[요지] 조세부과처분은 조세법률주의에 따라 법령이 정한 과세요건 사실이 충족됨 따라 이행되는 것으로 원칙적으로 과세관청의 재량권 행사가 개입될 여지가 없는 기속행위로서 쟁점주식이 시가보다 낮은 가액으로 거래된 사실이 확인된 이상 법령이 정한 바에 따라 부과된 것으로 재량권 일탈 및 남용이 문제될 여지는 없음
[요지] 조세부과처분은 조세법률주의에 따라 법령이 정한 과세요건 사실이 충족됨 따라 이행되는 것으로 원칙적으로 과세관청의 재량권 행사가 개입될 여지가 없는 기속행위로서 쟁점주식이 시가보다 낮은 가액으로 거래된 사실이 확인된 이상 법령이 정한 바에 따라 부과된 것으로 재량권 일탈 및 남용이 문제될 여지는 없음
[참조결정] 조심2022중5160 / 조심2022중7972 / OOOOOOOOOO
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 이 건 과세처분은 과세의 대상이 되는 거래의 명의만 청구인들일 뿐, 사실상 귀속되는 자(청구인들의 아버지 C)가 따로 있을 때에 해당하므로, 사실상 귀속되는 자(C)를 납세의무자로 하여 증여세를 부과하였어야 한다. 그럼에도 거래의 명의자일 뿐인 청구인들에게 한 이 건 과세처분은 국세기본법상 실질과세원칙에 반하는 것으로 취소되어야 한다. (가) 쟁점거래는 모두 청구인들의 아버지 C(이하 “C”이라 한다)의 주도 하에 이루어진 것으로 청구인들은 전혀 알지 못했고 청구인들의 의사와도 무관하다.
1. 2015년 당시 C은 OOO이었다. 그리하여 C은 자기가 창립하여 지배‧관리‧소유하고 있던 B 계열 주식들을 지주회사인 쟁점법인을 설립하여 쟁점법인 명의로 이전하고, 장녀 A와 차남 B의 명의를 이용하여 쟁점주식을 확보한 것이다. C이 B 관련 계열사들의 지배를 유지하기 위해 차명으로 실행한 주식거래에 대하여 청구인들은 어떠한 관여도 한 바 없고, 쟁점법인에 대한 운영의 전권도 C에게 있었다.
2. 또한, A는 구체적인 정황을 전혀 모르는 상태에서 그저 아버지의 지시에 따라 OOO원을 입금하였는데 그것이 쟁점법인의 설립자금으로 이용된 것일 뿐이다. 출자에 사용된 OOO원 중 OOO원은 C이 2015.10.29. A 명의의 우리은행 계좌로 입금해 준 것이고, A는 지시에 따라 이를 그대로 우리은행 다른 계좌로 옮겨 2015.11.6. 출자에 사용한 것이 확인된다. 이처럼 쟁점법인 출자금 역시 A가 아닌 C의 의사에 따라 마련된 것을 알 수 있다.
3. 출자과정 뿐만 아니라 쟁점법인의 운영과정에서도 청구인들은 어떠한 관여도 한 바 없고, C의 실질적인 소유 및 지배가 이루어졌다. 이 건 과세처분의 대상이 된 쟁점거래 역시 C의 주도하에 이루어진 것으로 청구인들은 관련내용에 대해 전혀 알지 못하였다. 더불어 청구인들은 단순한 명의수탁자일 뿐, 쟁점주식과 관련된 어떠한 이익도 받지 않았다.
4. 심지어 쟁점거래 당시 B은 만 17세의 미성년자였으며 학업을 위해 OOO에 체류하고 있던 중이었기 때문에 관련 주식거래에 가담하거나 관련내용에 대해 전혀 알 수 없는 상황이었다. 실제로 B이 누나 A에게 주식양수대금 OOO원을 입금한 시점 전후 금융거래내역을 보면, 2015.12.15. 기준으로 잔액이 OOO원이었고, 같은 날 14:44경 OOO원, 14:45경 OOO원, 14:46경 OOO원이 OOO 소재 ATM을 통해 각 입금된 것을 확인할 수 있다. 하지만 B은 당시 OOO에 체류 중이었는바, 이것만 보더라도 B은 쟁점거래와 전혀 무관하였음을 알 수 있다 할 것이다. (나) C에 대한 형사확정판결[OOO, 이하 “쟁점형사판결”이라 한다]에서도 C이 쟁점법인을 포함한 B 관련 회사들을 실질적으로 지배‧관리하고 있다는 사실이 인정되었다. 쟁점형사판결에서 법원은 청구인들이 형식적으로 쟁점법인의 지분을 보유하고 있을 뿐, 쟁점법인의 설립경위 등에 비추어 보면 청구인들은 차명주주로 쟁점법인은 사실상 C의 1인 회사이거나 적어도 C이 실질적으로 지배하였다고 봄이 타당하다는 취지로 사실인정을 하였고, 대법원에서 그대로 확정되었다. 민사나 행정재판에 있어서는 형사재판의 사실인정에 구속을 받는 것은 아니라고 하더라도, 동일한 사실관계에 관하여 이미 확정된 형사판결이 유죄로 인정한 사실은 유력한 증거자료가 되므로 민사나 형사재판에서 제출된 다른 증거들에 비추어 형사재판의 사실 판단을 채용하기 어렵다고 인정되는 특별한 사정이 없는 한, 이와 반대되는 사실은 인정할 수 없다고 할 것인바(대법원 1983.9.13. 선고 81누324 판결, 대법원 2008.2.14. 선고 2007다69148, 69155 판결, 대법원 2012.5.24. 선고 2011두28240 판결 등 참조), 이와 달리 판단할만한 특별한 사정이 제시되지 않는 한, 청구인들이 쟁점주식의 명의수탁자에 불과하다는 사실을 배척할 수는 없다.
(2) 이 건 과세처분은 비례원칙을 위반하여 위법하다. 쟁점거래 당시 쟁점양도주식의 가치에 따라 결정된 이 건 부과처분은 현재 쟁점법인이 파산에 가깝다는 것을 고려할 때 터무니없이 과다하게 산정된 액수이다. 쟁점법인은 B의 지주회사였으나, B이 2021년 2월 회생절차가 개시된 이후 2021년 6월 주식회사 C에 매각되어 A와 분리되었고, 쟁점법인은 주식회사 D과 B 인수계약과 관련하여 소송 중에 있는 등 사실상 파산에 가까운 상태에 있다. 이 건 과세처분은 2015년에 이루어진 쟁점거래에 대한 것으로 무려 8년 전 주식가치를 기준으로 OOO원이 넘는 액수가 부과되었다. 8년이라는 시간은 아무리 건실한 회사라도 무너질 수 있는 긴 시간이다. 심지어 코로나바이러스감염증-19 사태로 전 세계적으로 항공산업이 붕괴되었고 B도 이를 피해가지 못하여 결국 회생절차를 밟았다. 그 결과 B의 지주회사였던 쟁점법인의 주식가치는 B이 회생절차 끝에 다른 회사에 넘어간 2023년 현재로서는 백지나 다름없다. 그럼에도 2023년에 8년 전 가치를 기준으로 거액의 양도소득세 등을 부과한 이 건 처분은 청구인들의 법익을 과도하게 침해하는 것이다. 따라서 이 건 부과처분은 행정목적달성을 위해 필요최소한도에 그치지 않았으며, 청구인들의 이익을 과도하게 침해하여 상당성도 인정되지 않아 행정법상 비례의 원칙에 반하므로 취소되어야 한다.
(1) 청구인들은 쟁점법인의 자본금 및 양수대금을 실제 지급하여 쟁점법인 발행주식을 취득한 실주주이다. (가) A는 2015년 10월경 C이 승인한 B 지배 구조 개편 계획에 따라 자금 OOO원을 출자하여 쟁점법인을 설립하였고, 이에 따라 A는 쟁점법인이 발행한 주식 OOO주(100% 지분, 쟁점주식)를 보유하게 되었다. A는 쟁점법인 설립 직전까지 근무하였던 E 주식회사(이하 “E”라 한다)에서 받은 급여 등으로 쟁점법인 발행주식의 취득자금 OOO원을 마련하여 쟁점법인에 납입하였고, 해당 자금은 쟁점법인의 설립자금으로 사용되었다. 또한, A는 2015.12.15. B으로부터 수취한 쟁점양도주식 양도대금 OOO원을 자신이 실제 사용하는 계좌로 입금 받아 신용카드대금을 납부하는 등 개인적으로 사용하였고, 해당 대금을 C에게 이체하거나 반환한 내역은 확인되지 않았다. (나) B은 2015.12.15. A로부터 쟁점양도주식을 OOO원에 양수하였는데, 양수자금은 2007∼2008년 주식회사 F(이하 “F”라 한다)에서 수령한 배당소득 OOO원(원천징수세액 포함) 중 계좌에 보관하고 있던 금액 등으로 A에게 지급하였다. B은 쟁점거래 당시 만 17세 미성년자로 부모가 법정대리인으로서 업무를 진행하였지만, 해당 사실이 명의신탁의 근거가 될 수는 없다. B은 쟁점양도주식 이외에도 C으로부터 2007.1.2. OOO원을 증여받아 F 주식 OOO주(지분 33%)를 취득하고 해당 법인으로부터 2007∼2008년 배당소득 OOO원(원천징수세액 포함)을 본인 계좌로 수령하여 필요 시마다 출금하여 사용하였다. 또한, B은 2007년에 수취한 배당금으로 G 주식회사 주식 OOO주를 취득하여 보유하고 있다가 2015.12.30. H에 양도하여 양도대금 OOO원을 자신이 사용하였고, 쟁점양도주식 취득자금 또한 F로부터 받은 배당금의 잔여액으로 지출된 사실도 확인되었다. 이러한 사실로 볼 때, 미성년자인 B의 사정상 이러한 거래가 법정대리인인 부모에 의해 이루어졌지만, 해당 주식 소유에 따른 이익을 B이 사용한 이상 해당 주식들이 B의 소유가 아닌 명의신탁된 자산이라고 볼 수 없으며, 이는 쟁점양도주식 또한 마찬가지이다. (다) 쟁점법인의 설립 목적은 C의 차명주식 문제 해결과 B의 지배 구조 개선을 위한 것으로, C은 B 관련 주식 지분을 자녀들에게 증여할 목적으로 쟁점법인 주식을 청구인들에게 취득하게 한 것이다.
1. 2015년 상반기부터 B은 기업공개(IPO, 이하 “IPO”라 한다)를 추진하던 중 상장주관사였던 I으로부터 C의 주식회사 H(이하 “H”라 한다) 주식 차명 보유 문제가 상장예비심사에서 불리하게 작용할 수 있음을 인지하고 이에 대한 해결 방안을 모색하였다. 결과적으로 C은 B 재무팀ㆍ외부자문변호사 등의 의견을 수렴해 자녀들을 대주주로 하여 새로운 지주회사를 설립하고, H와 주식회사 J(이하 “J”이라 한다)이 보유한 B 주식을 새 지주회사에 양도하여 차명 문제 해결과 지배 구조 개선을 동시에 진행하는 계획을 수립한 후, 이러한 계획의 일환으로 청구인으로 하여금 쟁점법인을 설립하게 하고 쟁점법인 주식을 취득하게 한 것이다.
2. B 재무팀 직원이자 C의 조카였던 D는 쟁점법인ㆍH 등 B 계열사의 재무 업무를 총괄했던 직원으로서 쟁점법인 설립 및 실무 작업, 쟁점거래 시 계약서 작성 등 관련 업무를 진행한 자이다. D는 2023.2.15. 조사청과 진행한 문답에서 쟁점법인의 설립 목적은 C이 보유한 차명 주식 정리와 B 지배구조 개편이고, 청구인들이 쟁점법인의 주식을 보유하게 된 것은 C이 자녀들에게 B 주식 등을 증여하기 위한 목적으로 새 지주회사의 주식 지분을 취득하게 한 것이라고 진술하였다. 실제로 청구주장대로 쟁점주식이 실제로는 C의 소유이나 그 명의를 C으로 할 수 없는 사정이 있어서 단순히 자녀에게 명의신탁을 한 것일 뿐이라면, 쟁점법인 설립 당시 A가 쟁점법인 발행주식 100%를 취득한 뒤 굳이 B에게 쟁점양도주식을 양도할 이유가 없었을 것이다. (라) 국세기본법 제14조 제1항은 “과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.”고 규정하고 있다. 이 경우 실질과세가 가능하다는 점에 대한 주장, 입증책임은 명의자에게 있으며, 이에 해당하는지는 명의사용의 경위와 당사자의 약정 내용, 명의자의 관여 정도와 범위, 내부적인 책임과 계산 관계, 과세대상에 대한 독립적인 관리·처분 권한의 소재 등 여러 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 할 것이다(대법원 1984.12.11. 선고 84누505 판결, 대법원 2004.7.9. 선고 2003두1615 판결 등 참조). 청구인들이 자신의 자금으로 쟁점주식을 취득하고 양도대금을 개인적으로 사용한 사실 및 관련 양수도 계약서, 주주명부 등으로 볼 때 청구인들이 실질 주주이며, 쟁점법인 설립 및 실무 작업을 한 D의 문답서를 통해 쟁점법인의 설립 목적이 궁극적으로 C이 B 관련 주식 지분을 자녀들에게 증여할 목적이었음을 명확하게 확인할 수 있는 반면, 청구인들은 명의신탁에 대한 주장을 입증할 증거를 전혀 제시하지 못하였다. (마) 청구인들이 명의신탁의 증거로 제시한 C에 대한 쟁점형사판결은 C이 쟁점법인을 포함한 OOO 그룹 계열사의 최종 의사결정권자로서 그가 배임죄의 주체인 ‘타인의 사무를 처리하는 자’의 신분에 해당한다는 것을 판단하는데 초점이 맞추어져 있을 뿐, 쟁점주식이 청구인들에게 명의신탁된 것이라는 점을 판단한 것은 아니다. 실제로 쟁점형사판결서에서도 “A, B은 차명주주로서 쟁점법인은 사실상 피고인 C의 1인 회사이̇거̇나̇ 적̇어도̇ 피고인 C이 실질적으로 지배하였다고 봄이 타당하다”라며 C의 지위는 둘 중 하나에 해당한다고 불분명하게 표현하였는데, 둘 중 어느 하나에 해당하여도 C이 배임죄의 주체임은 분명해졌기에 그 이상의 사실관계는 확정하지 않았고, 따라서 C이 쟁점주식의 실제 소유자인지에 대한 판단을 명확히 한 것이 아님을 확인할 수 있다. 그러므로 쟁점형사판결서만으로는 청구주장대로 C이 쟁점주식을 명의신탁한 것임이 확인되지 않는바, 이에 대한 별도의 증거를 제시하여 입증하여야 할 것이다. (바) 쟁점거래 당시 OOO을 피하기 위해 명의신탁한 것이라는 이유만으로는 쟁점법인의 설립과 청구인들 사이의 쟁점거래의 목적이 설명되지 않는다. OOO로 쟁점법인의 설립은 OOO이었을뿐더러, 쟁점법인의 설립 전 B의 지주회사 역할을 했던 H의 주식은 B 임직원들에게 이미 명의신탁 되어 있는 상황이었기에 OOO을 피하기 위해 쟁점법인을 설립하고 자녀들에게 자신의 주식을 명의신탁한 것이라는 주장은 시기 및 정황상 맞지 않는 주장이다. C이 새로운 지주회사로서 쟁점법인을 설립하고 그 발행주식을 자녀들에게 보유하게 한 것은 앞서 언급한 바와 같이 B의 IPO 준비 과정에서 문제가 제기된 주식의 차명 보유 문제 해결을 위한 것으로, 이에 대한 해결을 위해 OOO 그룹 지배구조 개선과 주식의 실명 전환이 요구되었기 때문이다. C은 이를 위해 쟁점법인을 설립하고 자녀들이 쟁점법인의 실제 대주주가 됨으로써 이러한 문제의 해결을 모색한 것으로, 청구주장은 차명주식이 발단이 되어 발생한 문제를 또다시 다른 차명주식을 만들어서 해결한다는 이치에 맞지 않는 주장이다. 또한, 쟁점주식이 명의신탁된 주식이라면, 이 건 처분의 원인이 된 쟁점거래는 발생할 이유도 없었을 것이다. 청구주장대로라면 A가 단독으로 쟁점법인을 설립하여 발행주식 100%를 보유하게 된 시점에서 명의신탁의 목적은 달성된 것인데, 굳이 그 주식 중 OOO주(66.67%)를 B에게 양도한 이유를 설명할 수 없다. 이는 향후 B이 주식 상장에 성공했을 경우 증여세 부담을 줄이면서 자녀 2명 모두에게 이익을 분여하기 위한 것으로밖엔 쟁점거래의 목적을 설명할 수 없으며, 따라서 쟁점주식은 주주 명부와 거래 내역대로 청구인들이 실제 보유한 것이 분명하다. (사) 청구인들이 제시한 주식 취득자금 관련 금융거래 내역은 명의신탁의 증거가 될 수 없다. 청구인들은 또한 쟁점주식 취득자금의 일부가 C 또는 불상의 자로부터 입금되었다는 사실을 통해 쟁점주식이 명의신탁된 주식이라고 주장하나, 청구인들이 제출한 금융거래 내역으로 확인할 수 있는 내용은 청구인들이 쟁점주식 취득자금 중 일부를 증여받았다는 사실일 뿐이며, 청구인들이 급여 및 배당소득 등으로 보유하고 있는 자금 역시 쟁점주식 취득자금의 원천으로 사용되었고, 이를 C이 보전하여 준 내역은 확인되지 않는다.
(2) 조세의 부과와 관련된 행정행위는 과세관청의 재량이 인정되지 않는 기속행위이므로 이 건 처분이 비례의 원칙에 반하는 것인지는 청구의 대상이 될 수 없다. (가) 개별 행정행위에 대하여 비례의 원칙을 위반하였는지가 쟁송의 대상이 되기 위해서는 해당 행정행위가 행정청에게 복수의 행위 사이에서 선택의 자유가 인정되어 있는 행정행위, 즉 자유재량행위에 해당하여 행정청이 행정행위를 시행함에 있어 선택한 재량이 재량권의 일탈‧남용에 해당하는지 여부가 다툼의 대상이 되어야 한다. 하지만 조세의 부과와 관련된 행정행위의 경우, 헌법 제59조 등에 따라 엄격한 조세법률주의가 적용되어 법이 정한 요건이 충족하면 과세관청에겐 재량이 주어지지 않고 반드시 일정한 행위를 해야 하는 기속행위에 해당한다는 것이 기존 판례 등의 일반적인 입장이며, 이 건 처분 또한 소득세법 및 증권거래세법 등이 규정한 과세대상ㆍ과세표준의 산출방법ㆍ세율 등에 따라 재량을 행사할 여지없이 적법하게 고지세액을 계산하여 처분한 기속행위에 해당하는바, 이 건 처분이 마치 재량행위임을 전제로 한 청구주장은 타당하지 않다(대법원 2020.10.15. 선고 2020두43197 판결 등 참조). 따라서 “2023년 현재 쟁점법인이 파산에 가까운 상태이므로 8년 전 주식 가치를 기준으로 양도소득세 등을 부과한 이 건 처분이 청구인들의 법익을 과도하게 침해하는 것”이라는 청구주장은, 조사청에 쟁점법인 및 청구인들의 현 상황에 따라 임의적으로 부과세액을 감면해 줄 수 있는 재량이 존재하지 않는 이상 타당하지 않은 주장인 것이다. (나) 설령, 청구주장대로 소득세법 및 증권거래세법이 비례의 원칙을 위반하였다는 것이라고 보더라도, 이는 위헌법률심판 혹은 헌법소원심판의 대상이 될 뿐 조세심판청구의 대상이 될 수 없다. 앞서 밝힌 바와 같이, 기속행위인 이 건 처분에 대하여 비례의 원칙 등의 위반 여부는 그 전제가 잘못된 이상 논의할 수 없는 주장이지만, 과거 조세 관련 쟁송에서 비례의 원칙에 반하는지가 쟁점이 된 사례들은 대부분 과세처분의 근거 법령의 위헌 여부를 다투는 것이었다는 점에 비추어, 청구주장이 이 건 처분의 근거가 된 소득세법과 증권거래세법이 헌법상 원리인 비례의 원칙 등에 부합하지 아니하여 위헌인 법률이고, 위헌인 법률에 근거한 이 건 처분이 부당하다는 주장으로 해석하여 볼 수는 있을 것이다. 하지만 청구주장을 그렇게 해석하더라도, 국세기본법 제55조의 규정에 따라 조세심판은 이 건 처분이 관련된 세법을 위반하여 위법하거나 부당한 처분인지를 판단할 따름이고 이 건 처분의 근거 법률이 헌법에 위반되는지 여부는 법원의 제청 혹은 헌법소원에 따라 헌법재판소가 판단할 사항으로 이 건 심판청구일 현재 헌법재판소가 소득세법 및 증권거래세법에 대하여 위헌 결정을 한 사실이 없는 이상, 이 건 처분은 적법한 처분이며 청구주장은 이유 없는 주장으로 기각되어야 한다(조심 2022중5160, 2022.6.30., 조심 2022인5233, 2022.9.20., 조심 2022중7972, 2022.12.21. 등 참조).
3. 심리 및 판단
① 쟁점주식은 아버지가 명의신탁한 주식이므로 남매 간 저가양수도에 대하여 과세한 이 건 처분이 부당하다는 청구주장의 당부
② 거래 당시의 주식 가치에 따라 과세한 이 건 처분이 비례원칙을 위반하여 위법하다는 청구주장의 당부
(1) 청구인들과 처분청이 제출한 자료에 따르면 다음과 같은 내용이 나타난다. (가) 2015사업연도 쟁점법인의 주식등변동상황명세서의 주요내용은 아래 ＜표2＞와 같다. (나) C 등에 대한 OOO에 대한 쟁점형사판결서에서 C의 지위에 관한 법원 판단의 주요내용은 아래와 같다. (다) 조사청의 조사종결보고서의 주요내용은 아래와 같다. (라) 조사청 조사 시 작성된 A와 C의 조카이자 B 재무팀 직원이었던 D의 각 진술서 주요내용은 아래와 같다. (마) A가 C의 지시에 따라 쟁점법인의 설립자금을 납입하였다는 주장에 대한 증빙으로 제출한 금융거래 내역에 의하면, 2015.10.29. 적요란에 ‘C’으로 기재되어 OOO원이 입금되고, 2015.11.5. OOO원, 2015.11.6. OOO원이 각각 출금된 내용이 나타난다. (바) B의 출입국에 관한 사실증명에 의하면, B의 2015년 출입국 내역은 아래 ＜표3＞과 같다. (사) B은 2015.12.16. OOO원이 출금된 금융거래 내역을 제시하며 쟁점양도주식에 대한 대금이 해외 체류 중에 지급된 것으로 미성년자였던 자신은 쟁점거래와 무관하다고 주장한다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점주식이 아버지로부터 명의신탁된 주식이므로 청구인들에게 한 이 건 처분은 취소되어야 한다고 주장하나, 아래와 같은 사정을 종합하면 청구인들이 제시하는 자료만으로는 명의신탁 사실이 입증된다고 보기 어려우므로 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 보인다. (가) 주주명부에 주주로 등재되어 있는 자는 일응 그 회사의 주주로 추정되며 이를 번복하기 위해서는 그 주주권을 부인하는 측에 입증책임이 있으므로(대법원 1985.3.26. 선고 84다카2082 판결 등 참조), 주주명부의 주주 명의가 신탁된 것이고 그 명의차용인으로서 실질상의 주주가 따로 있음을 주장하려면 그러한 명의신탁관계를 주장하는 측에서 명의차용사실을 입증하여야 할 것이고(대법원 2007.9.6. 선고 2007다27755 판결 참조), 명의신탁 목적물이 반드시 신탁자의 자금으로 취득되어야만 성립하는 것은 아니라고 할 것이나(대법원 2008.2.14. 선고 2007다69148 판결 참조), 실제 소유자를 가리는 핵심적 징표는 그 주식의 취득자금의 부담 여부라 할 것이다(조심 2011서1114, 2011.10.19. 조세심판관합동회의 결정 참조). (나) 청구인들은 쟁점주택에 관한 명의신탁의 근거로 쟁점형사판결서를 제시하고 있으나, 쟁점형사판결은 쟁점법인에 대한 C의 지위에 대한 판단을 한 것이지 쟁점주식의 귀속자가 누구인지에 대한 판단이 있었던 것은 아닌 것으로 보이므로 이를 근거로 쟁점주식의 실질 소유자를 C으로 단정하기는 어려운 것으로 보인다. (다) 처분청의 조사내용, 청구인들의 진술 등에 의하면 취득자금 및 매매대금의 원천이 대부분 청구인들에 있는 것으로 보이고, 쟁점양도주식의 양도대금 역시 C이 아닌 A에게 귀속된 것으로 나타난다. (라) B의 쟁점양도주식 양수대금이 해외체류 중 대리행위에 의하여 국내에서 출금된 사실이 나타나나 대리행위는 직접 본인에 대하여 효력이 생기는 것이므로(민법 제114조) 대리행위에 의하여 양수대금의 지급이 이루어졌다 하여 명의신탁의 근거가 되지는 않는다 할 것이다. (마) B의 재무팀장으로 근무하였던 D가 처분청과의 문답에서 진술한 내용에 의하면, C이 쟁점주식의 소유권을 보유하면서 청구인들의 명의로 취득하도록 하였다기보다는 쟁점주식을 청구인들에게 소유하도록 하여 B 계열사의 경영권을 승계할 의도가 있었던 것으로 보인다.
(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인들은 이 건 처분이 행정목적달성을 위해 필요최소한도에 그치지 않고 청구인들의 법익을 과도하게 침해하여 행정법상 비례의 원칙에 반하여 위법하다고 주장하나, 이 건 처분은 조세부과처분으로 처분청의 재량권 행사가 개입될 여지가 없는 기속행위로서 재량권의 일탈, 남용이 문제될 여지가 없으므로 이와 다른 전제에 선 청구주장은 이유 없다.
(4) 따라서 처분청이 청구인들에게 양도소득세, 증권거래세 및 증여세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 소득세법 제101조(양도소득의 부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.
(2) 소득세법 시행령(2017.2.3. 대통령령 제27829호로 개정되기 전의 것) 제167조(양도소득의 부당행위 계산) ③ 법 제101조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한한다. 1.특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때
⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조 및 조세특례제한법 제101조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 본문중 "평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간"은 "양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간"으로 보며, 조세특례제한법 제101조 중 "상속받거나 증여받는 경우"는 "양도하는 경우"로 본다.
(3) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것) 제35조(저가·고가 양도에 따른 이익의 증여 등) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에 대해서는 해당 재산을 양수하거나 양도하였을 때에 그 대가와 시가(時價)의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령으로 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여재산가액으로 한다. 1.타인으로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다. 제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다. 1.주식 및 출자지분의 평가 가.자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식 및 출자지분은 평가기준일 이전·이후 각 2개월 동안 공표된 매일의 거래소 최종 시세가액(거래실적 유무를 따지지 아니한다)의 평균액. 다만, 평균액을 계산할 때 평가기준일 이전·이후 각 2개월 동안에 증자·합병 등의 사유가 발생하여 그 평균액으로 하는 것이 부적당한 경우에는 평가기준일 이전·이후 각 2개월의 기간 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 기간의 평균액으로 한다. 나.자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 주권상장법인으로서 대통령령으로 정하는 주권상장법인의 주식 및 출자지분 중 대통령령으로 정하는 주식 및 출자지분에 대해서는 가목을 준용한다. 다.나목 외의 주식 및 출자지분으로서 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.
(4) 상속세 및 증여세법 시행령(2016.2.5. 대통령령 제26960호로 개정되기 전의 것) 제26조(저가·고가양도에 따른 이익의 계산방법 등) ① 법 제35조 제1항 제1호에서 "낮은 가액"이란 양수한 재산(다음 각 호의 것을 제외한다)의 시가(법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조 및 제31조에서 "시가"라 한다)에서 그 대가를 뺀 가액이 시가의 100분의 30 이상 차이가 있거나 그 차액이 3억원 이상인 경우의 그 대가를 말한다. (각 호 생략)
⑧ 제1항·제2항·제5항 및 제6항의 규정에 의한 대가 및 시가의 산정기준일은 당해 재산의 대금을 청산한 날(소득세법 시행령 제162조 제1항 제1호 내지 제3호의 규정에 해당하는 경우에는 각각 동항 제1호 내지 제3호에 규정된 날을 말하며, 이하 이 항에서 "산정기준일"이라 한다)을 기준으로 하되, 매매계약후 환율의 급격한 변동 등으로 인하여 산정기준일로 하는 것이 불합리하다고 인정되는 경우에는 매매계약일을 기준으로 한다.
(5) 증권거래세법(2015.12.29. 법률 제13628호로 개정되기 전의 것) 제3조(납세의무자) 증권거래세의 납세의무자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자로 한다. 1.다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주권을 계좌 간 대체로 매매결제하는 경우에는 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제294조에 따라 설립된 한국예탁결제원(이하 "예탁결제원"이라 한다) 가.증권시장에서 양도되는 주권 나.증권시장의 밖에서 대통령령으로 정하는 방법에 따라 양도되는 주권 2.제1호 외에 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제8조 제1항에 따른 금융투자업자(이하 "금융투자업자"라 한다)를 통하여 주권등을 양도하는 경우에는 해당 금융투자업자 3.제1호 및 제2호외의 주권등의 양도의 경우에는 당해 주권등의 양도자. 다만, 국내사업장을 가지고 있지 아니한 비거주자 또는 국내사업장을 가지고 있지 아니한 외국법인이 주권등을 금융투자업자를 통하지 아니하고 양도하는 경우에는 당해 주권등의 양수인으로 한다.
(6) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
(7) 행정기본법 제10조(비례의 원칙) 행정작용은 다음 각 호의 원칙에 따라야 한다. 1.행정목적을 달성하는 데 유효하고 적절할 것 2.행정목적을 달성하는 데 필요한 최소한도에 그칠 것 3.행정작용으로 인한 국민의 이익 침해가 그 행정작용이 의도하는 공익보다 크지 아니할 것