쟁점②주택이 기숙시 및 사원용 주택으로 사용하였다는 점을 입증할 증빙이 제출되지 않은 점, 쟁점③‧④주택은 주택의 구조 및 외형이 유지되고 있으며 공부상 철거 또는 멸실되지 아니한 것으로 나타나는 점, 쟁점건설임대주택은 합산배제 임대주택이나 미분양주택에 해당하지 않는 것으로 보이는 점, 청구법인은 예외적으로 일반 누진세율을 적용대상이 되는 경우에 해당하지 않는 것으로 보이는 점 등에 비추어 이 건 종부세 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점건설임대주택은 종합부동산세 과세대상에서 제외하거나, 일반 누진세율을 적용하여야 한다. (가) 미분양주택의 경우 종합부동산세를 부과하지 않는 일반분양주택과의 형평성을 고려하여 쟁점건설임대주택도 종합부동산세 과세대상에서 제외하여야 할 것이다. 종합부동산세법 제8조 제2항 제2호 는 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택을 합산배제주택으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제4조 제1항 제3호는 주택법 제15조 에 따른 사업계획승인을 얻은 자 또는 건축법 제11조 에 따른 허가를 받은 자가 건축하여 소유하는 주택으로서 기획재정부령이 정하는 미분양주택을 합산배제주택으로 규정하고 있다. 즉, 미분양주택의 경우 종합부동산세를 부과하지 않는 일반분양주택과의 형평성을 고려하여 단기민간건설 임대주택으로 건설하였다가 임차인의 동의를 얻어 임차인들에게 분양전환된 쟁점건설임대주택도 종합부동산세 과세대상에서 제외하여야 한다. (나) 설령 종합부동산세 과세대상으로 본다 하더라도 2021.2.17. 대통령령 제31447호로 신설된 종합부동산세법 시행령 제4조의3 (일반 누진세율이 적용되는 법인의 범위)의 개정이유에 의하면 ‘공공주택사업자 등이 주택의 보유현황 신고기간에 관할세무서장에게 신고하는 경우에는 주택분 종합부동산세액을 계산할 때 개인에게 적용되는 일반 누진세율을 적용하도록 함’이라고 규정하고 있으므로, 이를 반영하여 쟁점건설임대주택에는 일반 누진세율을 적용하고, 쟁점①주택에 대해서만 단일세율을 적용하여야 한다.
(2) 쟁점②주택은 청구법인이 2012.10.29. 하청사의 공장 및 직원사택으로 사용하던 주택을 대물변제로 취득한 것으로, 경기도 평택시 OOO 외 소재 공장(1동 2,205.91㎡, 2동 1,078.03㎡)의 부속건물이다. 쟁점②주택의 1층 단독주택 중 120.03㎡은 위 공장과 포괄임대하여 임대공장 직원의 사택으로 사용하고 있고, 1층 단독주택 중 95.68㎡은 위 공장의 임대관리를 위하여 청구법인 직원이 사택으로 사용하고 있으며, 청구법인은 공장과 쟁점②주택을 장부상 유형자산으로 계상하고 있다. 따라서 쟁점②주택은 종합부동산세법 시행령 제4조 제1항 제1호 에서 규정하는 합산배제 사원용 주택에 해당한다.
(3) 쟁점③ㆍ④주택은 청구법인이 2013.1.30. ‘경기도 연천군 OOO 주택사업’ 중 인접 토지주와 민원이 발생하여 민원해소 차원에서 토지 및 건물을 취득한 것으로 해당 주택은 길이 없는 맹지에 위치하여 몇 년째 공가로 방치되어 있어 사실상 주택으로 사용할 수 없으며, 청구법인은 건물을 멸실시킬 목적으로 주택 취득가액을 건물과 토지로 안분하지 않고 재고자산 용지(토지)로 계상하고 있다. 따라서 쟁점①주택에 대해서만 단일세율(6%)을 적용하고 나머지 주택 및 부동산에 대해서는 종합부동산세 과세대상에서 제외하거나 일반 누진세율을 적용하여 종합부동산세를 재계산하여야 한다.
(1) 종합부동산세 합산배제 임대주택에 해당하기 위해서는 종합부동산세법 시행령 제3조 제1항 제1호 각목에서 규정하는 요건을 모두 충족하여야 하고, 그 요건으로 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제2호 에 따른 민간건설임대주택의 경우에는 2018년 3월 31일 이전에 같은 법 제5조에 따른 임대사업자 등록과 사업자등록을 한 주택일 것을 요구하고 있다. 청구법인은 쟁점건설임대주택에 대하여 2020.4.21. 주택임대(4년 건설임대)로 사업자등록을 하였으며 이를 2021년 3월부터 11월 사이에 임차인들에게 양도하였는바, 쟁점건설임대주택은 종합부동산세법 시행령 제3조 제1항 제1호 에 의한 합산배제 임대주택이나 동법 시행령 제4조 제1항 제3호에 의한 미분양주택에 해당하지 않는다.
(2) 청구법인은 쟁점②주택을 소속 직원의 사택으로 사용하였다고 주장하나 이를 입증할 증빙을 제출하지 아니하였으므로 쟁점②주택을 종합부동산세법 시행령 제4조 제1항 제1호 에서 규정하는 합산배제 사원용 주택으로 인정할 수 없다.
(3) 쟁점③ㆍ④주택은 과세기준일 현재 공부상 주택으로 주택분 재산세가 부과되고 있어 지방세법상 주택임이 명백하므로, 종합부동산세 과세대상인 주택에 해당한다. (4) 종합부동산세법 제9조 제2항 의 규정에 따라 법인은 원칙적으로 단일세율(3%, 6%)을 적용하는 것이고, 예외적으로 종합부동산세법 시행령 제4조의3 제1항 제5호 에 따라 민간임대주택특별법상 건설임대주택사업자가 민간건설임대주택과 재산세 비과세 대상주택ㆍ공공임대주택ㆍ사원용 주택에 해당하는 주택만을 보유하는 경우에 일반 누진세율을 적용할 수 있는 것인데, 청구법인은 쟁점건설임대주택 외에 쟁점주택들을 보유하고 있어 일반 누진세율 적용대상에 해당하지 않으므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다.
(1) 청구법인의 2021년 귀속 종합부동산세 등 경정청구 내역은 <표2> 기재와 같다. <표2> 경정청구 내역 ㅇㅇㅇ
(2) 청구법인의 임대사업자등록증에 의하면 쟁점건설임대주택은 단기민간임대주택으로, 사업자등록일은 2020.4.21., 임대개시일은 2020.7.3.로 확인된다.
(3) 청구법인의 2020사업연도 재무상태표, 유형자산명세서, 용지(토지)명세서상 쟁점③․④주택은 토지로 계상되어 있는 것으로 확인된다.
(4) 청구법인은 쟁점③ㆍ④주택이 사실상 폐가이므로 주택으로 사용이 불가능하다고 주장하며 쟁점③ㆍ④주택 사진을 제출하였다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점②주택에 관하여 살피건대, 청구법인은 쟁점②주택을 임대공장의 직원 또는 본인 직원의 사원용 주택으로 사용하고 있으므로 이 건 종합부동산세 경정청구 거부처분은 부당하다고 주장한다. 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합하는바(대법원 2003.1.24. 선고 2002두9537 판결, 참조), 청구주장에 의하더라도 청구법인은 쟁점②주택 1층 중 95.68㎡만 자신의 종업원에게 기숙사로 제공하였고, 그 외 120.03㎡은 임대공장 직원의 사원용 주택으로 사용하였다는 것으로 관련 법령에서 규정한 합산배제 사원용 주택 등의 요건을 갖추었다고 보기 어려운 점(조심 2022구5051, 2022.11.16., 같은 뜻임), 쟁점②주택 1층 중 95.68㎡의 경우에도 청구법인이 해당부분을 소속 직원 등의 사원용 주택으로 사용하였다는 점을 입증할 증빙이 제출되지 아니한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점②주택을 종합부동산세 과세대상으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점③ㆍ④주택에 관하여 살피건대, 청구법인은 쟁점③ㆍ④주택은 몇 년째 공가로 방치되어 있어 사실상 주택으로 사용할 수 없고 청구법인은 건물을 멸실시킬 목적으로 주택 취득가액을 건물과 토지로 안분하지 않고 재고자산 용지(토지)로 계상하고 있으므로 이를 주택으로 보아 경정청구를 거부한 처분은 위법하다고 주장한다. 그러나 이 건 종합부동산세 과세기준일인 2021.6.1. 현재 쟁점③ㆍ④주택의 구조 및 외형이 유지되고 있으며 공부상 철거 또는 멸실되지 아니한 것으로 나타나는 점, 종합부동산세법제7조 및 제12조에 따르면 종합부동산세는 지방세인 재산세를 기초로 과세되는 후행 세목으로 재산세와 동일하게 과세대상을 분류하고 있는데, 관할 지방자치단체장이 쟁점③ㆍ④주택을 주택으로 보아 재산세를 부과하였고, 이에 대하여 청구법인이 불복을 제기한 사실이 없는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인에게 쟁점③ㆍ④주택에 대한 주택분 종합부동산세를 부과한 이 건 거부처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. (다) 마지막으로 쟁점건설임대주택에 관하여 살피건대, 청구법인은 쟁점건설임대주택이 종합부동산세 과세대상에서 제외되거나 쟁점건설임대주택과 합산배제 사원용 주택 등만 보유한 경우에 해당하므로 일반 누진세율을 적용하여야 한다고 주장한다. 그러나 종합부동산세 합산배제 임대주택에 해당하기 위해서는 종합부동산세법 시행령 제3조 제1항 제1호 각목에서 규정하는 요건을 모두 충족하여야 하는데 그 요건으로 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제2호 에 따른 민간건설임대주택의 경우 2018년 3월 31일 이전에 같은 법 제5조에 따른 임대사업자 등록과 사업자등록을 한 주택일 것을 요구하고 있으나, 청구법인은 쟁점건설임대주택에 대하여 2020.4.21. 주택임대(4년 건설임대)로 사업자등록을 하였고 이를 2021년 3월부터 11월 사이에 임차인들에게 양도하였으므로 쟁점건설임대주택은 종합부동산세법 시행령 제3조 제1항 제1호 에 의한 합산배제 임대주택이나 동법 시행령 제4조 제1항 제3호에 의한 미분양주택에 해당하지 않는 것으로 보이는 점, 법인은 원칙적으로 종합부동산세법 제9조 제2항 에 따라 단일세율을 적용하고, 예외적으로 같은 법 시행령 제4조의3 제1항 제5호에서 규정하는 바와 같이 민간건설임대주택과 재산세 비과세 대상주택, 공공임대주택, 합산배제 사원용 주택 등을 보유하는 경우에 한하여 일반 누진세율을 적용하는 것인데, 앞서 살펴 본 바와 같이 청구법인이 쟁점건설임대주택 외에 보유하고 있는 쟁점①주택～쟁점④주택은 모두 종합부동산세 과세대상에 해당하는바 예외적으로 일반 누진세율 적용대상이 되는 경우에 해당하지 않는 것으로 보이고, 그 외에 처분청이 청구법인에게 이 건 경정청구 거부처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 종합부동산세법 제8조[과세표준] ② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택은 제1항에 따른 과세표준 합산의 대상이 되는 주택의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 본다.
1. 민간임대주택에 관한 특별법에 따른 민간임대주택, 공공주택 특별법에 따른 공공임대주택 또는 대통령령으로 정하는 다가구 임대주택으로서 임대기간, 주택의 수, 가격, 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 주택
2. 제1호의 주택외에 종업원의 주거에 제공하기 위한 기숙사 및 사원용 주택, 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택, 가정어린이집용 주택, 수도권정비계획법 제2조 제1호 에 따른 수도권 외 지역에 소재하는 1주택 등 종합부동산세를 부과하는 목적에 적합하지 아니한 것으로서 대통령령으로 정하는 주택. 이 경우 수도권 외 지역에 소재하는 1주택의 경우에는 2009년 1월 1일부터 2011년 12월 31일까지의 기간 중 납세의무가 성립하는 분에 한정한다. 제9조[세율 및 세액] ① 주택에 대한 종합부동산세는 다음 각 호와 같이 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 과세표준에 해당 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(이하 “주택분 종합부동산세액”이라 한다)으로 한다.
1. 납세의무자가 2주택 이하를 소유한 경우[ 주택법 제63조의2 제1항 제1호 에 따른 조정대상지역(이하 이 조에서 “조정대상지역”이라 한다) 내 2주택을 소유한 경우는 제외한다]
2. 납세의무자가 3주택 이상을 소유하거나, 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우
② 납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체(공공주택특별법 제4조 에 따른 공공주택사업자 등 사업의 특성을 고려하여 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다)인 경우 제1항에도 불구하고 과세표준에 다음 각 호에 따른 세율을 적용하여 계산한 금액을 주택분 종합부동산세액으로 한다.
1. 2주택 이하를 소유한 경우(조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우는 제외한다): 1천분의 30
2. 3주택 이상을 소유하거나, 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우: 1천분의 60 (2) 종합부동산세법 시행령 제3조[합산배제 임대주택] ① 법 제8조 제2항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 주택"이란 공공주택 특별법 제4조 에 따른 공공주택사업자(이하 "공공주택사업자"라 한다) 또는 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제7호 에 따른 임대사업자(이하 "임대사업자"라 한다)로서 과세기준일 현재 소득세법 제168조 또는 법인세법 제111조 에 따른 주택임대업 사업자등록(이하 이 조에서 "사업자등록"이라 한다)을 한 자가 과세기준일 현재 임대(제1호부터 제3호까지, 제5호부터 제8호까지의 주택을 임대한 경우를 말한다)하거나 소유(제4호 또는 제9호의 주택을 소유한 경우를 말한다)하고 있는 다음 각 호의 주택(이하 "합산배제 임대주택"이라 한다)을 말한다. 이 경우 과세기준일 현재 임대를 개시한 자가 법 제8조 제3항에 따른 주택의 보유현황 신고기간 종료일까지 임대사업자로서 사업자등록을 하는 경우에는 해당 연도 과세기준일 현재 임대사업자로서 사업자등록을 한 것으로 본다.
1. 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제2호 에 따른 민간건설임대주택과 공공주택 특별법 제2조 제1호 의2에 따른 공공건설임대주택(이하 이 조에서 "건설임대주택"이라 한다)으로서 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 주택이 2호 이상인 경우 그 주택. 다만, 공공주택 특별법 제49조 제4항 에 따라 임대보증금 또는 임대료(이하 이 항에서 "임대료등"이라 한다)를 증액하는 경우에는 다목 전단을 적용하지 않으며, 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제2호 에 따른 민간건설임대주택의 경우에는 2018년 3월 31일 이전에 같은 법 제5조에 따른 임대사업자 등록과 사업자등록(이하 이 조에서 "사업자등록등"이라 한다)을 한 주택으로 한정한다.
1. 종업원에게 무상이나 저가로 제공하는 사용자 소유의 주택으로서 국민주택규모 이하이거나 과세기준일 현재 공시가격이 6억원 이하인 주택. 다만, 다음 각목의 어느 하나에 해당하는 종업원에게 제공하는 주택을 제외한다.
3. 과세기준일 현재 사업자등록을 한 다음 각목의 어느 하나에 해당하는 자가 건축하여 소유하는 주택으로서 기획재정부령이 정하는 미분양 주택
5. 주택의 시공자가 제3호 가목 또는 나목의 자로부터 해당 주택의 공사대금으로 받은 제3호에 따른 미분양 주택(해당 주택을 공사대금으로 받은 날 이후 해당 주택의 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립한 날부터 5년이 경과하지 않은 주택으로 한정한다) 제4조의3[일반 누진세율이 적용되는 법인 등] ① 법 제9조 제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 납세의무자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인 또는 법인으로 보는 단체인 경우를 말한다.
1. 공공주택 특별법 제4조 제1항 에 따른 공공주택사업자
2. 상속세 및 증여세법 제16조 제1항 에 따른 공익법인등
3. 주택법 제2조 제11호 의 주택조합
4. 도시 및 주거환경정비법 제24조 부터 제28조까지 및 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법 제17조 부터 제19조까지의 규정에 따른 사업시행자
5. 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제2호 의 민간건설임대주택을 2호 이상 보유하고 있는 임대사업자로서 해당 민간건설임대주택과 다음 각 목에서 정하는 주택만을 보유한 경우
(3) 민간임대주택에 관한 특별법 제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “민간임대주택”이란 임대 목적으로 제공하는 주택[토지를 임차하여 건설된 주택 및 오피스텔 등 대통령령으로 정하는 준주택(이하 “준주택”이라 한다) 및 대통령령으로 정하는 일부만을 임대하는 주택을 포함한다. 이하 같다]으로서 임대사업자가 제5조에 따라 등록한 주택을 말하며, 민간건설임대주택과 민간매입임대주택으로 구분한다.
2. “민간건설임대주택”이란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 민간임대주택을 말한다.
3. “민간매입임대주택”이란 임대사업자가 매매 등으로 소유권을 취득하여 임대하는 민간임대주택을 말한다. 제43조[임대의무기간 및 양도 등] ④ 제1항에도 불구하고 임대사업자는 임대의무기간 중에도 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 임대의무기간 내에도 계속 임대하지 아니하고 말소하거나, 대통령령으로 정하는 바에 따라 시장ㆍ군수ㆍ구청장에게 허가를 받아 임대사업자가 아닌 자에게 민간임대주택을 양도할 수 있다.
1. 부도, 파산, 그 밖의 대통령령으로 정하는 경제적 사정 등으로 임대를 계속할 수 없는 경우
2. 공공지원임대주택을 20년 이상 임대하기 위한 경우로서 필요한 운영비용 등을 마련하기 위하여 제21조의2 제1항 제4호에 따라 20년 이상 공급하기로 한 주택 중 일부를 10년 임대 이후 매각하는 경우
3. 제6조 제1항 제11호에 따라 말소하는 경우
심판청구를 기각한다.