[요지] 처분청의 2022.9.20.자 경정청구 거부처분은 청구법인의 권리 또는 이익을 새로이 침해하는 것이 아닌 민원 회신의 성격에 불과하여 불복대상으로서의 “처분”을 인정하기 어려우므로 이 건 심판청구는 부적법하다고 판단됨(
[요지] 처분청의 2022.9.20.자 경정청구 거부처분은 청구법인의 권리 또는 이익을 새로이 침해하는 것이 아닌 민원 회신의 성격에 불과하여 불복대상으로서의 “처분”을 인정하기 어려우므로 이 건 심판청구는 부적법하다고 판단됨(
[참조결정] 조심2021지1712 / 조심2021지1711 / 조심2021지1709 / 조심2021지1713
[주 문] 심판청구를 각하한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점공동주택 착공 당시(2015년 이전) 시행되었던 종전감면규정은 에너지 절감률 등이 35퍼센트 이상인 친환경 주택의 취득에 대하여는 취득세의 100분의 15를 경감하도록 규정하고 있었으나, 쟁점공동주택 사용승인 당시 ① 법률 제14477호(2016.12.27.) 및 대통령령 제27711호(2016.12.30.), ② 법률 제15295호(2017.12.26.) 및 대통령령 제28525호(2017.12.29.) 등으로 각 개정된 지방세특례제한법제47조의2 및 같은 법 시행령 제24조 제4항 및 제5항(이하 법과 시행령을 합하여, “개정감면규정”이라 한다)에서 감면 요건을 상향하여 쟁점공동주택이 감면 대상에서 제외되었는바, 개정감면규정의 위 ① 개정일의 지방세특례제한법부칙 제15조 및 같은 법 시행령 부칙 제4조 및 위 ② 개정일의 지방세특례제한법부칙 제8조 및 같은 법 시행령 부칙 제3조 등(이하 “쟁점경과규정”이라 한다)에서 ‘이 법(영) 시행 당시 종전의 규정에 따라 지방세를 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다.’는 경과 규정을 두고 있고, 쟁점경과규정은 지방세특례제한법 상 납세의무가 성립하기 이전에 납세자에게 부여된 신뢰를 보호하기 위한 특별규정으로서 조세법령이 납세자에게 불리하게 개정된 경우 부칙에 쟁점경과규정과 같은 특별규정을 두고 있다면 이는 납세자의 기득권이나 신뢰를 보호하기 위한 규정으로 판단하고 있으며, 이러한 견지에서 조세심판원에서도 납세자의 신뢰를 보호하기 위하여 납세자에게 유리한 종전감면규정을 적용하여야 한다는 입장을 취하고 있다.
(2) 친환경주택 취득에 대한 감면규정은 2010.6.1. 구 지방세법제286조 제6항으로 신설된 이후, 2016년 말 개정감면규정이 개정되기 전까지 수년간 동일하게 유지되어 왔고, 청구법인은 이를 신뢰하여 OOO의 토지상에 쟁점공동주택 신축을 위해 2014.8.8.과 2015.10.2. 주택건설사업계획의 승인을 받고, 2015.2.12.과 2015.11.2. 건축공사 착공을 거쳐 2017.9.14.부터 2019.1.15.까지의 기간에 쟁점공동주택을 신축(사용승인)하여 준공단계에서 에너지 절감률 35% 이상의 인증을 받았는바, 청구법인의 쟁점공동주택 취득은 개정감면규정에도 불구하고 쟁점경과규정에 따라 착공시점에 적용되던 종전감면규정을 적용하여 취득세를 경감하는 것이 타당하다.
(1) OOO시장 의견 (가) 먼저, 이 건 심판청구가 적법한지에 대해 살펴보면, 청구법인의 경우 제1차 경정청구 거부처분 이후 불복절차를 진행하는 동시에 제2차 경정청구를 하였고 이에 대하여 처분청은 제1차 경정청구 거부처분에 갈음한다는 제2차 경정거부 거부처분을 하였는바, 이는 청구법인의 권리 또는 이익을 새로이 침해하는 것이 아닌 민원 회신 성격에 불과하여 불복대상으로서의 처분성을 인정하기 어려우므로 청구법인의 이 건 심판청구는 부적법하다. (나) 다음으로, 쟁점(2)에 대하여 살펴보면, 에너지 절약형 친환경 주택에 대한 취득세 등의 감면은 아래 ＜표2＞와 같이 일몰기한을 정해 개정되어 왔는바, 청구법인이 쟁점공동주택을 착공할 당시에 시행 중인 지방세특례제한법제78조 제4항에서는 아래 ＜표2＞와 같이 일몰기한을 정하고 있어 일몰기한이 종료된 이후에는 감면이 종료되거나 감면율이 축소될 수 있는 상황이어서 그 후에 부동산을 취득한다 하더라도 취득세 등이 면제될 것이라고 신뢰함을 정당한 것으로 보기는 곤란하여 경정청구 등의 거부처분이 신뢰보호원칙에 위배된다고 보기는 어렵다 할 것이므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 적법하다. ＜표2＞ 에너지 절감률 등에 따른 취득세 감면 연혁 OOO
(2) OOO도지사 의견 (가) 대법원에서는 “조세법령이 납세의무자에게 불리하게 개정된 경우에 법령의 부칙에서 ‘이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하여야 할 …세에 대하여 종전의 예에 의한다.’는 취지의 규정을 두고 있다면 이는 납세의무자의 기득권이나 신뢰를 보호하기 위한 것이므로 여기서 ‘종전의 규정에 따라 부과 또는 감면 하여야 할 조세’에 해당하여 개정 전 법령이 적용되기 위해서는 개정 전 법령의 시행 당시 과세요건이 모두 충족되어 납세의무가 성립하였거나, 비록 과세요건이 모두 충족되지는 않았더라도 납세의무자가 개정 전 법령에 의한 조세 감면 등을 신뢰하여 개정 전 법령의 시행 당시에 과세요건의 충족과 밀접하게 관련된 원인행위로 나아감으로써 일정한 법적 지위를 취득하거나 법률관계를 형성하는 등 그 신뢰를 마땅히 보호하여야 할 정도의 지위에 이른 경우여야 하고, 이러한 정도에 이르지 않았을 경우에는 개정 전 법령이 아니라 납세의무 성립 당시의 법령이 적용된다고 할 것”이라고 판시하고 있다. 또한, 종전규정에서 이미 장래의 한정된 기간 동안 그 원인행위에 기초한 과세요건의 충족이 있는 경우에도 특별히 비과세 내지 면제한다거나 과세를 유예한다는 내용을 명시적으로 규정하고 있지 않는다면, 법률불소급의 원칙상 납세의무가 성립한 당시의 법령에 따라 지방세 감면이 적용되어야 할 것이고, 신뢰보호 원칙의 위배 여부를 판단하기 위해서는 한편으로는 침해받은 이익의 보호가치, 침해의 중한 정도, 신뢰가 손상된 정도, 신뢰침해의 방법 등과 다른 한편으로는 새 법령을 통해 실현하고자 하는 공익적 목적을 종합적으로 비교ㆍ형량 하여야 할 것이다. (나) 취득세의 납세의무는 과세요건이 완성될 때 성립하는 것이고, 과세여부는 특별한 사정이 없는 한 과세기준일 당시의 법령에 따라 취득세 납세의무 성립 및 감면요건의 완성 여부 등을 적용해야 할 것이므로, 청구법인의 경우 2017.9.14.부터 2019.1.15.까지 기간 중 쟁점공동주택을 취득하였으나 개정감면규정의 감면 요건을 충족하지 아니한 점, 종전감면규정이 적용되는 시점에는 쟁점공동주택의 실체가 존재하지도 않은 상태이므로 취득의 원인행위로 ‘사업계획 승인’ 및 '착공'하는 행위 자체만으로 과세요건의 충족과 밀접하게 관련되어 '일정한 법적 지위를 취득'하거나 '법률관계를 형성'하였다고 볼 수는 없다 할 것인 점, 종전감면규정에 대한 납세자의 신뢰수준이 높아 그로 인해 납세자가 감면의 원인행위에 이른 경우로서 이를 보호해야 할 필요성이 크다고 인정되는 경우에 한하여 일반적 경과조치 규정에 따라 종전의 법령을 적용할 수 있다 할 것인데, 에너지절약형 친환경주택에 대한 취득세 감면은 2010.12.27. 신설된 후 2016.12.27. 및 2017.12.26. 개정으로 감면요건이 강화되기까지 그 요건이 유지된 기간이 6년 정도에 불과하여 동일한 감면요건이 향후에도 지속될 것이라는 납세자의 신뢰가 높은 수준으로 형성되었다고 보기 어려울 뿐만 아니라, 사회 환경 및 정책의 변화, 기술의 발전 등으로 종전 법령에서 규정한 감면요건이 더 이상 적절치 아니하여 감면목적을 달성할 수 없다는 입법자의 판단에 따라 그 요건을 강화한 것이므로 법령 개정을 통해 얻고자 하는 공익적 목적도 함께 고려할 필요가 있어 보이는 점 등에 비추어 청구법인의 쟁점공동주택 취득은 개정감면규정에 따른 경감 대상으로 볼 수는 없다 할 것이므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 것은 적법하다.
3. 심리 및 판단
(1) 경정청구(1차)를 거쳐 심판청구를 하였다가 동일 쟁점에 대하여 다시 경정청구(2차)를 거쳐 심판청구를 한 경우 적법한 청구로 볼 수 있는지 여부
(2) 일반적 경과조치 규정에 따라 착공 당시에 적용되던 종전감면규정의 감면율이 적용되어야 한다는 청구주장의 당부
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 증빙자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인이 제출한 자료 등에 의하면, 청구법인은 아래 ＜표3＞과 같이 2015년 이전에 쟁점공동주택의 건축공사에 착공하여 2017.9.14.부터 2019.1.15.까지의 기간 동안 이를 신축하여 사용승인을 받은 것으로 나타난다. ＜표3＞ 쟁점공동주택 신축 등 경과(요약) OOO (나) 청구법인이 제출한 친환경주택 건설이행 확인서에 따르면, 준공단계에서 쟁점공동주택의 에너지 절감률은 35.2% ∼ 43.38%로서 35% 이상인 것으로 나타난다. (다) 법령의 개정연혁을 보면, 친환경주택에 대한 취득세 감면규정은 2010.6.4. 지방세법 제286조 제6항에 최저 에너지 절감률을 25%로 하고 일몰기한을 두어 신설되어 2010.12.27. 지방세특례제한법 제47조 제4항으로 이관되면서 일몰기한이 연장되어 오다가, 에너지 절감률 기준을 2016.12.30. 45%, 2017.12.29. 55%, 2020.12.31. 65%로 10%씩 점진적으로 상향하여 그 감면요건을 강화한 것으로 나타나고 그 개정내용은 아래 ＜표4＞와 같다. ＜표4＞ 감면규정 개정 연혁 OOO (라) 청구법인은 2020.6.12. 쟁점공동주택이 종전감면규정에 따른 취득세 경감 대상(15%)에 해당한다는 사유로 처분청을 상대로 기 신고ㆍ납부한 취득세 등의 경정을 구하는 제1차 경정청구를 하였으나, 처분청은 2020.8.11. 이를 거부하였다. (마) 청구법인은 제1차 경정청구 거부처분에 불복하여 OOO도지사에게 이의신청을 거쳐 2021.2.23.과 2021.2.24. 심판청구를 제기하여 2021.10.28.과 2021.12.29. “기각” 결정을 통지 받았다. (바) 청구법인은 심판청구 결과에 불복하여 2022.1.24.과 2022.3.25. OOO법원에 행정소송을 제기하였다가 2022.9.2. 소를 취하하였다. (사) 청구법인은 심판청구 당시 처분청을 “OOO시장”으로 하여 청구하였고, 행정소송 당시에는 피고를 각 “OOO시장”과 “OOO소장”으로 하였다가 그 후, 법원의 당사자경정결정에 따라 기존 “OOO시장”에서 “OOO소장”으로 변경된 사실이 대법원의 사건진행내역 등에 의하여 확인된다. ＜표5＞ 경정청구(처분권자), 심판청구 및 행정소송의 당사자 내역 OOO (아) 청구법인은 2022.8.8. 제1차 경정청구와 같은 사유로 처분청에 제2차 경정청구를 하였으나, 처분청이 2022.9.20. 이를 거부함에 따라 2022.11.14. 이 건 심판청구를 제기하였다. ＜표6＞ 경정청구, 심판청구 및 행정소송 등 경과(요약) OOO
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 이 건 심판청구가 적법한 청구인지에 대하여 살펴본다.
1. 청구법인은 처분청에 2020.6.12. 경정청구(1차)를 하여 2020.8.11. 경정청구 거부처분을 받고, 심판청구를 거쳐 행정소송을 하였다가, 그 후 2022.8.8. 동일한 취지의 경정청구(2차)를 하여 2022.9.20. 경정청구 거부를 받고 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 납세의무자가 과세관청으로부터 경정청구에 대한 거부처분을 받은 경우, 지방세기본법상 경정청구 기간 내라고 하여 언제든지 과세관청에 동일한 경정청구를 다시 할 수 있다고 한다면, 결과적으로 경정청구 거부처분에 대한 불복청구 기간(처분일로부터 90일)이 경정청구 기간(법정신고기한으로부터 5년)으로 연장되는 것과 같게 되어 지방세기본법에서 불복청구 기간을 단기의 불변기간으로 규정하고 있는 취지에 반하게 된다.
3. 또한, 이미 경정청구 거부처분에 대하여 불복을 한 납세의무자가 다시 동일한 취지의 경정청구를 할 수 있게 됨으로써 양 절차가 중복으로 진행되어 처분에 대한 불복제도와 경정청구 제도의 기능이 중첩적으로 작용하여 상호 충돌될 소지가 있다.
4. 그러므로, 경정청구 기간 내라고 하더라도 납세의무자가 이미 과세관청에 자신이 신고한 과세표준과 세액에 대하여 경정청구를 하여 과세관청으로부터 그에 대한 경정청구 거부처분을 이미 받은 경우에는 당초의 경정청구와 동일한 취지의 경정청구를 다시 할 수 없도록 함으로써 한 번의 경정청구 거부처분에 대한 불복절차를 통하여 그 과세표준과 세액을 다투어야 한다고 하는 것이 처분에 대한 불복제도와 함께 경정청구 제도를 규정하고 있는 해당 법에 대한 체계적 해석 및 법규의 합목적적 해석에 부합한다 할 것이다.
5. 따라서 이 건의 경우, 처분청의 2022.9.20.자 경정청구 거부처분은 청구법인의 권리 또는 이익을 새로이 침해하는 것이 아닌 민원 회신의 성격에 불과하여 불복대상으로서의 “처분”을 인정하기 어려우므로 이 건 심판청구는 부적법하다고 판단된다. (나) 청구법인의 이 건 심판청구가 부적법하여 쟁점(2)는 본안심리의 대상으로 볼 수 없으므로 심리를 생략한다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 부적법하므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법 제80조의2, 제65조 제1항 제1호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세기본법 제50조(경정 등의 청구) ① 이 법 또는 지방세관계법에 따른 과세표준 신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제51조 제1항에 따른 납기 후의 과세표준 신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 법정신고기한이 지난 후 5년 이내[지방세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정이 있음을 안 날(결정 또는 경정의 통지를 받았을 때에는 통지받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)를 말한다]에 최초신고와 수정신고를 한 지방세의 과세표준 및 세액(지방세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액 등을 말한다)의 결정 또는 경정을 지방자치단체의 장에게 청구할 수 있다.
1. 과세표준 신고서 또는 납기 후의 과세표준 신고서에 기재된 과세표준 및 세액(지방세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 지방세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
2. 과세표준 신고서 또는 납기 후의 과세표준 신고서에 기재된 환급세액(지방세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 환급세액을 말한다)이 지방세법에 따라 신고하여야 할 환급세액보다 적을 때 제89조(청구대상) ① 이 법 또는 지방세관계법에 따른 처분으로서 위법ㆍ부당한 처분을 받았거나 필요한 처분을 받지 못하여 권리 또는 이익을 침해당한 자는 이 장에 따른 이의신청 또는 심판청구를 할 수 있다.
(2) 지방세특례제한법(2015.12.29. 법률 13637호로 일부 개정되기 전의 것) 제47조의2(녹색건축 인증 건축물에 대한 감면) ② 신축하는 주거용 건축물로서 대통령령으로 정하는 에너지절약형 친환경주택에 대해서는 2015년 12월 31일까지 에너지 절감률 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 취득세를 100분의 5부터 100분의 15까지의 범위에서 경감한다.
(3) 지방세특례제한법(2016.12.27. 법률 제14477호로 일부 개정된 것) 제47조의2(녹색건축 인증 건축물에 대한 감면) ② 신축하는 주거용 건축물로서 대통령령으로 정하는 에너지절약형 친환경주택에 대해서는 2017년 12월 31일까지 에너지 절감률 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 취득세를 100분의 5부터 100분의 15까지의 범위에서 경감한다. 부칙 ＜법률 제14477호, 2016.12.27.＞ 제1조(시행일) 이 법은 2017년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 법률 제12955호 지방세특례제한법 일부개정법률 부칙 제2조의 개정규정은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 법은 이 법 시행 후 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다. 제15조(일반적 경과조치) 이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 지방세를 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다.
(4) 지방세특례제한법(2017.12.26. 법률 제15295호로 일부 개정된 것) 제47조의2(녹색건축 인증 건축물에 대한 감면) ② 신축하는 건축물 또는 주택으로서 녹색건축물 조성 지원법 제17조에 따라 제로에너지건축물 인증(이하 이 조에서 “제로에너지건축물 인증”이라 한다)을 받은 건축물 또는 주택에 대해서는 취득세를 100분의 15부터 100분의 20까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 바에 따라 2020년 12월 31일까지 경감한다. 부칙 ＜법률 제15295호, 2017.12.26.＞ 제1조(시행일) 이 법은 2018년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 제47조의2 제1항 및 제66조 제1항의 개정규정은 2019년 1월 1일부터 시행한다. 제8조(일반적 경과조치) 이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다.
(5) 지방세특례제한법 시행령 (2016.12.30. 대통령령 제27711호로 개정되기 전의 것) 제24조(친환경건축물 등의 감면) ④ 법 제47조의2 제2항에서 "대통령령으로 정하는 에너지절약형 친환경주택"이란 주택건설기준 등에 관한 규정 제64조에 따른 주택(이하 이 조에서 "친환경 주택"이라 한다) 중 총 에너지 절감률 또는 총 이산화탄소 저감율(이하 이 조에서 "에너지 절감률 등"이라 한다)이 25퍼센트 이상임을 주택법 제49조에 따른 사용검사권자로부터 확인을 받은 주택을 말한다.
⑤ 법 제47조의2 제2항에 따른 취득세의 경감율은 에너지 절감률 등에 따라 다음 각 호와 같이 구분한다.
1. 에너지 절감률 등이 25퍼센트 이상인 친환경 주택: 100분의 5
2. 에너지 절감률 등이 30퍼센트 이상인 친환경 주택: 100분의 10
3. 에너지 절감률 등이 35퍼센트 이상인 친환경 주택: 100분의 15
(6) 지방세특례제한법 시행령 (2016.12.30. 대통령령 제27711호로 일부 개정된 것) 제24조(친환경건축물 등의 감면) ④ 법 제47조의2 제2항에서 "대통령령으로 정하는 에너지절약형 친환경주택"이란 주택건설기준 등에 관한 규정 제64조에 따른 주택(이하 이 조에서 "친환경 주택"이라 한다) 중 총 에너지 절감율 또는 총 이산화탄소 저감율(이하 이 조에서 "에너지 절감율 등"이라 한다)이 45퍼센트 이상임을 주택법 제49조에 따른 사용검사권자로부터 확인을 받은 주택을 말한다.
⑤ 법 제47조의2 제2항에 따른 취득세의 경감율은 에너지 절감율 등에 따라 다음 각 호와 같이 구분한다.
1. 에너지 절감율 등이 45퍼센트 이상인 친환경 주택: 100분의 5
2. 에너지 절감율 등이 50퍼센트 이상인 친환경 주택: 100분의 10
3. 에너지 절감율 등이 55퍼센트 이상인 친환경 주택: 100분의 15 부칙 ＜대통령령 제27711호, 2016.12.30.＞ 제1조(시행일) 이 영은 2017년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 제8조제4항, 제12조의2제4항, 제22조 각 호 외의 부분 단서 및 제26조 각 호 외의 부분 단서의 개정규정은 2018년 1월 1일부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 이후 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다. 제4조(일반적 경과조치) 이 영 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다.
(7) 지방세특례제한법 시행령 (2017.12.29. 대통령령 제28525호로 일부 개정된 것) 제24조(친환경건축물 등의 감면) ④ 법 제47조의2 제2항에 따라 신축하는 건축물 또는 주택으로서 녹색건축물 조성 지원법 제17조에 따라 인증받은 제로에너지건축물의 경우에는 취득세의 100분의 15를 경감한다.
⑤ 법 제47조의2 제3항에서 “대통령령으로 정하는 에너지절약형 친환경주택”이란 주택건설기준 등에 관한 규정 제64조에 따른 주택(이하 이 조에서 “친환경 주택”이라 한다) 중 총 에너지 절감율 또는 총 이산화탄소 저감율(이하 이 조에서 “에너지 절감율 등”이라 한다)이 55퍼센트 이상임을 주택법 제49조에 따른 사용검사권자로부터 확인을 받은 주택을 말한다. 부칙 ＜대통령령 제28525호, 2017.12.29.＞ 제1조(시행일) 이 영은 2018년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 제24조제1항부터 제3항까지의 개정규정은 2019년 1월 1일부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 이후 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다. 제3조(일반적 경과조치) 이 영 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다.