[요지] 청구법인은지방세특례제한법령(2016.12.27. 법률 제14477호로 개정된 것) 제31조 제1항에 따라 이 건 토지를 취득한 날부터 60일 이내에 임대용 부동산을 임대목적물로 하여 임대사업자로 등록하지 않았으므로 청구주장을 인용하기는 어렵다 할 것임.
[요지] 청구법인은지방세특례제한법령(2016.12.27. 법률 제14477호로 개정된 것) 제31조 제1항에 따라 이 건 토지를 취득한 날부터 60일 이내에 임대용 부동산을 임대목적물로 하여 임대사업자로 등록하지 않았으므로 청구주장을 인용하기는 어렵다 할 것임.
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 지방세법 제7조 제1항에서 취득세는 “부동산 등”을 취득한 자에게 부과한다고 규정하고 있고, 지방세기본법 제34조 제1항 제1호에서 취득세는 과세물건을 취득하는 때 납세의무가 성립한다고 규정하고 있으며, 지방세법 시행령 제20조 제6항에서 건축물을 건축 또는 개수하여 취득하는 경우 사용승인서를 내주는 날을 취득일로 본다고 규정하고 있다. 그렇다면, 이 건의 경우 2020.11.16. 건축물(신축) 사용승인을 받은 쟁점건축물 건축주인 ㈜AOOO이 원시취득을 하는 것이다. 그런데, 처분청은 ㈜AOOO에 대한 2022년 지방세 정기세무조사 중 법인장부 등을 확인하고 ㈜AOOO이 쟁점건축물을 사실상 매매로 취득한 것으로 보았고, 청구법인에 대해서는 세무조사나 건설중인자산 매매계약 등에 대한 청구법인의 해명요청 없이, 자기의 비용과 노력으로 건축물을 신축한 자는 그 건축허가가 타인의 명의로 된 여부에 관계없이 그 소유권을 원시취득한다는 대법원 판결(대법원 2004.4.26. 선고 2000다16350 판결)을 근거로, 쟁점건축물의 건축비용을 청구법인이 모두 지급한 것으로 보아 청구법인이 쟁점건축물의 실질적인 건축주로서 원시취득에 대한 취득세 납세의무가 성립한다고 판단하고, 청구법인의 계정별원장(건설중인자산) 차변 누계금액을 과세표준으로 취득세 등을 부과하였다[당시 처분청은 청구법인의 계정별원장(건설중인자산) 쟁점건축물 건축비용은 OOO원인데, 건설용지 대체 비용 OOO원을 포함한 합계 OOO원으로 과세표준을 잘 못 계산하여 취득세 등을 부과처분 하였고 이의신청에서 이 부분은 인용되었다].
(2) 이 사건은 실질적 건축주가 누구인가가 쟁점인데, 실질적 건축주에 대한 사실관계 판단에 있어 가장 중요한 것은 이 사건과 관계되는 거래 내용 등에 대한 자료를 수집하여 조사하고 납세자의 해명 등을 듣고 이를 종합적으로 판단하여 과세여부를 결정해야 하는데, 처분청은 이 사건 부과처분까지 과정에서 청구법인과 ㈜AOOO에게 어떠한 해명요청 없이 이 건 취득세 등 부과처분을 하였다. 그 결과 청구법인이 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)”에 따라 먼저 지급한 건축비용은 쟁점건축물을 원시취득하기 위해 지급한 것으로 보았고, ㈜AOOO이 청구법인에게 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)”에 따라 건축비용을 지급한 것을 쟁점건축물을 승계취득한 것으로 보는 오류를 범하게 되었다. 처분청 판단에 따르면, 2020.11.16. 쟁점건축물 사용승인일에 청구법인은 쟁점건축물을 원시취득하게 되고, 같은 날 쟁점건축물을 양도하여 ㈜AOOO은 매매를 원인으로 승계취득하게 된다. 그러면 결과적으로 같은 날 원시취득과 매매를 원인으로 한 승계취득이 동시에 발생하게 되어 청구법인과 ㈜AOOO에게 각각 취득세가 부과된다. 이와 같이 같은 날 원시취득과 승계취득이 동시에 발생하는 것은 일반적인 일이 아니다.
(3) 그리고, 다음과 같은 이유로 쟁점건축물의 실질적 건축주는 청구법인이 아니라 ㈜AOOO이다. 첫째, “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)” 제3조에는 청구법인이 건설중인 쟁점건축물을 완공하고, 숙박시설(관광숙박시설) 사용승인을 득하며, 관광숙박업(관광호텔) 영업허가까지 완료하기로 하였고, 또 “특약사항 1.”에는 약정일 이후(2019.9.1.부터) 건축비용은 청구법인이 먼저 지급하고 ㈜AOOO은 건설중인자산 매매계약 매매금액 지급을 통해 이 건축비용을 청구법인에게 다시 지급하는 것으로 약정되어 있다. 그리고 2020.9.20. 청구법인은 2019.9.1.부터 발생한 쟁점건축물 건축비용을 ㈜AOOO에게 청구하였고(2020.9.20.자 대금청구서), ㈜AOOO은 건설중인자산 매매계약으로 청구법인이 부담한 쟁점건축물 건축비용을 청구법인에게 지급하였다. 그렇다면 청구법인은 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)”에 따라 약정된 업무를 수행하면서 ㈜BOOO 등에 건축비용을 ㈜AOOO 대신 지급한 것이고, 처분청이 주장하는 것처럼 실질적인 건축주로서 쟁점건축물의 건축비용을 지불한 것이 아니다. 실질적으로 쟁점건축물의 건축비용을 부담한 것은 ㈜AOOO이다. 그리고 일반적으로 건축물을 원시취득함에 있어, 자기의 노력과 재료를 들여 건축을 하거나, 도급계약에 따라 수급인이 수급인의 노력과 비용을 들여 건물을 완성하면 건축주인 도급인은 수급인에게 건축비용을 정산하는 방식으로 건축물을 원시취득하게 된다(부동산세제과 2021.9.3. 질의회신 부동산세제과-2371호). 둘째, 모OOO‧홍OOO은 청구법인에게 2019.9.5.부터 2019.9.25.까지 약정금액 OOO원을 지급한 사실이 있고, “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)” 제5조는 청구법인이 약정금액 OOO원을 쟁점건축물 건축비용에만 사용하는 것으로 하고 있다. 그렇다면 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)” 약정에 따라 모OOO‧홍OOO이 지급한 약정금액 OOO원은 쟁점건축물 건축비용이라고 할 수 있다. 셋째, “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)”의 “특약사항 2.”에서 청구법인이 ㈜BOOO 등과 맺은 도급계약 계약금액이 증가하는 경우 그 증가하는 금액은 ㈜AOOO이 전부 부담하는 것으로 약정되어 있다. 그렇다면 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)” 약정일 이후부터 쟁점건축물 완공까지 금전상 위험부담은 ㈜AOOO에 있다고 할 것인데, ㈜AOOO이 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)” 약정일 이후 쟁점건축물의 건축비용을 전부 부담하고 또한 쟁점건축물 완공에 필요한 금전상의 위험부담까지 부담하기로 했다면 쟁점건축물의 실질적인 소유자로 건축주는 ㈜AOOO으로 판단하는 것이 합리적이다. 그리고, 처분청은 건설중인자산 매매계약 이후 ㈜AOOO이 공사업체 계약금 지급이나 공사승계계약 등 어떠한 관여도 없다는 점을 청구법인이 실질적인 건축주라는 판단의 근거로 제시하였지만, “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)” 제3조에서 “약정일 이전 쟁점건축물에 청구법인이 계약한 공사계약은 청구법인 명의로 계약을 유지해서 완공하기로 한다”라고 되어 있기 때문에 약정에 따라 쟁점건축물 도급계약을 청구법인에서 ㈜AOOO으로 변경할 수 없고, 이는 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)” 약정 당시 청구법인과 ㈜BOOO 등이 맺은 쟁점건축물에 대한 도급계약서에 도급인을 변경할 수 있는 조항이 없으며, 도급인을 변경하게 되면 ㈜BOOO 등과 법적인 문제가 생길 수 있고, 그럼에도 불구하고 ㈜AOOO으로 도급계약을 변경할 경우 도급계약금액도 증가될 수 있다는 판단에 청구법인 명의로 쟁점건축물 도급계약을 유지하기로 약정을 체결하게 되었다. 그리고 2020.3.9. 개최된 회의의 회의록을 보면 쟁점건축물 건축에 중요한 마감재의 스펙을 조정하는 회의인데 이는 ㈜AOOO의 대표이사, 주주인 모OOO의 요청으로 개최된 회의로서 쟁점건축물 건축에 ㈜AOOO이 어떠한 관여도 없었다는 처분청의 주장이 사실이 아님을 말해준다.
(4) 쟁점건축물의 건축비용을 청구법인이 지급한 것은 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)”에 따라 약정된 업무를 수행한 것일 뿐이고, “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)” 약정일 이후부터 완공일까지 쟁점건축물의 실질적인 건축비용은 ㈜AOOO이 부담하였으며, 쟁점건축물 건축에 소요되는 건축비용이 증가하게 되면 그 증가된 비용은 ㈜AOOO이 전부 부담하기로 하여 금전상 위험부담을 ㈜AOOO이 부담하였다면 쟁점건축물의 실질적 소유자로서 건축주는 청구법인이 아닌 ㈜AOOO이다.
(5) 2020.9.26. 건설중인 쟁점건축물은 “건설중인 자산 매매계약” 체결로 ㈜AOOO에게 양도되었고, 2021.2.9. ㈜AOOO 명의로 소유권보전등기까지 경료되었다. 그렇다면 건설중인 쟁점건축물은 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)” 약정에 따라 최종소유권이 ㈜AOOO에게 귀속되었음을 확인할 수 있다. 신축건물의 소유권은 원칙적으로 자기의 노력과 재료를 들여 이를 건축한 사람이 원시적으로 취득하는 것이나, 건물신축도급계약에서 수급인이 자기의 노력과 재료를 들여 건물을 완성하더라도 도급인과 수급인 사이에 도급인 명의로 건축허가를 받아 소유권보존등기를 하기로 하는 등 완성된 건물의 소유권을 도급인에게 귀속시키기로 합의한 경우에는 그 건물의 소유권은 도급인에게 원시적으로 귀속된다(대법원 2010.1.28. 선고 2009다66990 판결). 또한 원시취득자는 그 취득에 소요된 노력과 비용을 제공한 자를 의미하는 것이나 완성된 건물의 소유권을 제3자에게 귀속시키기로 합의한 경우에는 그 소유권은 제3자에게 원시적으로 귀속되는 것(대법원 1997.5.30. 선고 97다8601 판결, 대법원 2014.11.13. 선고2014두10042 판결, 대법원 2005.11.25. 선고 2004다36352 판결)인바, 쟁점건축물의 경우 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)” 약정에 따라 건설 중인 쟁점건축물의 소유권을 ㈜AOOO에게 귀속시키기로 약정하였고, 그 약정에 따라 소유권이 ㈜AOOO에게 귀속되었다면 쟁점건축물의 소유권은 ㈜AOOO에게 원시적으로 귀속된다 할 것이고 원시취득에 대한 취득세 납세의무는 ㈜AOOO에게 있다 할 것이다.
(1) 지방세법 제7조 제1항에서 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권 등을 취득한 자에게 부과한다고 규정하고 있고, 제2항에서는 부동산 등의 취득은 민법등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 규정하고 있으며, 지방세기본법 제34조 제1항 제1호에서 취득세는 과세물건을 취득하는 때 납세의무가 성립한다고 규정하고 있고 지방세법 시행령 제20조 제6항에서 건축물을 건축하여 취득하는 경우에는 사용승인서를 내주는 날(사용승인서를 내 주기 전에 임시사용승인을 받은 경우에는 그 임시사용승인일을 말한다)과 사실상의 사용일 중 빠른 날을 취득일로 본다고 규정하고 있다.
(2) 청구법인은 ㈜AOOO이 쟁점건축물에 대한 사용승인을 받았으므로 ㈜AOOO이 쟁점건축물을 원시취득한 것이라고 주장하나, 지방세법 제7조 제2항에서 부동산의 취득에 있어서는 민법등 관계 법령에 따른 등기 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득한 때에는 취득한 것으로 본다고 규정하고 있고, 여기에서 사실상의 취득이란 일반적으로 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지는 못하였으나 대금의 지급과 같은 소유권 취득의 실질적 요건을 갖춘 경우를 말하는 것(대법원 2007.5.11. 선고 2005두13360 판결 참조)이며, 취득세는 본래 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로 취득자가 재화를 사용·수익·처분함으로써 얻어질 이익을 포착하여 부과하는 것이 아니라 부동산 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는지 여부와 관계없이 사실상 취득행위 자체를 과세객체로 하는 것(대법원 2004.11.25. 선고 2003두13342 판결 참조)이고, 건축허가서는 허가된 건물에 관한 실체적 권리의 득실변경의 공시방법이 아니며 추정력도 없어 건축물 대장상 건축주로 기재된 자가 건물의 소유권을 취득하는 것이 아니므로, 자기의 비용과 노력으로 건축물을 신축한 자는 그 건축허가가 타인의 명의로 된 여부에 관계없이 그 소유권을 원시취득한다 할 것(대법원 2000.4.26. 선고 2000다16350 판결 참조)이므로 대금 지급 또는 등기 중 어느 하나라도 충족하면 이에 해당된다고 보아야 할 것이고, 일반적으로 자기의 건축자금으로 건물을 건축한 자는 완공된 건물의 소유권을 원시취득하는 것이고 건축절차의 편의상 타인의 명의로 그 건축허가와 사용검사를 받았다고 하더라도 특단의 사정이 없는 한 달리 볼 바는 아니라고 할 것(대법원 1995.1.24. 선고94다47797 판결 참조)인 바, 청구법인은 이 건 토지 위 쟁점건축물을 건축하기 위해 건축주의 지위에서 사업의 타당성 검토단계부터 쟁점건축물의 완공시까지 청구법인 명의로 건축물 착공신고(2019.6.10.), 건설공사 도급계약 체결(2019.5.31.), 건축물 설계 계약체결(2019.6.3.) 등 일련의 건축행정 절차를 이행한 사실이 관련 서류를 통해 확인되고, 청구법인이 제출한 “건설중인 자산 매매계약서(2020.9.26.)”에 건설중인 자산 매매계약은 신축 건축물을 사용승인 처리할 때 효력이 발생한다고 되어 있으며, 해당 건설중인 자산이 숙박시설로 완공될 때까지 소요되는 모든 건축비용은 청구법인이 부담한다고 되어 있는 바, 청구법인이 쟁점건축물 완공시점까지 소요된 모든 건축비용을 지급하였음이 청구법인의 계정별원장 및 세금계산서, 계좌거래내역 등을 통해 확인되므로 설령 ㈜AOOO 명의로 쟁점건축물의 사용승인을 받았다 하더라도 이는 형식상 취득에 불과할 뿐이며 자기의 비용과 노력으로 쟁점건축물을 신축한 청구법인을 쟁점건축물의 원시취득자로 봄이 타당하다.
(3) 또한 청구법인은 쟁점건축물의 건축비용을 청구법인이 ㈜AOOO을 대신하여 지급한 것이며 약정일 이후 ㈜AOOO이 청구법인에게 건축비용을 모두 지급하였으므로 쟁점건축물의 실질적인 소유자로서 건축주는 ㈜AOOO이라고 주장하나, ① 모OOO‧홍OOO이 2019.8.30. “관광숙박시설 매매계약 약정서”를 체결한 후 그에 따라 청구법인에게 지급한 OOO원은 이 건 토지를 포함한 쟁점건축물의 매매계약 약정에 따른 계약금 지급에 불과하고, 더욱이 청구법인이 해당 금액을 건축비용으로 직접 사용하였다는 입증자료를 제시하지 못하고 있으며, 설령 해당 금액을 건축비용에 직접 사용하였다 하더라도 이는 전체 건축비용의 일부분에 불과한 점, ② 또한 청구법인이 2020.9.20. ㈜AOOO에게 건축비용 OOO원을 청구하여 지급받았다고는 하나 이는 청구법인이 건축비용 대부분을 이미 도급자의 지위에서 ㈜BOOO 등 공사업체들에게 지급하고 난 후인 2020.9.20.에 이르러서야 청구한 것이며, 더욱이 청구금액 지급은 쟁점건축물의 사용승인일로부터 수개월이 경과된 시점에 이루어진 것으로 이는 건축비용의 지급이라기보다는 매매대금의 지급으로 봄이 타당한 점을 종합하면 ㈜AOOO이 자신의 비용과 노력으로 쟁점건축물을 신축했다고 보기 어려우므로 이 건 취득세 등 부과처분이 부당하다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 자료에 의하면 다음과 같은 사실관계가 나타난다. (가) 청구법인은 2019.4.11. 호텔업, 호텔시설 및 운영 컨설팅업 등을 목적사업으로 하여 설립되었고, 2019.5.31. 이 건 토지를 매매로 취득하였다. (나) 청구법인은 2019.5.30. 청구법인을 용역의뢰인, ㈜COOO을 용역수임인으로 하여 PM(Project Management) 계약을 체결하였는바, 용역 내용은 OOO동 OOO 호텔 개발계획 사업성 검토, 자금조달, 설계업체‧시공사 등 관련업체 선정, 시공관리, 호텔운영관리, 사후관리 등이다. (다) 청구법인은 2019.5.31. 청구법인을 도급인, ㈜BOOO을 수급인으로 하여 쟁점건축물 신축공사 도급계약을 체결하였고, 2019.6.3. 청구법인을 건축주, OOO사무소를 설계자로 하여 쟁점건축물 신축공사를 위한 건축물 설계계약을 체결하였으며, 2019.6.10. 쟁점건축물 착공신고를 하였다. (라) 청구법인은 2019.8.30. 모OOO‧홍OOO과 “관광숙박시설 매매계약 약정서”를 체결하였는바, 해당 계약서의 내용은 ＜별지2＞와 같다. (마) 2020.7.31. 모OOO을 사내이사로 하고 홍OOO을 감사로 하여 ㈜AOOO이 설립되었고, 청구법인은 2020.9.26. ㈜AOOO과 “건설중인 자산 매매계약서” 및 “토지매매계약서”를 작성하였는바, 그 내용은 각각 ＜별지3＞, ＜별지4＞와 같다. (바) 부산‧진해경제자유구역청장이 2020.10.28. ㈜AOOO에게 교부한 “건축관계자 변경신고 수리 알림” 문서에 의하면 부산‧진해경제자유구역청장은 ㈜AOOO이 제출한 건축관계자 변경신고에 대하여 건축법 시행규칙 제11조 규정에 따라 변경신고를 수리하여 쟁점건축물의 건축주가 청구법인에서 ㈜AOOO으로 변경되었음을 알리는 내용이 기재되어 있다. (사) 부산‧진해경제자유구역청장이 2020.11.16. ㈜AOOO에게 교부한 “건축물 사용승인(신축) 알림” 문서에 의하면 부산‧진해경제자유구역청장은 ㈜AOOO이 제출한 쟁점건축물 사용승인 신청서에 대하여 건축법 제22조 및 같은 법 시행규칙 제16조 규정에 따라 사용승인처리를 하였음을 알리는 내용이 기재되어 있다. (아) 처분청은 청구법인이 쟁점건축물의 건축에 소요된 모든 비용을 직접 지급하였다고 하면서 청구법인의 2019년, 2020년 건설중인 자산의 계정별 원장 및 세금계산서, 계좌거래내역을 제출하였다. (자) 청구법인은 2020.3.9. ㈜AOOO 요청으로 각종 마감재 스펙 하향 조정에 관련된 회의를 하였고 이는 쟁점건축물 건축에 ㈜AOOO이 어떠한 관여도 없었다는 처분청의 주장이 사실이 아님을 말해준다고 주장하면서 2020.3.9.자 회의록을 제출하였다. (차) 청구법인은 2019.9.1.부터 발생한 쟁점건축물 건축비용을 2020.9.20. ㈜AOOO에게 청구하였고 ㈜AOOO은 건설중인자산 매매계약으로 청구법인이 부담한 쟁점건축물 건축비용을 청구법인에게 지급하였으므로 청구법인은 약정된 업무를 수행하면서 ㈜BOOO 등에 건축비용을 ㈜AOOO 대신 지급한 것이고, 처분청이 주장하는 것처럼 실질적인 건축주로서 쟁점건축물의 건축비용을 지불한 것이 아니라고 주장하면서 2020.9.20.자 대금청구서를 제출하였는바, 위 대금청구서에 의하면 청구법인은 공사대금 OOO원을 2020.9.20. ㈜AOOO에게 청구한 것으로 나타난다. 이에 대하여 처분청은 청구법인이 건축비용 대부분을 이미 도급자의 지위에서 ㈜BOOO 등 공사업체들에게 지급하고 난 후인 2020.9.20.에 이르러서야 청구한 것이고, ㈜AOOO이 2021.2.9. OOO원을 청구법인에게 지급한 사실이 청구법인이 제출한 계좌거래내역에서 확인되는 등 청구금액 지급은 쟁점건축물의 사용승인일로부터 수개월이 경과된 시점에 이루어진 것으로 이는 건축비용의 지급이라기보다는 매매대금의 지급으로 봄이 타당하다는 의견이다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세법제7조 제2항은 부동산의 취득에 있어서는민법등 관계 법령에 따른 등기 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득한 때에는 취득한 것으로 본다고 규정하고 있고, 여기에서 사실상의 취득이란 일반적으로 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지는 못하였으나 대금의 지급과 같은 소유권 취득의 실질적 요건을 갖춘 경우를 말하는 것(대법원 2007.5.11. 선고 2005두13360 판결 참조)이며, 자기의 비용과 노력으로 건축물을 신축한 자는 그 건축허가가 타인의 명의로 된 여부에 관계없이 그 소유권을 원시취득한다 할 것(대법원 2000.4.26. 선고 2000다16350 판결 참조)이고, 일반적으로 자기의 건축자금으로 건물을 건축한 자는 완공된 건물의 소유권을 원시취득하는 것이며, 건축절차의 편의상 타인의 명의로 그 건축허가와 사용검사를 받았다고 하더라도 특단의 사정이 없는 한 달리 볼 바는 아니라고 할 것(대법원 1995.1.24. 선고 94다47797 판결 참조)이다. (나) 청구법인은 쟁점건축물의 실질적 건축주가 청구법인이 아니라 ㈜AOOO이라고 주장하나, 청구법인은 이 건 토지 위 쟁점건축물을 건축하기 위해 건축주의 지위에서 이 사업의 타당성 검토단계부터 쟁점건축물의 완공시까지 청구법인 명의로 토지를 취득하고(2019.5.31.), 건축물 착공신고를 하였으며(2019.6.10.), 건설공사 도급계약을 체결하고(2019.5.31.), 건축물 설계계약도 체결하는 등(2019.6.3.) 일련의 건축행정 절차를 이행한 사실이 관련 서류에 나타나는 점, 청구법인이 모OOO‧홍OOO과 체결한 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)”에 의하면 청구법인은 모OOO‧홍OOO과 향후 쟁점건축물이 완공되었을 때 이 건 토지 및 쟁점건축물에 대한 매매계약을 체결하기로 약정을 한 것으로 나타날 뿐 해당 약정 자체에서 건축주의 지위를 이전하는 내용은 나타나지 아니하는 점, 청구법인이 ㈜AOOO과 체결한 “건설중인 자산 매매계약서(2020.9.26.)”에 의하면 “건설중인자산 매매계약은 ㈜AOOO이 숙박시설(관광숙박시설)로 신축 건축물 사용승인 처리될 때 효력이 발생한다. 만약, 2020.12.31.까지 건축물 사용승인이 처리되지 않을 경우 본 매매계약을 해제한다.”라고 되어 있는바, ㈜AOOO은 쟁점건축물을 위 매매계약의 효력에 따라 그 소유권을 승계취득하는 것으로 보일 뿐 건축주로서 원시취득하는 것으로 보기는 어려운 점, 청구법인은 쟁점건축물 완공시점까지 소요된 모든 건축비용을 지급하였음이 청구법인의 계정별원장 및 세금계산서, 계좌거래내역 등에 나타나는 점, 청구법인이 제시한 대법원 판결은 도급계약상 도급인을 전제로 하는 것이고, 청구법인이 ㈜AOOO과 체결한 “관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.)”, “건설중인 자산 매매계약서(2020.9.26.)”를 도급계약으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 쟁점건축물의 실질적 건축주가 청구법인이 아닌 ㈜AOOO이라는 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵다고 하겠다. (다) 따라서, 처분청이 2022.11.28. 청구법인에게 이 건 취득세 등을 부과고지한 것에 대하여 청구법인이 이의신청을 제기하여 부산광역시장이 2023.3.24. 이 건 취득세 등의 과세표준에 포함된 건설용지 대체비용 OOO원을 과세표준에서 제외하여 그 세액을 경정하고 이를 제외한 나머지 신청은 기각한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제7항과 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지1＞ 관련 법령
(1) 지방세법[2020.12.29. 법률 제17769호로 개정되기 전의 것] 제6조(정의) 취득세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
1. “취득”이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득(수용재결로 취득한 경우 등 과세대상이 이미 존재하는 상태에서 취득하는 경우는 제외한다), 승계취득 또는 유상ㆍ무상의 모든 취득을 말한다. 제7조(납세의무자 등) ① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 이 장에서 “부동산등”이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.
② 부동산등의 취득은 민법, 자동차관리법, 건설기계관리법, 항공안전법, 선박법, 입목에 관한 법률, 광업법, 수산업법 또는 양식산업발전법 등 관계 법령에 따른 등기ㆍ등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다.
(2) 지방세법 시행령[시행 2020. 12. 4.대통령령 제31312호로 개정되기 전의 것] 제20조(취득의 시기 등) ② 유상승계취득의 경우에는 다음 각 호에서 정하는 날에 취득한 것으로 본다.
1. 법 제10조 제5항 제1호부터 제4호까지의 규정 중 어느 하나에 해당하는 유상승계취득의 경우에는 그 사실상의 잔금지급일
⑥ 건축물을 건축 또는 개수하여 취득하는 경우에는 사용승인서(도시개발법 제51조제1항에 따른 준공검사 증명서, 도시 및 주거환경정비법 시행령 제74조에 따른 준공인가증 및 그 밖에 건축 관계 법령에 따른 사용승인서에 준하는 서류를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)를 내주는 날(사용승인서를 내주기 전에 임시사용승인을 받은 경우에는 그 임시사용승인일을 말하고, 사용승인서 또는 임시사용승인서를 받을 수 없는 건축물의 경우에는 사실상 사용이 가능한 날을 말한다)과 사실상의 사용일 중 빠른 날을 취득일로 본다. ＜별지2＞ 관광숙박시설 매매계약 약정서(2019.8.30.) 관광숙박시설 매매계약 약정서 모OOO과 홍OOO을 (갑)이라고 칭하고 주식회사 COOO(청구법인)를 (을)이라 칭하여 아래와 같이 매매계약 약정을 체결한다. [제1조] 부동산의 표시
1. 소재지: 부산광역시 강서구 OOO 토지와 건물(건설중인 자산)
2. 용도: 숙박업(관광숙박업)
3. 면적: 토지면적 936.6㎡, 건축면적(최종완공시 면적) 3,787.72㎡ [제2조] (을)은 (갑)에게 상기 1조 부동산의 표시 부동산을 총계 OOO원 매매하기로 약정하고 아래와 같이 세부적인 내용을 정한다.
1. 토지: OOO원 2.건물(건설중인 자산): OOO원 다만, 약정일 이후(2019.9.1.부터) 발생하는 건물(건설중인 자산) 건축비용(건축에 사용된 융자금의 이자금액을 포함한 회계기준에 따라 건설중인자산 계정으로 분류되는 비용을 기준으로 정한다)은 (갑)이 전액 부담하기로 한다. [제3조] (을)은 본 약정 이후 상기 제1조 부동산의 표시에 건설중인 건물에 대하여 아래와 같은 업무를 하기로 한다.
1. 상기 부동산의 표시 건설중인 건물을 완공[약정일 이전에 상기 부동산의 표시에 (을)이 계약한 공사계약은 (을)명의로 계약을 유지해서 완공하기로 한다]
2. 숙박시설(관광숙박시설)로 신축 건축물 사용승인
3. 관광숙박업(관광호텔) 영업허가 [제4조] 제3조에의 (을)의 업무가 완료되었을 때 토지 및 건물(건설중인 자산) 매매계약을 체결하기로 한다. 다만,
1. 토지는 (갑)과 (을)이 협의하여 매매계약일을 정할 수 있으며, 상기 2조의 매매금액으로 매매계약을 체결하기로 하고 (을)은 (갑)에게 부동산에 관한 매매로 인한 소유권이전등기절차를 이행하고 해당 토지를 인도 및 명도한다.
2. 건물(건설중인자산)은 완공 이전에 건설중인 자산 매매계약서를 작성하여 건축주를 (갑)으로 변경하여 양도하기로 한다. 만약, 여러 가지 사정상 건축주 명의를 (갑)으로 변경하지 못한 경우라도 제1조 부동산의 표시 건물의 최종 소유권보존등기는 (갑)으로 한다. [제5조] (갑)은 (을)에게 본 매매계약의 약정금액으로 OOO원을 지급하기로 하며(약정일로부터 1월 이내 약정금액을 (을)의 계좌로 지급하기로 한다) 위 금액은 제2조의 금액에서 공제한다. 다만, (을)은 본 약정금액을 건물(건설중인 자산) 건축비용에만 사용하기로 한다. [제6조] (갑)은 약정일 이후 법인을 설립하여 본 약정을 이행할 수 있다. [제7조] 제3조 업무에 대한 비용과 본 약정에 의한 부동산등기신청비용, 취득세 등 부대비용은 (갑)이 부담한다. 특약사항
1. 제2조 2항에 따라 본 약정일 이후(2019.9.1.부터) 건물(건설중인 자산)에 대한 (갑)이 부담하는 건축비용은 (을)이 먼저 지급하고, 이후 (갑)과 (을)은 건물(건설중인 자산) 매매금액 OOO원과 (갑)이 부담하는 본 약정일 이후 건축비용을 건설중인 자산 매매계약을 체결하여 (갑)이 (을)에게 지급하기로 한다.
2. 제3조에 따라 본 약정일 이전에 주식회사 COOO가 체결한 건설중인 건물 공사계약 계약금액이 본 약정일 이후 증가되는 경우 약정일 이후 증가되는 비용은 (갑)이 전액 부담하기로 한다. 다만, (을)은 공사금액 증가에 따른 공사금액 증액계약을 (갑)과 협의한 후 체결하기로 한다. 상기 계약을 증명하기 위하여 본 계약서 2통을 작성하여 (갑), (을) 쌍방이 기명 날인한 후 각자 1통을 소지한다. 약정일자: 2019.8.30. (갑) 모OOO, 홍OOO (을) 주식회사 COOO(대표자 신OOO) ＜별지3＞ 건설중인 자산 매매계약서(2020.9.26.) 건설중인 자산 매매계약서 ㈜COOO(청구법인)가 부산광역시 강서구 OOO 토지 위에 건설중인 숙박시설(관광숙박시설) 건물(이하 “건설중인자산”)을 ㈜AOOO에게 양도함에 있어 아래와 같이 약정한다.
1. 반환조건부 매매계약(시행령 제28조) - 그 조건이 성취된때
2. 매매대금 관련 매매대금: 일금 OOO원(₩OOO) 계약금: 일금 OOO원(₩OOO) - 사용승인일로부터 2개월이내 지급하기로 한다. 잔금: 일금 OOO원(₩OOO) - 보존등기일에 지급하기로 한다(단, 은행대출 사항에 따라 변경할 수 있다). 2020.9.26. 매도인: ㈜COOO(청구법인) 신OOO 매수인: ㈜AOOO 대표자 모OOO ＜별지4＞ 토지 매매계약서(2020.9.26.) 토지 매매계약서
1. 부동산의 표시 소재지: 부산광역시 강서구 OOO 지목: 대 936.6㎡
2. 계약내용 제1조[매매대금 및 지급시기] ① 매도인과 매수인은 지불시기를 다음과 같이 약정한다. 매매대금 금OOO원정(₩OOO) 계약금 금OOO원정(₩OOO)은 계약시에 지불하고 영수함 중도금
• 잔금 금OOO원정(₩OOO)은 2020.11.16. 지불한다. 융자금 금OOO원정(₩OOO)은 승계한다.
② 제1항의 매매대금은 달리 정함이 없는 한 공인중개사의 입회하에 지불하기로 한다. 제2조 〜 제9조 (생략) [특약사항] 잔금은 융자금액을 공제한 금액이다. 2020.9.26. 매도인: ㈜COOO(청구법인) 신OOO 매수인: ㈜AOOO 모OOO