원하기 위한 규정으로, 해당 토지가 분리과세 대상으로 적용되는 종기는 개발사업시행자가 산업단지를 조성공사 완료 후 5년까지이나, 분양·임대된 부분에 대하여는 그 분양·임대를 한 시점까지로 개정된 것으로 확인된다.
○○○ (사) 처분청은 2021년도 및 2022년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 이 건 토지 중 쟁점토지를 청구법인이 이 건 산업단지 사업시행자로부터 취득(처분청 2021년도분 재산세 적용)하였고, 그 지상에 공장용 건축물 신축을 위한 착공이 이루어지지 않아(처분청 2022년도분 재산세 적용) 지방세법 시행령제102조 제7항 제5호에 따른 산업단지개발사업의 시행자에 대한 분리과세 적용 규정 및 제102조 제1항 제1호에 따른 산업단지 내 공장용지에 대한 분리과세 적용 규정의 적용대상에 해당되지 않는 것으로 보아 이 건 토지에 대하여 지방세법제106조 제1항 제1호 및 제3호에 따라 종합·분리과세대상으로 구분한 후, 이 건 토지의 공시지가의 합에 지방세법 시행령제109조 제1호의 공정시장가액비율(70%)을 곱하여 산정한 OOO원과 OOO원을 각 과세표준으로 하고, 지방세법제111조 제1항 제1호 가목 및 다목 3)의 세율을 적용하여 산출한 각 해당연도 세액에서 기 납부한 각 해당연도 재산세 등을 차감한 이 건 재산세 등을 2023.7.10. 청구법인에게 각 부과·고지하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가)지방세법제1항에서 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다고 하면서 그 제3호에서 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지라고 하며 그 사목에서 국토의 효율적 이용을 위한 개발사업용 토지로서 대통령령으로 정하는 토지라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제102조 제7항에서 법 제106조 제1항 제3호 사목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다고 하면서 그 제5호에서 산업입지 및 개발에 관한 법률 제16조에 따른 산업단지개발사업의 시행자가 같은 법에 따른 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사에 제공하는 토지. 다만, 다음 각 목의 기간으로 한정한다고 하며 그 가목 2)에서 사업시행자가 직접 사용하거나 산업단지조성공사 준공인가 전에 분양ㆍ임대 계약이 체결된 경우에는 산업단지조성공사 착공일부터 토지 공급 완료일(매수자의 취득일, 임대차 개시일 또는 건축공사 착공일 등 해당 용지를 사실상 사용하는 날을 말한다)이라고 규정하고 있다. (나) 청구법인은 2021년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 산업단지조성공사에 제공하는 토지에 해당하므로 분리과세대상으로 구분되어야 한다는 주장하나, 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는바,지방세법 시행령제102조 제7항 제5호가 2020. 12.31. 개정되었고, 그 개정내용을 보면 해당 규정은 산업단지개발사업의 시행자를 지원하기 위한 규정으로, 해당 토지가 분리과세 대상으로 적용되는 종기는 개발사업시행자가 산업단지를 조성공사 완료 후 5년까지이나, 분양·임대된 부분에 대하여는 그 분양·임대를 한 시점까지로 규정되어 있는 점, 청구법인은 2021년 재산세 과세기준일(6.1.) 이전인 2018.5.10. 한국토지주택공사와 쟁점토지를 취득하기 위한 분양계약을 체결하고 2021.5.10. 그 잔금을 지급하여 한국토지주택공사로부터 쟁점토지를 사실상 분양받은 점, 청구법인은 2018.5.10. 한국토지주택공사와 쟁점토지를 취득하기 위한 분양계약을 체결하였고, 그 계약서 제5조에서 “조성사업 준공시점에 대상토지(이 건 토지)를 공급받는 경우에는 조성사업으로 인하여 발생하는 토지사용 제한 등의 불이익을 받아들인다”는 내용이 기재되어 있고, 경제자유구역법제14조 및 같은 법 시행령 제14조에서 이 건 산업단지 조성사업 전에도 쟁점토지를 사용할 수 있는 점 등에 비추어 볼 때 2021년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지는 산업단지조성공사에 제공하는 토지에 해당한다고 볼 수 없어 분리과세대상으로 볼 수 없으므로 처분청이 청구법인에게 이 건 제①재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 지방세법제106조 제1항 제3호 가목 재산세 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지는 대통령령이 정하는 공장용지에 대하여는 분리과세대상으로 구분한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제102조 제1항 가목에서 법 제106조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 토지” 중 공장용지란 제101조 제1항 제1호 각 목에서 정하는 지역에 있는 공장용 건축물(제103조 제1항 제2호 및 제3호의 건축물을 포함한다)의 부속토지로서 행정안전부령으로 정하는 공장입지기준면적 범위의 토지라고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제103조 제1항에서 제101조 제1항에 따른 건축물의 범위에는 다음 각 호의 건축물을 포함한다고 하면서 그 제3호에서 건축법에 따른 건축허가를 받거나 건축신고를 한 건축물로서 같은 법에 따른 공사계획을 신고하고 공사에 착수한 건축물이라고 규정하고 있다. (나) 위 규정에서 건축중인 건축물이라 함은 건축허가를 받아 착공신고서를 제출한 후 터파기 공사 등 실제로 건축공사를 진행하고 있는 것을 의미하고, 단지 그 사업에 직접 사용하기 위한 준비를 하고 있는 것까지 포함된다고 볼 수 없다 하겠다. (다) 청구법인은 2022년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지 지상에서 공장용 건축물을 건축중이었으므로 분리과세대상으로 구분되어야 한다고 주장하나, 청구법인은 쟁점토지 지상에 이 건 공장을 신축하기 위하여 2022년도 재산세 과세기준일(6.1.)을 경과한 후인, 2022.11.2. 건축허가를, 2023.1.3. 착공신고수리통지를 받은 점, 청구법인은 이 건 공장의 신축을 앞당기기 위하여 2022.5.11.부터 2022년 5월말까지 가설휀스 설치, 공사용 진입로 신설, 부지정리 및 규준틀설치 등의 건축공사를 위한 사전준비공사를 시행하였다고 주장하나, 그 당시 청구법인이 촬영하여 우리 원에 제출한 사진을 보면 이 건 공장을 신축하기 위한 토목공사를 진행하거나, 쟁점토지 지상에 규준틀설치 할 곳에 락커로 표시한 것 등은 이 건 공장 신축을 위한 사전준비과정에 불과하여 2022년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 이 건 공장 신축을 건축중이라고 보기는 어려운 점 등에 비추어 볼 때 2022년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지는 분리과세대상 공장용지에 해당한다고 볼 수가 없으므로 처분청이 청구법인에게 이 건 제②재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법률
(1) 지방세법 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지
3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
- 가. 공장용지ㆍ전ㆍ답ㆍ과수원 및 목장용지로서 대통령령으로 정하는 토지
- 사. 국토의 효율적 이용을 위한 개발사업용 토지로서 대통령령으로 정하는 토지
(2) 지방세법 시행령 제101조(별도합산과세대상 토지의 범위) ① 법 제106조 제1항 제2호가목에서 “공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 말한다. 다만, 건축법 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 할 건축물로서 허가 등을 받지 아니한 건축물 또는 사용승인을 받아야 할 건축물로서 사용승인(임시사용승인을 포함한다)을 받지 아니하고 사용 중인 건축물의 부속토지는 제외한다.
1. 특별시ㆍ광역시(군 지역은 제외한다)ㆍ특별자치시ㆍ특별자치도 및 시지역(다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 지역은 제외한다)의 공장용 건축물의 부속토지로서 공장용 건축물의 바닥면적(건축물 외의 시설의 경우에는 그 수평투영면적을 말한다)에 제2항에 따른 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 범위의 토지
- 가. 읍ㆍ면지역
- 나. 산업입지 및 개발에 관한 법률에 따라 지정된 산업단지
- 다. 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따라 지정된 공업지역 제102조(분리과세대상 토지의 범위) ① 법 제106조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호에서 정하는 것을 말한다.
1. 공장용지: 제101조 제1항 제1호 각 목에서 정하는 지역에 있는 공장용 건축물(제103조 제1항 제2호 및 제3호의 건축물을 포함한다)의 부속토지로서 행정안전부령으로 정하는 공장입지기준면적 범위의 토지. 다만, 건축법 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 하는 건축물로서 허가 등을 받지 않은 공장용 건축물이나 사용승인을 받아야 하는 건축물로서 사용승인(임시사용승인을 포함한다)을 받지 않고 사용 중인 공장용 건축물의 부속토지는 제외한다.
⑦ 법 제106조 제1항 제3호 사목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다. 다만 제9호 및 제11호에 따른 토지 중 취득일로부터 5년이 지난 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 않은 토지는 제외한다.
5. 산업입지 및 개발에 관한 법률 제16조에 따른 산업단지개발사업의 시행자가 같은 법에 따른 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사에 제공하는 토지. 다만, 다음 각 목의 기간으로 한정한다.
- 가. 사업시행자가 직접 사용하거나 산업단지조성공사 준공인가 전에 분양ㆍ임대 계약이 체결된 경우: 산업단지조성공사 착공일부터 다음의 날 중 빠른 날까지
1. 준공인가일
2. 토지 공급 완료일(매수자의 취득일, 임대차 개시일 또는 건축공사 착공일 등 해당 용지를 사실상 사용하는 날을 말한다. 이하 이 호에서 같다)
- 나. 산업단지조성공사 준공인가 후에도 분양ㆍ임대 계약이 체결되지 않은 경우: 산업단지조성공사 착공일부터 다음의 날 중 빠른 날까지
1. 준공인가일 후 5년이 경과한 날
2. 토지 공급 완료일 제103조(건축물의 범위 등) ① 제101조 제1항에 따른 건축물의 범위에는 다음 각 호의 건축물을 포함한다.
1. 삭제 ＜2015. 12. 31.＞
2. 건축허가를 받았으나 건축법 제18조에 따라 착공이 제한된 건축물
3. 건축법에 따른 건축허가를 받거나 건축신고를 한 건축물로서 같은 법에 따른 공사계획을 신고하고 공사에 착수한 건축물[개발사업 관계법령에 따른 개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지로서 같은 법령에 따른 개발사업 실시계획의 승인을 받아 그 개발사업에 제공하는 토지(법 제106조 제1항 제3호에 따른 분리과세대상이 되는 토지는 제외한다)로서 건축물의 부속토지로 사용하기 위하여 토지조성공사에 착수하여 준공검사 또는 사용허가를 받기 전까지의 토지에 건축이 예정된 건축물(관계 행정기관이 허가 등으로 그 건축물의 용도 및 바닥면적을 확인한 건축물을 말한다)을 포함한다]. 다만, 과세기준일 현재 정당한 사유 없이 6개월 이상 공사가 중단된 경우는 제외한다.