[요지] 청구법인이 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지 위에 규준틀 설치나 터파기 공사와 같이 본격적인 건축공사를 진행한 사실 등을 입증하지 못하고 있는 점 등에 비추어, 쟁점토지는 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 공사에 착수한 것으로 보기 어려운 경우에 해당하여, 건축 중인 건축물의 부속토지로 보기 어려우므로, 처분청이 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 보아 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨.
[요지] 청구법인이 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지 위에 규준틀 설치나 터파기 공사와 같이 본격적인 건축공사를 진행한 사실 등을 입증하지 못하고 있는 점 등에 비추어, 쟁점토지는 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 공사에 착수한 것으로 보기 어려운 경우에 해당하여, 건축 중인 건축물의 부속토지로 보기 어려우므로, 처분청이 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 보아 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨.
[참조결정] 조심2017지0639
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
○○○
- 나. 청구법인은 이에 불복하여 이의신청을 거쳐 2023.5.9. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
- 가. 청구법인 주장 청구법인은 창원시로부터 쟁점토지를 낙찰받은 후 건축물의 신축을 위하여 일련의 절차를 꾸준히 진행하여왔다. 쟁점토지는 면적이 크고, 쟁점토지의 지상 건축물(이하 “이 건 건축물”이라 한다) 또한 대규모이므로, 일반적인 신축공사에 비해 복잡한 행정절차가 수반된다. 경상남도는 2021.5.6. 연면적 2,000㎡ 이상인 비주거 건물을 녹색건축 설계기준에 대한 고시를 통해 2021.10.1.부터 녹색건축인증대상으로 변경하였다. 이로 인해 청구법인이 신축하려는 이 건 건축물 또한 건축허가 또는 건축심의 전에 건축물의 환경성능, 에너지 성능 및 관리, 신재생에너지 이용 및 녹색건축자재의 사용 등을 총망라한 녹색건축설계서를 작성하여 제출하는 것이 의무화되었고, 건축심의 및 건축허가 기간 또한 종전보다 훨씬 길어지게 되었다. 한편, 건설기술진흥법이 2019.4.30. 개정되어 ‘공사 안전관리계획서’를 착공신고서 제출 전에 작성하도록 관련 업무 처리절차가 변경되었다. 비록, 변경된 업무절차로 인해 청구법인이 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지에 대한 착공신고서를 제출하지는 못하였으나, 청구법인은 안전관리계획서 작성 등 건물의 신축에 필수적으로 전제되는 작업을 수행하고 있었으며, 착공 지연의 사유 또한 청구법인 내부적인 것이 아니라, 건축위원회 심의, 건축 허가, 안전관리 허가 등 행정처리 절차가 장기간 소요됨에 따른 것이다. 대법원은 ‘건물의 신축에 필수적으로 전제되는 작업을 하는 경우에도 건물의 신축공사를 실질적으로 실행한 것으로 볼 수 있다면 그 시점에 이미 공사에 착수한 것으로 보아야 한다(2017.3.15. 선고 2016두58406 판결, 같은 뜻임)고 판결한 바 있다. 청구법인의 경우 법령개정으로 인하여 건축물의 신축공사를 위한 착공신고와 안전관리계획서 작성의 순서만 바꾸어 진행한 것이므로, 재산세 과세기준일(6.1.) 이전에 착공신고가 없었다고 하더라도, 청구법인이 안전관리계획서 작성을 위하여 용역계약을 체결하고 관련 작업을 진행한 점이 명백한 이상, 청구법인이 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지에 건축물 신축공사를 실질적으로 실행한 것으로 보아야 한다. 결론적으로, 청구법인의 의지와 무관하게 ‘녹색건축 설계기준 고시’ 및 건설기술진흥법개정으로 인하여 착공신고서 제출이 불가피하게 지연되었으나, 청구법인이 쟁점토지를 분양받아 모든 법적 절차를 준수하면서 건축심의 및 허가를 받고 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 건물의 신축에 필수적으로 전제되는 작업을 진행중이었으므로, 쟁점토지는 ‘건축 중인 건축물’의 부속토지로 보는 것이 타당하다. 따라서, 쟁점토지를 종합합산에서 별도합산으로 과세대상구분을 변경해 감액경정하여야 한다. 나.처분청 의견 지방세법령은 토지에 대한 재산세 과세대상을 종합합산, 별도합산및 분리과세로 구분하고, 건축물의 부속토지의 경우 별도합산과세대상으로서 종합합산과세대상보다 낮은 세율이 적용하며, 별도합산과세대상이 되는 건축물의 부속토지에는 완공된 건축물 뿐만 아니라 ‘건축 중인 건축물’의 부속토지도 포함한다고 규정하고 있다. 또한, 지방세법제106조 제1항 제2호 및 같은 법 시행령 제101조 제1항 제2호에서는 건축물(공장용 건축물 제외)의 부속토지로서 건축물의 바닥면적에 따른 용도지역별 적용배율를 곱하여 산정한 면적 범위의 토지는 별도합산과세대상이라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제103조 제1항 제3호에서는 건축법에 따른 건축허가를 받거나 건축신고를 한 건축물로서 같은 법에 따른 공사계획을 신고하고 공사에 착수한 건축물의 경우에는 제101조 제1항 제2호에서 규정한 건축물의 범위에 포함한다고 규정하고 있다. 여기에서 ‘건축 중인 건축물’이라 함은 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 건축공사에 착수하여 건축공사를 진행하고 있는 건축물을 말하는 것으로, 착공에 필요한 단순한 준비작업을 하고 있는데 지나지 않는 경우는 건축 중이라고 할 수 없지만, 터파기나 구조물 공사와 같이 건물을 신축하기 위한 공사에 착수한 경우는 물론 그보다 앞서 건물의 신축에 필수적으로 전제되는 작업을 하는 경우에도 건물의 신축공사를 실질적으로 실행한 것으로 볼 수 있다면 공사에 착수한 것으로 보아야 한다(대법원 1995.9.26. 선고 95누7857 판결, 같은 뜻임). 따라서, 재산세 별도합산과세대상으로 구분하는 건축물의 부속토지는 ① 건축허가를 받아 ② 공사계획을 신고하고 ③ 공사에 착수하여야 하는 세가지 요건을 모두 충족하여야 하는데, 청구법인의 경우는 2022년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 건축허가는 받았으나, 2022.7.19.에서야 착공신고를 하여 위의 요건을 충족하지 못하였다. 또한, 청구법인이 제시한 대법원 판례(대법원 2017.3.15. 선고 2016두58406 판결, 같은 뜻임)는 재산세 과세기준일 이전에 흙막이 작업을 위하여 철제 가이드빔을 설치하는 규준틀 작업 등을 하였는데, 이는 실제 착공에 필요한 작업이 이루어져 ‘건축 중인 건축물’로 인정된 사례로, 청구법인의 경우와 사실관계가 다르다 할 것이다. 토지에 대한 재산세는 보유하는 토지에 담세력을 인정하여 부과하는 보유세로서, 그 본질은 토지 소유 자체를 과세요건으로 하는 것이고, 재산세의 과세표준도 당해 토지를 보유하는 동안 매년 독립적으로 과세기준일 현재의 토지의 현황이나 이용 상황에 따라 구분되며, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세 요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 할 것이고 합리적인 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다 할 것인바, 공사에 착수한 ‘건축 중인 건축물’이란 건축허가를 받아 착공신고서를 제출한 후 터파기공사, 규준틀 설치 등 실제로 건축공사를 진행하고 있는 것을 의미하며, 단지 그 사업에 직접 사용하기 위한 준비를 하고 있는 것까지 포함된다고 볼 수 없다 할 것(조심 2017지639, 2018.1.10.외 다수)인 점, 청구법인의 경우 2022.7.14.에서야 착공신고서를 제출한 점 등에 비추어 볼 때, 쟁점토지는 재산세 과세기준일 현재(6.1.) ‘공사에 착수’한 것으로 볼 수 없어 건축 중인 건축물의 범위에 포함되지 않으므로 처분청이 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세 등을 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 따라서, 쟁점토지를 건축중인 건축물의 부속토지로 보아 별도합산 과세대상으로 변경해 달라는 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁 점 재산세 과세기준일(6.1) 현재 쟁점토지를 ‘건축 중인 건축물’의 부속토지로 보아 과세대상구분을 별도합산과세대상으로 적용할 수 있는지 여부
- 나. 관련 법령: ＜별지＞ 기재
- 다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 서류를 보면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 등기사항전부증명서에 의하면, 청구법인은 2022.1.19. 쟁점토지를 매매를 원인으로 창원시로부터 청구법인 명의로 소유권이전등기를 한 사실이 확인된다. (나) 처분청이 제출한 ‘경상남도 녹색건축 설계기준 고시문’(2021.5.6.)에 의하면, 100세대 이상 공동주택 및 연면적 2,000㎡ 이상 건축물에 대하여 건축허가 단계부터 녹색건축 설계기준이 설계에 반영되었는지 여부 등을 확인하는 절차가 신설되어 2021.10.1.시행된 사실이 확인된다. (다) 등기사항전부증명서 토지에 의하면 청구법인은 2017.7.13. 쟁점토지를 매매를 원인으로 청구법인 명의로 소유권을 이전한 사실이 확인된다. (라) 청구법인이 제출한 창원시 공문 등에 의하면, 청구법인이 창원시 OOO호에 의해 건축심의신청에 대한 사전검토의견을 받은 사실, 창원시 건축경관과OOO호에 의해 교통영향평가 최종결과를 통보받은 사실, 건축경관과OOO호에 의해 아래와 같이 건축허가를 받은 사실이 나타난다.
• 아 래 - ＜허가현황＞
○ 대지위치: 경상남도 창원시 OOO
○ 건축주: 주식회사 OOO
○ 허가내용 구분 대지면적 건축면적 연면적 주용도 층수 신축 4,958㎡ 2,902.7521㎡ 27,181.0738㎡ 교육연구시설,업무시설,문화 및 집회시설, 제1종 근린생활시설 지하2층 지상10층 (마) 청구법인이 제출한 ‘민간도급공사 표준도급계약서’ 및 기술용역계약서에 의하면, 청구법인이 2022.5.16. AAA 주식회사와 도급계약을 체결한 사실 및 쟁점토지 신축공사 발주처인 AAA 주식회사가 2022.5.23. 주식회사 BBB으로부터 신축공사계획서 작성용역을 제공받은 사실이 나타난다. (바) 청구법인이 제출한 서류OOO에 의하면, 청구법인은 2022.7.19. 쟁점토지에 대한 착공신고필증을 교부받은 사실이 확인된다. (사) 청구법인은 그 외에도, AAA주식회사가 2022.6.19. 창원시 건축경관과로 제출한 쟁점토지에 대한 안전관리계획서, 주식회사OOO이 2022.7.8. 작성한 건설공사 안전관리계획서 검토의견서 및 보완검토의견서 등을 제출하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세법 제106조 제1항은 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다고 규정하면서, 그 제2호 가목에서 공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지는 별도합산과세대상으로 규정하고, 같은 법 시행령 제101조 제1항에서 법 제106조 제1항 제2호 가목에서 ‘공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지’란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 말한다고 규정하고, 같은 법 시행령 제103조 제1항 제3호에서 “제101조 제1항에 따른 건축물의 범위에 건축법에 따른 건축허가를 받거나 건축신고를 한 건축물로서 같은 법에 따른 공사계획을 신고하고 공사에 착수한 건축물을 포함하되, 과세기준일 현재 정당한 사유 없이 6개월 이상 공사가 중단된 경우는 제외한다고 규정하고 있다. (나) 위 조항에서 규정된 별도합산과세대상으로 구분되는 ‘건축 중인 건축물’이라 함은 건축허가를 받아 착공신고서를 제출한 후 터파기 공사 등 실제로 건축공사를 진행하고 있는 것을 의미하고, 단지 그 사업에 직접 사용하기 위한 준비를 하고 있는 것까지 포함된다고 볼 수 없다 할 것(대법원 2017.3.15. 선고 2016두58406, 같은 뜻임)이다. (다) 청구법인은 법령개정등으로 인하여 재산세 과세기준일(6.1.)현재 착공신고서 제출이 불가피하게 지연되었을뿐, 안전관리계획서 작성 등 건물의 신축에 필수적으로 전제되는 작업을 진행중이었으므로, 쟁점토지는 건축 중인 건축물의 부속토지로 보는 것이 타당하다고 주장한다. 그러나, 쟁점토지는 2022.5.15. 건축허가를 받고, 2022.5.23. 기술용역계약을 체결한 후, 2022.7.19.에서야 착공신고필증을 교부받은 것으로 관련 공문 등에서 나타나는 점, 안전관리계획서 작성 등은 건축물을 신축하기 위한 준비과정에 불과한 점, 청구법인이 재산세 과세기준일(6.1.)현재 쟁점토지 위에 규준틀 설치나 터파기 공사와 같이 본격적인 건축공사를 진행한 사실 등을 입증하지 못하고 있는 점 등에 비추어, 쟁점토지는 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 공사에 착수한 것으로 보기 어려운 경우에 해당하여, 건축 중인 건축물의 부속토지로 보기 어려우므로, 처분청이 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 보아 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제7항과 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세법 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지
2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
- 가. 공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지
(2) 지방세법 시행령 제101조(별도합산과세대상 토지의 범위) ① 법 제106조제1항제2호가목에서 “공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 말한다. 다만, 건축법 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 할 건축물로서 허가 등을 받지 아니한 건축물 또는 사용승인을 받아야 할 건축물로서 사용승인(임시사용승인을 포함한다)을 받지 아니하고 사용 중인 건축물의 부속토지는 제외한다 제103조(건축물의 범위 등) ① 제101조제1항에 따른 건축물의 범위에는 다음 각 호의 건축물을 포함한다.
3. 건축법에 따른 건축허가를 받거나 건축신고를 한 건축물로서 같은 법에 따른 공사계획을 신고하고 공사에 착수한 건축물[개발사업 관계법령에 따른 개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지로서 같은 법령에 따른 개발사업 실시계획의 승인을 받아 그 개발사업에 제공하는 토지(법 제106조제1항제3호에 따른 분리과세대상이 되는 토지는 제외한다)로서 건축물의 부속토지로 사용하기 위하여 토지조성공사에 착수하여 준공검사 또는 사용허가를 받기 전까지의 토지에 건축이 예정된 건축물(관계 행정기관이 허가 등으로 그 건축물의 용도 및 바닥면적을 확인한 건축물을 말한다)을 포함한다]. 다만, 과세기준일 현재 정당한 사유 없이 6개월 이상 공사가 중단된 경우는 제외한다.
(3) 건축법 제4조의2(건축위원회의 건축 심의 등) ① 대통령령으로 정하는 건축물을 건축하거나 대수선하려는 자는 국토교통부령으로 정하는 바에 따라 시ㆍ도지사 또는 시장ㆍ군수ㆍ구청장에게 제4조에 따른 건축위원회(이하 "건축위원회"라 한다)의 심의를 신청하여야 한다. 제11조(건축허가) ① 건축물을 건축하거나 대수선하려는 자는 특별자치시장ㆍ특별자치도지사 또는 시장ㆍ군수ㆍ구청장의 허가를 받아야 한다. 다만, 21층 이상의 건축물 등 대통령령으로 정하는 용도 및 규모의 건축물을 특별시나 광역시에 건축하려면 특별시장이나 광역시장의 허가를 받아야 한다. 제21조(착공신고 등) ① 제11조ㆍ제14조 또는 제20조제1항에 따라 허가를 받거나 신고를 한 건축물의 공사를 착수하려는 건축주는 국토교통부령으로 정하는 바에 따라 허가권자에게 공사계획을 신고하여야 한다.
(4) 건설기술 진흥법 제62조(건설공사의 안전관리) ① 건설사업자와 주택건설등록업자는 대통령령으로 정하는 건설공사를 시행하는 경우 안전점검 및 안전관리조직 등 건설공사의 안전관리계획(이하 “안전관리계획”이라 한다)을 수립하고, 착공 전에 이를 발주자에게 제출하여 승인을 받아야 한다. 이 경우 발주청이 아닌 발주자는 미리 안전관리계획의 사본을 인ㆍ허가기관의 장에게 제출하여 승인을 받아야 한다.
(5) 건설기술 진흥법(2018.12.31. 법률 제16135호로 개정되기 전의 것) 제62조(건설공사의 안전관리) ① 건설업자와 주택건설등록업자는 안전점검 및 안전관리조직 등 건설공사의 안전관리계획(이하 "안전관리계획"이라 한다)을 수립하고, 이를 발주자에게 제출하여 승인을 받아야 한다. 이 경우 발주청이 아닌 발주자는 미리 안전관리계획의 사본을 인·허가기관의 장에게 제출하여야 한다.