당초 계약이 이루어진 직후 甲이 아닌 乙이 계약금 1억원을 납입하였고, 경기도 광주시에서 송부한 공문에 의하면 쟁점1토지와 쟁점2토지의 허가자가 甲과 乙로 구분되어 있는 점 등을 고려하면, 비록 쟁점1토지와 쟁점2토지의 경우 청구인이 양도시점에 토지를 분할하였으나, 당초부터 쟁점토지들은 甲과 乙이 분할하여 양수할 예정이었던 것으로 보이므로, 여기에 세법 등의 혜택을 부당하게 받기 위한 가장된 둘 이상의 행위 또는 거래가 있었다고 단정하기는 어려운 점, 청구인이 제출한 지적도 및 쟁점토지들의 필지별 분할 내역 등을 살펴보면 필지 분할의 목적이 단지 양도소득세 회피를 위한 것이 아니라 쟁점1‧2토지 각각 인근 도로에 접할 수 있도록 하고, 쟁점1‧2토지의 영역이 명확하게 구분될 수 있도록 하고자 한 것으로 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 있음
(1) 청구인은 쟁점토지들을 A과 B에게 공유 지분으로 양도한 것이 아니고, 각각 토지가 구획되어 있는 토지들을 양도한 것이므로, 이는 매수자가 다른 별개의 거래이다. 당초 2021.9.7. 청구인과 A이 쟁점토지①과 쟁점토지②를 구분하지 않고 단독으로 매매계약을 체결한 것은 해당 토지가 물환경보전법상 배출시설설치제한지역에 소재하기 때문에 토지 매수 후 건축허가가 나지 않을 수 있는 위험 부담을 해소하기 위한 일종의 가계약이다. 위 매매계약의 특약사항을 보면 개발행위 허가를 받는 조건으로 계약을 하였음을 알 수 있다. 이후 2021.12.22. 개발행위허가를 받음에 따라 2021.12.29. 청구인은 A, B와 각각 별도의 정식 계약을 체결하게 된 것이고, 동 개발행위허가를 신청할 때에도 A은 쟁점토지①에 대한 허가를, B는 쟁점토지②에 대한 허가를 각각 신청하였다.
(2) 청구인은 쟁점토지①에 대한 소유권 이전등기를 잔금을 치르기 전에 미리 이행한 사실은 있으나, 그 과정에서 어떠한 불법행위를 한 바 없다. 토지거래를 함에 있어 위험을 회피하기 위하여 조건부로 매매계약을 체결하는 방식은 흔한 일이고, 위험이 해소되는 시점에서 다시 매매계약을 체결하는 것은 불법적인 거래가 아니다. 쟁점토지들의 거래는 양수자인 A과 B가 각각 별개의 토지를 매입한 별개의 거래이고, 이러한 거래를 하나의 거래로 보기 위하여는 해당 거래가 가장행위이거나, 명의신탁에 의한 거래여야 할 것이나, 처분청은 이러한 점에 대한 입증을 하지 아니하였다. 이러한 입증이 없는 한, 쟁점토지①의 경우 소유권 이전등기가 이루어진 2021.12.31.이 양도시기이고, 쟁점토지②의 경우 잔금청산일인 2022.1.28.이 양도시기이므로 2021년과 2022년에 각각 OOO원의 감면한도가 적용되어야 하는바, 이 건 처분은 부당하다.
(3) 청구인은 쟁점토지①을 양도 후 적법한 기한 내에 양도소득세를 신고하였고, 납세자는 이러한 행위를 하는 과정에서 어떠한 불법행위를 한 바 없으므로 가산세를 부과하는 것은 부당하다.
(1) 쟁점토지들은 2021.9.7. 작성된 경기도 광주시 OOO OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO번지 토지(5,355㎡)에서 지번만 분할된 것으로 물리적으로 하나의 토지로 확인되고, 당초에 청구인이 A과 단독으로 부동산 매매계약을 체결 한 후 부동산거래계약 신고까지 완료한 것으로 미뤄볼 때 청구인은 2021.9.7. 작성된 계약서가 가계약이라 주장하지만 계약서 내용상 가계약에 관련 어떠한 조항 및 특약사항도 없어 당초계약은 가계약이 아닌 확정된 계약으로 보아야 한다. 청구인은 2021.12.29. 다시 양수인 A, B와 새로운 토지매매계약을 체결하였고, 양수인 A과의 계약토지에 대하여 양도대금 중 OOO원만을 2021.11.30. 지급받은 상태에서 2021.12.30. 소유권이전 등기를 접수 하였으며, 이후 청구인은 2021.12.30. 당초계약을 해제하면서 부동산거래계약해제 확인서에 계약해제 사유를 양수인 A의 사업계획 변경으로 명시하였으나, 조사결과 청구인이 두 개의 매매계약서를 작성해 줄 것을 양수인에게 먼저 요구하여 최초계약을 해제하고 새로운 계약을 체결한 것으로 양수인의 진술을 통해 확인되었다. 쟁점토지들에 대한 소유권 이전등기 경위를 보면 청구인은 양수인 모두에게 2022.1.28. 잔금을 지급받기 전에 소유권을 이전한 것이 아니라 A과의 계약 건에 대해서만 연도를 달리하여 별도로 소유권을 이전하였다. 또한, 부동산 매매계약서상 잔금지급전 소유권이전관련 어떠한 단서 조항도 없었으며 매매대금중 50%가 지급되지도 않은 상황에서 매매계약체결일 바로 다음날에 소유권을 이전하는 것은 일반적인 부동산 거래로 보기 어렵다. 또한 신청인과 양수인간에 변경된 계약서대로 부동산 매매대금이 지급되지 않고 당초 A과 체결한 계약서대로 계약금, 잔금 등이 지급되었는바, 이를 별개의 거래로 보기는 어렵다. <표2> 일자별 거래진행 상황 일자 거래내역 비고 2021.9.7. 부동산매매계약체결 (OOO 외 5필지, 5,355㎡) A 단독으로 총 OOO원에 양도하는 최초 계약서 작성 (계약금 OOO원, 잔금 2022.1.28. OOO원) 2021.9.9. B로부터 계약금 OOO원 수령 2021.11.30. A으로부터 중도금 OOO원 수령 2021.12.29. 부동산매매 재계약 체결 A OOO원 (계약금 OOO원, 잔금 2022.1.28.) * 인도일 2021.12.30. B OOO원 (계약금 OOO원, 잔금 2022.1.28.) 2021.12.30. A과 '21.9.7.매매계약건 해지 확인서 작성 A 토지분 소유권 이전
• 잔금 OOO원 미수령 하였으나 소유권 이전등기만 실행 2022.1.28. A, B 공동대출로 잔금 OOO원 수령 B 토지분 소유권 이전 * 2021.12.29. 재계약을 체결하기 전에 계약금 및 중도금 OOO원을 수령하였음 2021.12.21. 양수인 A과 B는 부동산매매계약체결 전 각각 지분율 50%로 쟁점토지 소재지에 부동산매매업 공동사업자등록을 신청하였고, 쟁점토지들 전체를 공동담보로 하여 2022.1.28. OOO 농협에서 잔금 OOO원의 대출을 받아 남아있는 양수인의 잔금 전액을 청구인에게 지급하였으므로 두 개의 매매계약을 별개의 거래로 볼 수는 없다.
(2) 조사과정에서 청구인이 제출한 거래확인서 내용을 보면 청구인이 양수인 A에게 단기간에 연도를 달리하여 쟁점토지를 매도한 이유는 조세회피 목적으로 확인된다. 청구인이 세무대리인의 조언을 받아 양수자에게 계약서를 재작성할 것을 제안하였고, 양수자들은 잔금에 대한 대출 실행 및 추후 쟁점토지에서 원활한 사업진행을 위해 당시 마을이장 이였던 청구인의 요구에 응할 수밖에 없어 최초 계약서 해제 후 새로운 계약서를 작성하였다. 그러나 청구인이 A으로부터 토지대금을 앞당겨 지급받고자 대출 실행 등 많은 노력을 하였지만 시간과 절차상의 이유로 이루어지지 않아 OOO농협대출금으로 쟁점토지 잔금을 처리하기로 하고 2021.12.30. A에게 OOO외 13필지를 먼저 이전해 준 것으로 진술 하였는바, 이는 경제적 실질이 동일한 연속된 하나의 거래이므로 이 건 처분은 적법하다.
(3) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재로 청구인은 부당하게 조세감면을 받으려고 했던 것이기에 신고, 납세 의무이행을 하지 못한데 정당한 사유가 없으므로 신고불성실가산세 부과 처분과 납부불성실가산세 부과 처분 또한 정당하다.
① 과세기간을 달리한 쟁점토지들의 거래가 하나의 거래인 것으로 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부
② 가산세 감면의 정당한 사유가 있는지 여부
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 조세특례제한법 제69조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 "농업법인"이라 한다)에 2023년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 주거지역등에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 제133조(양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도) ① 개인이 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액 중에서 다음 각 호의 금액 중 큰 금액은 감면하지 아니한다. 이 경우 감면받는 양도소득세액의 합계액은 자산양도의 순서에 따라 합산한다.
1. 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액
2. 5개 과세기간의 합계액으로 계산된 다음 각 목의 금액 중 큰 금액. 이 경우 5개 과세기간의 감면받을 양도소득세액의 합계액은 해당 과세기간에 감면받을 양도소득세액과 직전 4개 과세기간에 감면받은 양도소득세액을 합친 금액으로 계산한다.
(3) 소득세법 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다. (4) 소득세법 시행령 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 "대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 경우를 말한다.
1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일
2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일
(2) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점토지①과 쟁점토지②의 거래는 별개의 거래로 보기 어렵고, 경제적 실질이 동일한 연속된 하나의 거래이므로 이 건 처분은 적법하다는 의견이나, 납세의무자가 동일한 경제적 목적을 달성하기 위해 선택한 여러 가지의 법률관계 중 하나가 과중한 세금부담을 회피하기 위한 행위였다 하더라도, 가장행위에 해당한다고 볼만한 특별한 사정이 없는 이상 유효하다 할 것이며, 실질과세원칙에 따라 특정 거래행위를 조세회피행위로 보아 그 효력을 부인하려면 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 할 것인바(대법원 1991.5.14. 선고 90누3027 판결, 대법원 2009.4.9. 선고 2007두26629 판결 등, 같은 뜻임), 당초 계약이 이루어진 2021.9.7. 직후 A이 아닌 B가 계약금 OOO원을 납입하였던 점, 경기도 광주시에서 송부한 공문에 쟁점토지①과 ②의 허가자가 A과 B로 구분되어 있는 점 등을 고려하면, 비록 쟁점토지①과 쟁점토지②의 경우 청구인이 양도시점에 토지를 분할하였으나, 당초부터 쟁점토지들은 A과 B가 분할하여 양수할 예정이었던 것으로 보이므로, 여기에 세법 등의 혜택을 부당하게 받기 위한 가장된 둘 이상의 행위 또는 거래가 있었다고 단정하기는 어려운 점, 청구인이 제출한 지적도 및 쟁점토지들의 필지별 분할 내역 등을 살펴보면, 필지 분할의 목적이 단지 양도소득세 회피를 위한 것이 아니라, 쟁점토지①과 ②가 각각 인근 도로에 접할 수 있도록 하고, 쟁점토지①과 ②의 영역이 명확하게 구분될 수 있도록 하고자 한 것으로 보이는 점, 결과적으로 낮은 조세부담이 발생하였다고 하여 과세관청이 조세회피목적에 대한 구체적인 입증 없이 사법상 사적자치의 원리에 따라 합리적인 경제인의 입장에서 적법하게 이루어진 계약형식을 부인하기는 어려워 보이는 점(조심 2022인7928, 2023.4.5. 같은 뜻임), 등에 비추어 처분청이 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 쟁점①이 인용됨에 따라 쟁점②는 심리의 실익이 없으므로 심리를 생략한다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
경기광주세무서장이 2022.9.27. 청구인에게 한 2022년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.