이용자가 약정기간 내에 이동전화 서비스계약을 중도 해지함으로써 남은 약정기간에 비례하여 단말기 구입 보조금 중 일부를 위약금으로 납부하는 것 또한 이용자가 단말기를 공급받으면서 할인받은 금액의 반환으로서, 이용자가 공급받은 단말기의 대금으로 추가로 납부하여야 하는 금액에 해당한다고 보는 것이 타당한 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점위약금을 재화나 용역의 공급대가로 보아 청구법인에게 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(2) 대법원은 ① “공급가액이란 금전으로 받는 경우 재화나 용역의 공급에 관계있는 가액 곧 그 대가를 말한다 할 것이므로 재화나 용역의 공급대가가 아닌 위약금이나 손해배상금 등은 공급가액이 될 수 없는 것인바, OOO의 국내 매수자가 기일 내에 내국신용장을 개설하면 OOO를 찾아갈 수 있으나 기일 내에 내국신용장을 개설하지 못하면 OOO의 공급업자가 임의처리한다는 약정아래 공급업자에게 예치하였던 계약 보증금은 그 명목 여하에도 불구하고 OOO의 공급과 대가관계에 있는 대금의 일부라 할 수 없으므로 공급가액이 될 수 없다”고 판시하였고(대법원 1984.3.13. 선고 81누412 판결), ② 상가 관리비의 지급을 제때에 하지 아니한 데 대한 사적 제재로서 위약벌의 성격을 가지는 연체료는 상가점포의 관리라는 용역의 공급과 대가관계에 있는 금전이라고 할 수는 없어서 부가가치세의 과세표준에는 포함되지 않는다”고 판시하였으며(대법원 1989.10.10. 선고 88누1417 판결), ③ “수분양자들이 아파트 공급대금을 각 약정기일에 지급하지 아니하는 경우 지급받는 연체료는 아파트의 공급과 대가관계에 있는 금전이라고 볼 수 없어서 부가가치세의 과세표준에 포함되지 않는다”고 판시하였고(대법원 1997.12.9. 선고 97누15722 판결), ④ “매매대금이 증액된 주된 경위가 매수인의 잔금지급기일 연기 요청에 따라 그 기일을 연기하면서 연기된 기간 동안의 약정된 연체이율에 따른 지연손해금을 당초 매매대금에 가산한 것뿐이라면, 그 증액된 매매대금은 명목상으로는 매매대금의 일부에 편입되어 있다고 할지라도 실질은 어디까지나 당초계약의 위약으로 인한 위약금이라고 할 것”이라고 판시한 바 있다(대법원 2010.2.11. 선고 2009두18271 판결).
(3) 이와 관련하여 국세청도 “공급받는 자가 사전약정에 따라 약정기간내 일정금액 할인을 받아오다가 중도해지함에 따라 약정기간내 이미 할인받은 제 이용요금과 모뎀 변상금을 사업자가 지급받는 경우, 재화 또는 용역을 공급하지 않고 받는 위약금은 부가가치세 과세대상에 해당하지 아니하나, 당초 사업자가부가가치세법제9조 및 제11조 규정에 따라 재화(용역)를 공급한 후 중도해지에 따라 공급받는자로부터 지급받는 가액은 부가가치세 과세표준에 포함한다”라고 해석하고 있다(부가가치세과-538, 2014.6.5.).
(4) 즉 대법원은 금전의 수령이 위약금의 법적 성질을 충족할 경우 동 위약금은 부가가치세 과세대상이 될 수 없다는 점을 명확히 하고 있는 반면, 국세청은 동 위약금이 재화나 용역을 공급하지 않고 받는 경우에는 부가가치세 과세대상에 해당하지 아니하나 당초 재화나 용역을 공급한 후 중도해지에 따라 지급받는 가액은 부가가치세 과세표준에 포함한다고 두 가지의 경우로 해석하고 있다.
(5) 여기서 위약금이라 함은 채무불이행의 경우에 채무자가 채권자에게 지급하기로 약속한 금전을 말하는 것으로서 이는 손해배상의 예정액인 경우가 있고, 불이행에 대한 제재로서 지급하는 위약벌의 성격을 가지는 경우도 있다. 이와 관련하여민법제398조에서는 “위약금의 약정은 손해배상액의 예정으로 추정한다”라고 규정하고 있는바, 이는 채무불이행에 따라 지급하기로 약속한 금전이 손해배상 예정액의 성격이든 위약벌의 성격이든 관계없이 부가가치세 과세여부를 판단함에 있어서는 “공급받을 자의 해약으로 인하여 공급할 자가 재화 또는 용역의 공급 없이 받는 위약금 또는 이와 유사한 손해배상금”(부가가치세법 기본통칙1-0-2 제1항 제3호)에 해당하므로 결국 부가가치세 과세대상이 되지 않는다.
(6) 이 사건과 관련하여 예를 들면, 청구법인과 이용자가 체결한 24개월 의무사용기간 약정이라 함은 이용자가 청구법인의 용역을 일정기간 동안 사용해야 하는 의무를 지는 것으로 이는 이용자가 청구법인에게 부담하는 채무에 해당하는 것이고, 만약 중도해지에 따른 채무불이행이 있을 경우에는 당초 약정에 따라 그 채무불이행에 대하여 청구법인이 이용자로부터 사전에 약정한 금원을 위약금 내지 손해배상금으로 지급받는 것이다. 따라서 이러한 금원은 그 명목 여하를 불문하고 당초 계약상의 의무불이행으로 인한 위약금이라 할 것이므로, 앞에서 살펴본 부가가치세 과세대상에서 제외되는 위약금의 법적 성질을 충족한다.
(7) 한편 앞서 본 대법원 판례에 비추어 볼 때 위약금이라 함은 채무불이행의 경우 채무자가 채권자에게 지급하기로 약속한 금전이라는 법적 성질만 충족하면 될 뿐이지, 그 위약금의 산정방식이 당초의 재화나 용역의 공급가액을 기초로 산정되었는지 여부는 문제되지 않는다.
(8) 이 사건에서 위약금은 당초 단말기 재화의 할인액 또는 요금의 할인액 등을 기초로 하여 약정된 의무사용기간 중 잔여기간에 대응하는 금액을 부과하도록 하고 있는데, 이는 다양한 위약금 산정방법 중에서 이용자의 부담정도, 타 통신사와의 경쟁관계 등을 고려하여 이용자의 불만을 최소화할 수 있을 것이라고 판단되어 채택된 하나의 위약금 산정방식에 불과할 뿐이다. 위약금의 산정방식을 당초의 할인액에 기초하였다고 하여 위약금이라는 법적 성질까지 부인할 수는 없는 것이다.
(9) 이와 같이 쟁점금액은 이용자가 청구법인과의 계약상의 의무를 불이행함에 따라 지급받은 금전으로서 그 실질에 비추어 볼 때 당초의 재화나 용역의 공급과 관계없이 지급받는 위약금이 분명하므로 부가가치세 과세대상에 포함되지 않는다.
(1) 쟁점위약금은 청구법인의 단말기 공급에 대한 대가로서 부가가치세 과세대상이다. (가) 청구법인은 이용자가 선택하는 요금제에 따라 이용요금을 정하되, 이용자가 일정 기간 청구법인의 이동전화 서비스를 이용하는 것을 조건으로 단말기 가격을 할인하는 대신, 이용자가 의무약정기간 내 계약을 중도 해지하거나 하위 요금제로 변경함으로써 위 조건을 유지하지 못하면 기존에 할인받은 금액 일부를 반환받기로 하는 내용으로 각 의무사용약정을 체결하였다.
1. 이 사건 의무사용약정에 따른 단말기 대금의 할인은 이용자의 중도 해지를 해제조건으로 하는 조건부 할인으로서 이용자는 의무사용기간을 유지하여 끝까지 단말기 할인을 받거나 중도 해지를 하고 할인받은 금액의 일부를 반환하는 것을 선택할 수 있다. 따라서 쟁점금액은 ‘위약금’이라는 명칭과는 상관없이 청구법인과 각 의무사용약정을 체결한 이용자가 중도 해지(또는 의무사용 기간은 유지하되 하위 요금제 변경을 선택, 이하 ‘중도 해지’에 포함하여 기술한다)함으로써 할인받은 금액 중 일부를 추가로 납부하여야 하는 금액에 해당하므로 청구법인의 재화 공급과 대가관계에 있다고 할 것이다.
2. 청구법인의 무선지원금 신청서 상 단말할인지원금 선택 후 약정조건 해지 시 ‘약정만료 전 해지(요금미납, 단말기 분실파손 등으로 해지, 지원금이 제공되는 단말기로 기기를 변경하는 경우 포함)시 위약금이 청구된다’고 분명하게 밝히고 있는바, 이는 단말기 할인혜택을 받은 이용자가 추후 위반사항이 발생할 경우에 정산할 수 있는 약정이라고 할 것이다. 3) 또한 청구법인의 서비스 이용약관에서 밝히고 있듯이 이용자에게 자유로운 계약해지권을 보장하되 이용자가 약정기간 사용을 조건으로 청구법인으로부터 단말기 할인혜택을 지원받았다가 계약을 중도 해지하는 경우 기존 할인금액의 범위 내에서 일정액을 이용자에게 반환받기로 약정한 것이라면, 청구법인이 약정에 따라 이용자로부터 지급받는 쟁점위약금은 어디까지나 청구법인이 제공한 재화에 대한 공급대가의 일부일수 밖에 없다. (나) 이용자가 중도에 계약을 해지하는 것도 약정기간을 위반한 것이 아니라 애당초 계약에서 보장하고 있는 계약해지권을 행사한 것에 불과하고, 쟁점위약금은 이동전화 서비스 이용계약에서 보장하고 있는 계약해지권을 행사한 데에 따른 효과로서 이미 제공한 재화에 대한 대가 중 할인받은 금액 일부를 추가 지급하기로 약정한 결과일 뿐, 채무불이행에 대한 손해배상이거나 제재로서의 위약벌이 아니다.
1. 비록 계약상 사용한 용어가 ‘위약금’이었다고 할지라도 그 실질이 ‘재화나 용역의 공급과 대가관계에 있는 것’에 해당한다면 부가가치세 과세표준이 되는 공급가액에 포함된다고 할 것인데(대법원 2019.9.10. 선고 2017두61119 판결 참조), 쟁점위약금의 약정은 중도 해지한 이용자에게 기존의 이동전화 서비스 사용기간에 대하여 마땅히 지급하여야 할 정당한 대가를 지급하도록 하는 것으로서 당연히 재화·용역의 공급대가에 해당하는 것이지, 재화·용역의 공급과 무관한 위약금에 불과한 것으로 볼 수 없다.
2. 그리고 위약금의 산정방식[위약금 = (약정잔여기간 / 약정기간)]을 보더라도, 쟁점위약금은 이용자에게 기존에 할인받은 금액을 청구법인에 추가 지급하도록 하는 것으로서 청구법인이 제공한 재화·용역에 대하여 할인 전 금액으로 정당한 대가를 지출하도록 하는 산정방식이라 할 것이다.
3. 이용자가 중도에 계약을 해지하는 것은 약정을 위반한 것이 아니라 애당초 계약에서 보장하고 있는 해지권을 행사하는 것이고, 이 경우 이용자가 추가로 청구법인에 지급하여야 하는 위약금도 미리 합의되어 있으며, 쟁점위약금은 본래의 급부 중 할인받은 금액을 그 지급 대상으로 하고 있다.
4. 쟁점위약금의 계산은 할인받은 금액 전체를 전제로 하여 약정대로 사용한 기간에 해당하는 금액을 공제하는 방식으로 되어 있는데, 그 금액은 할인받은 금액의 총액을 절대로 초과하지 않도록 되어 있으므로, 본래 급부 이외에 추가로 지급되는민법상 위약금과 다르다.
5. 쟁점위약금의 산정에 있어 이용자가 추가로 내야 할 금원이 당초 약정할인을 전제하지 않은 금원을 절대로 초과하지 않는다는 점은 중요한 의미가 있다. 이는 이용자가 해지권을 행사하면서 “당초 할인받은 단말기 대금 중 미사용 기간에 해당하는 단말기 대금”을 추가로 내기로 한 것으로서 여전히 재화의 대가적 성격이 유지되고 있는 것이다. 만일 청구법인이 약정기간 미준수 이용자에게 청구하는 추가 단말기 대금이 당초 약정할인을 전제하지 않은 경우에 적용되는 “정상대금”보다도 고액일 경우라면, 그 ‘초과분’은 재화의 대가적 성격이 아니라 ‘순수 위약금’의 성격으로 이해할 수도 있을 것이다. 그러나 쟁점위약금은 당초 약정할인 미선택 시 예정된 정상대금보다 낮게 산정되므로, 재화 공급에 대한 대가성이 유지되는 것이다.
6. 결국 쟁점위약금은 청구법인이 제공한 재화·용역의 대가 중 일부를 할인해주었다가 중도해지 시 기존에 할인하였던 금액을 반환받는 것으로서 재화·용역의 공급대가라고 볼 수밖에 없고, 청구법인이 기존에 이용자에게 제공하였던 재화·용역의 대가의 일부로서 이용자의 중도 해지에 따라 그 공급가액이 확정되는 것이다.
(2) 과세기간을 달리한 동일한 사건에 대해 법원은 위약금을 부가가치세 과세대상이라 판시하였고, 청구법인은 2020년부터 쟁점위약금을 부가가치세 과세대상에 포함하여 부가가치세를 정상적으로 신고하고 있다. (가) 2017년 OOO지방국세청장이 청구법인에 대한 법인세 통합조사에서 동일한 쟁점에 대해 2012년 제1기∼2016년 제2기 부가가치세 과세처분을 하였고, 청구법인은 불복을 진행하여 조세심판(조심 2018중712, 2019.2.15.)을 거쳐 고등법원까지(수원고등법원 2022.6.10. 선고 2021누11117 판결) 모두 국가 승소로 판결되었고, 현재 대법원(대법원 2022두49984)에 계류 중이다. (나) 해당 고등법원 판결에서는 ‘재화나 용역을 공급하는 자가 공급받는 자로부터 위약금 명목의 돈을 지급받았다 하더라도 그 실질이 재화나 용역의 공급과 대가관계에 있는 것이라면 이는 부가가치세의 과세표준이 되는 공급가액에 포함된다고 봄이 타당하다. 이 사건 보조금 상당액을 대리점의 이용자에 대한 단말기의 공급과 관련된 에누리액으로 보는 이상, 이용자가 약정기간 내에 이동전화 서비스계약을 중도 해지함으로써 남은 약정기간에 비례하여 이 사건 보조금 중 일부[위약금은 지원금 × (약정잔여기간 / 약정기간일)로 산정되므로 이사건 보조금의 범위를 초과할 수 없다]를 위약금으로 납부하는 것 또한 이용자가 단말기를 공급받으면서 할인받은 금액의 반환으로서, 이용자가 공급받은 단말기의 대금으로 추가로 납부하여야 하는 금액에 해당한다고 보는 것이 타당하다’고 보았다.
(1) 부가가치세법 제4조(과세대상) 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.
1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급 제9조(재화의 공급) ① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도(引渡)하거나 양도(讓渡)하는 것으로 한다.
② 제1항에 따른 재화의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제11조(용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것
② 제1항에 따른 용역의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제29조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.
③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액
⑤ 다음 각 호의 금액은 공급가액에 포함하지 아니한다.
1. 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액
(2) 민법 제398조(배상액의 예정) ①당사자는 채무불이행에 관한 손해배상액을 예정할 수 있다.
(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 증빙자료에 의해 나타나는 사실관계 등은 다음과 같다. (가) 청구법인이 제공하는 단말기 구입보조금 및 쟁점위약금에는 부가가치세가 포함되어 있는 것으로 나타나고, 각 부가가치세 과세기간별 쟁점위약금(쟁점금액) 및 경정·고지금액은 아래 <표1>과 같다. <표1> 쟁점위약금(쟁점금액) 및 부가가치세 경정·고지금액 (단위: 공급대가, 원) (나) 청구법인이 통신서비스 이용자에게 교부하는 아래 <표2>·<표3>의 무선지원금 신청서 및 서비스 이용약관에 따르면, 쟁점위약금은 “위약금 = 약정금액 × {약정잔여기간 / 약정기간(일)}”의 방식으로 산정되는 것으로 나타난다. <표2> 청구법인의 무선지원금 신청서 <표3> 청구법인의 서비스 이용약관 일부
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점위약금은 재화나 용역의 공급과 대가관계가 성립되지 아니하는 단순한 위약금에 불과하여 부가가치세 과세대상이 아니라고 주장하나, 쟁점위약금은 청구법인이 이용자에게 이동통신 등의 상품서비스를 공급함에 있어 안정적인 사업수행을 위하여 이용자와 의무사용기간의 약정을 체결하고 이를 기초로 하여 단말기 구입 보조금을 통해 단말기의 가격을 할인하였다가 이용자가 의무사용약정에도 불구하고 이를 중도해지하는 경우 의무사용약정에 따라 지급받은 것인 점, 쟁점위약금의 산정방식을 살펴보면 청구법인이 중도해지시점까지 의무사용약정에 따라 할인하였던 금액의 합계액에 의무사용약정을 개시한 때로부터 중도해지한 때까지의 기간을 고려하여 정한 위약금 할인율 등에 따라 결정된 것으로 보이는 점, 이러한 쟁점위약금의 원인과 그 산정방식으로 보아 쟁점위약금은 청구법인이 이용자에게 제공한 단말기의 대가 중 일부를 의무사용약정에 따라 할인하였다가 중도해지되는 경우 기존에 할인하였던 금액을 반환받는 것이므로 이를 재화나 용역의 공급대가가 아닌 위약금이나 손해배상금 등에 해당한다고 보기 어려운 점, 단말기 구입 보조금을 대리점의 이용자에 대한 단말기의 공급과 관련된 에누리액으로 보는 이상, 이용자가 약정기간 내에 이동전화 서비스계약을 중도 해지함으로써 남은 약정기간에 비례하여 단말기 구입 보조금 중 일부를 위약금으로 납부하는 것 또한 이용자가 단말기를 공급받으면서 할인받은 금액의 반환으로서, 이용자가 공급받은 단말기의 대금으로 추가로 납부하여야 하는 금액에 해당한다고 보는 것이 타당한 점(수원고등법원 2022.6.10. 선고 2021누11117 판결, 같은 뜻임) 등에 비추어, 처분청이 쟁점위약금을 재화나 용역의 공급대가로 보아 청구법인에게 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.