보충적 평가방법(개별공시지가)으로 평가한 상속재산가액을 부인하고 법정결정기한 내 작성된 감정평가액을 평가심의위원회 심의를 거쳐 시가로 보아 과세한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인 A 등 6인(이하 “청구인들”이라 한다)은 故 B(이하 “이 건 피상속인”이라 한다)이 2022.6.11. 사망함에 따라 경기도 남양주시 OOO 외 4필지 토지 합계 1,921㎡(이하 “쟁점상속토지”라 한다)를 상속받은 후, 2022.12.22. 쟁점상속토지의 시가를 산정하기 어려운 것으로 보아 ｢상속세 및 증여세법｣(이하 “상증세법”이라 한다) 제61조에 따른 보충적 평가방법에 따라 ｢부동산 가격공시에 관한 법률｣(이하 “부동산공시법”이라 한다)에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다) 합계 OOO원을 쟁점상속토지의 재산가액으로 평가하여 2022.6.11. 상속분 상속세 OOO원을 신고‧납부하였다.
• 나. 중부지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2023.5.23.∼2023.7.14. 기간 동안 이 건 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하면서 쟁점상속토지에 대한 감정평가를 2개 감정평가기관에 의뢰하였고, 청구인들 역시 2개 감정평가기관에 감정평가를 의뢰하여 감정평가를 실시하였는바, 평가심의위원회는 4개의 감정가액(이하 “쟁점감정가액”이라 한다)을 모두 쟁점상속토지의 시가로 볼 수 있다고 판단하였다.
• 다. 이에 따라 조사청은 쟁점상속토지의 재산가액을 쟁점감정가액의 평균액 OOO원으로 평가함과 더불어 기타 사전증여 누락 등의 조사결과를 처분청에 통보하였고, 처분청은 조사결과에 따라 2023.8.4. 청 구인들에게 2022.6.11. 상속분 상속세 OOO원을 결정‧고지하였다.
• 라. 청구인들은 이에 불복하여 2023.11.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장 (1) 청구인들이 상속세를 신고할 당시 쟁점상속토지에 대한 별도의 감정가액 등이 존재하지 않았으므로 청구인들이 상증세법상 보충적 평가방법에 따라 쟁점상속토지 가액을 평가하여 신고한 것은 적법하다. (가) 이 건 상속세 신고 당시 쟁점상속토지에 대한 별도의 매매ㆍ감정 등은 존재하지 아니하였다. (나) 상증세법 제60조 제1항에서 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 따르도록 규정하고 있고, 제2항에서 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어진 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다고 규정하고 있으며, 제3항에서 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 상증세법 제61조 등의 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 보도록 규정하고 있다. (다) 따라서 청구인들이 상속개시일인 2022.6.11.을 기준으로 전후 6개월의 평가기간 내에 관련 법령에 따른 매매ㆍ감정 등의 가액이 없음을 확인하고 보충적 평가방법으로 쟁점상속토지의 재산가액을 평가하여 상속세를 신고‧납부한 것을 적법하다. (2) 쟁점감정가액은 일반적인 시가의 개념에 부합하지 아니한다. (가) 감정기관이 평가한 감정가액이라는 것은 처분청 등이 선정한 어느 특정 감정기관이 평가한 가액이고, 그 감정평가 방법 자체로 감정평가법인의 주관적인 판단에 따라 평가결과가 유의미하게 달라질 수 있는 영역이므로 어느 특정 감정기관이 평가한 감정가액을 시가로 인정하는 것에 신중을 기하여야 할 필요가 있다(서울행정법원 2023.3.31. 선고 2021구합79988 판결 참조). (나) 따라서 서로 이해관계가 상반되는 납세자인 청구인들의 의사와 무관하게 조사청이 일방적으로 의뢰하여 나온 감정가액은 그 객관성과 공정성을 뒷받침할 만한 다른 자료가 없는 이상, 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격으로서 시가에 해당한다고 단정하기 어렵고, 달리 쟁점감정가액이 쟁점상속토지의 상속개시일 현재 시가에 해당한다고 인정할만한 충분한 증거가 될 수 없다. (3) 쟁점상속토지의 개별공시지가는 매년 상승하고 있고, 특히 남양주 왕숙지구 개발이 진행되고 있어 가격변동이 없다고 볼 수 없으므로 쟁점감정가액을 쟁점상속토지의 시가로 적용하여 상속세를 부과하는 것은 부당하다(인천지방법원 2022.8.11. 선고 2021구합55924 판결 참조). (4) 쟁점상속토지는 그 지상에 타인 소유의 건물이 소재하고 있는바, 쟁점감정가액은 이러한 고려 없이 토지만을 평가한 것으로 당해 재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우에 해당하여 시가로 인정할 수 있는 감정가액으로 볼 수 없다. (5) 조사청은 자의적인 기준으로 쟁점상속토지를 감정평가 대상으로 선정하여 과세하도록 하였는데, 이는 조세평등주의를 위반하여 위법하다.
• 나. 처분청 의견 (1) 조사청은 상증세법 및 같은 법 시행령에 따라 법정결정기한 내 감정평가를 실시하고 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정받은 감정가액을 바탕으로 상속재산을 평가하였고, 상속개시일과 쟁점감정가액의 가격산정기준일이 동일하기에 평가심의위원회도 이와 같은 사정 등을 고려하여 가격변동 등 특별한 사정이 없는 것으로 보아 쟁점감정가액을 시가로 인정하였으므로 이는 적정한 시가에 해당한다. (2) 감정평가의 결과에 감정평가사 개인의 주관적 평가가 개입되지 않도록 법률적·제도적 장치가 마련되어 있고, 부동산공시법에서 구체적으로 평가의 기준을 제시하고 있으므로 처분청이 의뢰한 감정가액은 객관성 있는 법률상 시가에 해당한다. ｢감정평가 및 감정평가사에 관한 법률｣(이하 “감정평가법”이라 한다)은 감정평가의 방법을 명확히 제시하고 있고, 이를 위반한 감정평가사는 감정평가법 제39조 에 따라 등록취소, 2년 이하의 업무정지, 견책 등의 징계처분을 받도록 규정되어 있으며, 과징금이나 징역 또는 벌금과 같은 상당 수준의 행정제재도 마련되어 있다. 또한 한국감정평가협회는 감정평가의 객관성을 확보하기 위하여 각종 사전예방제도 및 사후검증제도를 운영하고 있다. 따라서 감정평가 방법 자체로 감정평가업자마다 그 주관적인 판단에 따라 평가결과가 유의미하게 달라질 수 있다는 청구주장은 납득하기 어렵다. (3) 평가기준일(2022.6.11.)부터 감정평가서 작성일(2023.5.26.)까지의 기간 중 개별공시지가 상승은 가격변동의 특별한 사정으로 볼 수 없 고, 쟁점감정가액은 쟁점상속토지를 원형대로 감정한 경우에 해당한다. (가) 쟁점상속토지 가액은 가격산정기준일인 2022.6.11.을 기준으로 평가된 것이고, 감정평가서는 가격산정기준일을 기준시점으로 하여 그 이전시점부터 가격산정기준일까지 나타난 사정만을 고려하여 최종가액을 결정하므로, 가격산정기준일 이후의 개별사정들은 감정가액 산정요소에 영향을 주지 못한다. 청구인들이 주장하는 남양주 왕숙지구 개발 진행으로 인한 법정결정기한(2023.9.30.)까지의 개별공시지가 상승은 쟁점상속토지의 가격에 영향을 미치는지 객관적으로 확인되지 않고, 설사 영향을 미친다 하더라도 가격산정기준일까지의 개별요인 등은 현재 이미 반영된 것이므로 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 규정하고 있는 가격변동의 특별한 사정이 될 수 없다. 즉, 가격산정기준일 이후의 가격변동으로 인하여 쟁점감정가액이 과대평가되었을 가능성은 없다. (나) 청구인들은 쟁점상속토지의 지상에 소재하는 건물(피상속인 외 소유)을 제외한 채 토지만을 평가하였으므로 당해 재산을 원형대로 감정하지 아니한 경우에 해당한다고 주장하나, 쟁점상속토지는 건물과 명확히 구분되므로 별도로 감정가액이 산정되었다. (4) 모든 납세자에 대하여 세무조사를 실시하지 아니하고 혐의가 있는 일부 조사 대상자를 선정하여 실시하는 세무조사 제도가 조세평등주의에 반하여 위법하다거나 부당하다 할 수 없듯이, 국세청 내부기준에 따라 일부 고가의 비거주용 건물과 나대지만을 감정평가하는 것이 과세형평을 훼손한다고 볼 수 없고, 인력과 예산 등 현실적인 제약으로 인하여 감정평가 대상과 범위를 적정한 수준으로 한정하여 실시할 수밖에 없어 재산규모, 형평성 등을 감안한 합리적인 기준을 두어 감정평가대상을 선정하고 있는 점을 고려할 때, 단지 모든 과세대상 물건에 대해 감정평가를 실시하지 않는다 하여 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없다.

• 가. 쟁점 보충적 평가방법(개별공시지가)으로 평가한 상속재산가액을 부인하고 법정결정기한 내 작성된 감정평가액을 평가심의위원회 심의를 거쳐 시가로 보아 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 가. 사실관계 및 판단 (1) 청구인들과 처분청이 제출한 자료에 따르면 다음과 같은 내용이 나타난다. (가) 청구인들은 2022.6.10. 쟁점상속토지를 상속받은 후, 아래 <표1>과 같이 상증세법상 보충적 평가방법으로 평가하여 2022.6.11. 상속분 상속세 OOO원을 신고‧납부하였다. <표1> 청구인들의 쟁점상속토지 평가 내역 소재지(퇴계원리) 면적 개별공시지가(/㎡) 평가금액 가액 기준일자 266-3 OOO 4,117,000 2022.1.1. OOO 292-5 OOO 4,137,000 2022.1.1. OOO 292-6 OOO 4,137,000 2022.1.1. OOO 292-24 OOO 2,148,000 2022.1.1. OOO 292-36 OOO 1,407,000 2022.1.1. OOO 합계 OOO OOO (단위: ㎡, 원) (나) 조사청과 청구인들은 각각 2개의 감정평가법인에 쟁점상속토지에 대한 감정평가를 의뢰하였고, 아래 <표2>와 같이 쟁점감정가액이 작성되었다. <표2> 쟁점감정가액 내역 (단위: 원) 의뢰인 감정평가법인 평가기준일 작성일 감정평가액 청구인들 A평가법인 2022.6.11. 2023.6.7. OOO 청구인들 B평가법인 2022.6.11. 2023.6.5. OOO 조사청 C평가법인 2022.6.11. 2023.5.26. OOO 조사청 D평가법인 2022.6.11. 2023.5.26. OOO 평균액 OOO (가) 조사청은 쟁점감정가액의 시가 인정 여부에 대하여 국세청 평가심의위원회에 심의 신청을 하였고, 국세청 평가심의위원 회는 2023.6.26. 쟁점감정가액 모두를 쟁점부동산의 시가로 볼 수 있다고 판단하였다. (나) 조사청은 쟁점감정가액 평균 OOO원을 쟁점상속토지의 시가로 보고, 기타 사전증여 누락 등의 조사결과와 함께 처분청에 자료통보를 하였고, 이에 따라 처분청은 2023.8.4. 청구인들에게 이 건 상속세를 결정‧고지하였다. (1) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 상증세법 제61조에 따른 보충적 평가방법에 따라 쟁점상속토지를 평가하여 상속세를 신고‧납부한 것은 적법하고, 처분청이 이를 부인하고 쟁점감정가액을 상속개시일 당시 시가로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 2019.2.12. 개정된 상증세법 시행령 제49조 제1항은 평가기간이 경과한 이후에도 상속세 법정결정기한 내에 감정 등이 있는 경우, 가격변동에 특별한 사정이 없다면 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 볼 수 있다고 규정하고 있는 점, 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 2019.2.12.자 개정은 평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가를 도모하기 위한 것으로 보이고, 그렇다면 평가기준일을 가격산정기준일로 하고 감정가격 평가서 작성일을 법정결정기한 전으로 하여 감정평가한 가액이 있는 경우라도 그 사이에 커다란 가격변동이 있었다는 등의 특별한 사정이 없는 한 평가심의위원회의 심의를 거쳐 그 감정가격을 시가로 인정되는 것에 포함할 수 있어 보이는 점(조심 2021서4942, 2022.9.14. 외 다수, 같은 뜻임), 동 법령에서 감정평가 적용대상 부동산에 대하여는 제한을 두고 있지 아니하여 처분청이 쟁점감정가액의 평균액을 시가로 보아 과세한 처분이 달리 조세법률주의에 위배되거나 세무공무원의 재량의 한계를 넘었다고 보기 어려운 점(조심 2022중8217, 2023.10.18. 참조), 쟁점감정가액의 가격산정기준일은 상속개시일인 2022.6.11.과 일치하여 가격변동의 특별한 사정이 있다고 보기 어려운 점, 쟁점감정가액은 쟁점상속토지 지상에 소재하고 있는 건물을 제외한 토지 부분에 대한 것으로 당해 재산의 원형대로 감정된 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. (단서 및 각 호 생략)

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

｢부동산 가격공시에 관한 법률｣에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). (단서 생략) (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(｢민사집행법｣에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. (단서 및 각 목 생략)

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일 제49조의2(평가심의위원회의 구성 등) ① 다음 각 호의 심의를 위하여 국세청과 지방국세청에 각각 평가심의위원회를 둔다.

1. 제49조 제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 매매등의 가액의 시가인정