[요지] 청구인이 쟁점주식을 배우자에게 증여하고 청구법인이 이를 취득하여 소각한 쟁점거래에 대하여 의제배당에 따른 종합소득세 등을 부당하게 회피하기 위한 목적 외에 달리 합리적인 이유를 찾기 어려워 보이는 점 등에 비추어 이 건 종합소득세와 법인세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[요지] 청구인이 쟁점주식을 배우자에게 증여하고 청구법인이 이를 취득하여 소각한 쟁점거래에 대하여 의제배당에 따른 종합소득세 등을 부당하게 회피하기 위한 목적 외에 달리 합리적인 이유를 찾기 어려워 보이는 점 등에 비추어 이 건 종합소득세와 법인세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[참조결정] 조심2023중1054
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인등 주장 및 처분청 의견
(1) 국세기본법제14조의 제3항에도 불구하고 납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며(대법원 2001.8.21. 선고 2000두963 판결 등), 또한 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 그 여러 단계를 거친 이유가 있을 수 있으며, 손실 등의 위험부담에 대한 보상뿐 아니라 외부적인 요인이나 행위들이 개입되어 있을 수 있으므로 그 여러 단계의 거래를 거친 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니된다(대법원 2017.12.12. 선고 2017두57516 판결 등).
(2) 예를 들어 당사자가 거친 여러단계의 거래 등 법적형식이나 법률관계를 재구성하여 직접적인 하나의 거래에 의한 증여로 보고 증여세 과세대상에 해당한다고 하려면, 납세의무자가 선택한 거래의 법적형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 재산이전의 실질이 직접적인 증여를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2017.2.15. 선고 2015두46963 판결 등)
(3) 청구법인이 첨부한 병원기록에서 알 수 있듯이 청구인의 급격한 건강 악화에 따른 배우자의 역할이 지속적으로 증대하였으나 급여의 급격한 증가는 법인의 급여체계 등에서 조심스러운 면이 있어 보상차원에서 쟁점주식을 배우자에게 증여하였으며, 코로나19 상황의 장기화, 동종업계의 경쟁심화, 청구인의 갑작스러운 사망시 배우자의 상속세 재원 마련이 청구법인의 안정적인 운영에 기여할 것이라는 판단 하에 배우자에게 증여된 쟁점주식을 청구법인이 매수하여 소각하기로 결의하였던 것이므로 쟁점주식의 증여와 양도거래는 각각 독립된 경제적 목적과 실질이 존재한다.
(4) 쟁점거래로 배우자가 증여받은 쟁점주식에 대하여 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 따라 시가로 평가한 가액 OOO원에서 배우자 증여재산공제 OOO원을 차감한 금액에 대하여 증여세를 부담하였고 쟁점거래의 증여로 인해 배우자 증여재산공제 OOO원을 일시에 소진했기에 배우자가 쟁점주식의 증여로 세법상 부당한 혜택을 받았다고 보는 것은 부당하다.
(5) 청구법인은 임시주주총회 결의를 거쳐 쟁점주식을 청구인의 배우자로부터 매수하였고 청구인은 쟁점거래 당시 청구법인의 의사결정권한을 가지고 있었으나 이를 청구인 본인 또는 본인의 특수관계자의 이익을 위해 사용한 사실이 없으며 청구법인의 이익에 반하는 의사결정을 한 사실 또한 없다. 그러므로 쟁점거래 당시 청구인이 청구법인에 대한 의사결정권한을 가지고 있었다는 사실만으로 쟁점거래가 청구인의 의제배당을 회피하기 위한 거래라고 판단하고 이 건 종합소득세 등을 부과한 처분은 부당하다.
(6) 청구인의 배우자는 쟁점주식의 양도대금 OOO원을 자신의 전세보증금으로 모두 사용하여 양도대금이 모두 청구인의 배우자에게 귀속된 것이 확인된다. 청구인이 서울특별시 강동구에서 경기도 하남시 검단산 자락으로 이사한 것 역시 계속기업을 위해서는 청구법인의 대표이사인 청구인의 건강이 무엇보다 중요하기 때문에 의사의 권고에 따라 이사를 하게 된 것이다. 쟁점거래에서 청구인의 배우자가 양도소득세를 부담하지 않았다는 것만으로 청구인이 의제배당에 따른 소득세를 회피하려는 목적이 있었던 것으로 볼 수 없다.
(7) 청구인이 배우자에게 주식을 증여할 것인지 현금을 증여할 것인지는 특별한 사정이 없는 한 청구인이 선택할 수 있는 것이고, 청구인이 배우자 증여재산공제 제도를 이용하여 배우자에게 증여세 부담을 감소시킨 것이 이례적인 거래라고도 볼 수 없다. 또한 청구법인이 쟁점거래 이전에 호연회계법인의 자문을 받았다는 점과 쟁점거래가 단기간에 이루어졌다는 점 등이 조세회피 목적과 관계된다고 볼 수 없고, 청구법인은 단순 감자에 따른 세무자문을 받았을 뿐이므로 청구법인이 조세회피 목적이 있었다는 처분청의 판단은 부당하다.
(1) 국세기본법제14조가 규정하고 있는 실질과세의 원칙은 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에도 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데에 주된 목적이 있다. 또한 같은 법 같은 조 제3항은 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 세법을 적용하도록 규정하고 있다.
(2) 국세기본법제14조 제3항이 적용되기 위해서는 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법, 즉 ① 우회행위 또는 다단계 행위가 있어야 하고, ② 조세회피목적이 있어야 하며, ③ 조세회피거래에 대한 세법상 혜택의 부여가 부당하여야 하는바(서울고등법원 2017.3.29. 선고 2016누53076 판결), 쟁점거래는 이에 모두 해당하므로 청구인등에게 종합소득세와 법인세를 부과한 처분은 타당하다. (가) 우회행위란 실제의 거래당사자가 계약을 체결하거나 거래를 하는 것이 아니고 형식상 중간에 제3의 당사자를 끼워 넣어 간접적으로 거래하는 형태를 말하고 다단계 행위란 통상적으로 1개의 행위 또는 거래를 통해 달성할 수 있는 일정한 경제적 성과를 합리적 이유없이 2개 이상의 행위 또는 거래로 분할하여 마치 여러 개의 행위 또는 거래가 존재하는 것처럼 구성하는 것을 말하는데, 쟁점거래를 살펴보면 외형상 쟁점주식 증여 → 쟁점주식 양도 → 쟁점주식 소각의 형태를 갖추고 있으나, 쟁점주식을 양도하고 소각한 후 현금을 증여하는 거래와 시간의 순서만 다를 뿐 그 경제적 실질이 동일한 것으로 보인다. 따라서 쟁점거래는 배우자에 대한 쟁점주식 증여행위를 개입시킨 우회거래에 해당한다. (나) 조세회피 목적이 있는지 여부는 우회거래 또는 다단계거래를 하게 된 경위와 목적 등을 고려하여 판단하여야 하는바, 청구인은 배우자가 청구법인에서 감사 직무를 수행한 공로를 인정하여 증여를 하게 되었고 청구인의 건강이 악화되어 상속에 대한 대비로 상속세 재원마련 목적과 사업 경쟁이 너무 치열해져 회사를 성장시키기보단 유지, 축소시키기 위하여 쟁점주식을 청구법인에게 양도 및 소각한 것이라고 진술하였다. 하지만 배우자의 감사직무 수행에 대한 보상이 목적이었다면 급여인상이나 성과 상여금 지급 등을 통하여 보상할 수 있었으며, 회사를 성장시키기 보단 유지, 축소시키는 것이 목적이었다면 청구인이 쟁점주식을 청구법인에게 양도하고 청구법인이 이를 소각할 수 있었으므로 쟁점거래와 같은 형태로 거래할 이유가 없다. 쟁점거래는 미처분 이익잉여금을 재원으로 자기주식 소각을 통해 종국적으로 의제배당에 따른 종합소득세 부담없이 청구법인의 자금을 인출하고자 하는 목적이었던 것으로 판단된다. (다) 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우란 통상적인 거래의 형식을 취하였다면 받을 수 없는 세법상의 혜택을 비합리적이거나 이상한 다른 거래 형식을 취함으로써 받는 경우를 의미하고, 쟁점거래의 경우ⅰ) (통상적인 거래여부) 청구인의 쟁점주식을 배우자의 증여재산공제를 이용하여 증여세를 최소화하였고 청구인이 100%를 보유한 청구법인의 주식을 증여한 후 7개월만에 쟁점주식을 매각하여 쟁점주식만 소각한 점, ⅱ) (사업목적상 합리성 여부) 쟁점주식의 증여가 청구인 배우자의 직무수행에 대한 합리적인 보상이라고 보기 어려운 점, ⅲ) (증여자금의 실지 귀속자) 쟁점주식의 양도대금이 청구인과 배우자가 함께 거주하는 주택의 전세보증금으로 사용되어 청구인의 배우자에게 귀속되었다고 보기 어려운 점, ⅳ) (청구인과 청구법인의 관계) 청구인은 청구법인의 대표이사이자 1인 주주(100%)로서 쟁점주식을 증여하고 소각하는 데에 의사결정 권한을 행사하여 계획적으로 주식의 증여와 이익의 소각 등 다단계 행위를 실행하였다.
3. 심리 및 판단
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 소득세법 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액
(2) 상속세 및 증여세법 제53조(증여재산 공제) 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다.
1. 배우자로부터 증여를 받은 경우: 6억원
2. 직계존속[수증자의 직계존속과 혼인(사실혼은 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 중인 배우자를 포함한다]으로부터 증여를 받은 경우: 5천만원. 다만, 미성년자가 직계존속으로부터 증여를 받은 경우에는 2천만원으로 한다.
(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 처분청은 청구인이 조세회피목적으로 배우자 BBB 및 청구법인과 쟁점거래를 실행한 것으로 보아 청구인등에게 종합소득세와 법인세를 각각 경정·고지하였다. ＜표1＞ 쟁점주식 거래흐름 2020.5.4. 2020.11.6. 2020.12.12. 2020.12.14. 쟁점주식 증여 (청구인→BBB) 청구법인의 임시주주총회(쟁점주식 소각결의) 청구법인 쟁점주식 취득 (BBB→청구법인) 쟁점주식 소각 ＜표2＞ 세무조사 결과통지(2020년 귀속 종합소득세) ㅇㅇㅇ (나) 처분청이 제출한 청구법인의 2020년 주식변동내역은 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 청구법인의 2020년 주식변동내역 ㅇㅇㅇ (다) 처분청이 제출한 쟁점주식의 증여계약서의 내용은 아래 ＜표4＞와 같다. ＜표4＞ 쟁점주식 증여 계약서(2020.5.4.) ㅇㅇㅇ (라) 청구법인의 임시주주총회의사록 내용은 아래 ＜표5＞와 같다. ＜표5＞ 청구법인의 임시주주총회의사록(2020.11.6.) ㅇㅇㅇ (마) 청구법인과 청구인의 배우자 BBB의 쟁점주식매매계약서의 내용은 아래 ＜표6＞과 같고, 처분청이 제출한 청구법인의 금융거래내역을 보면 2020.12.14. OOO원과 2020.12.15. OOO원이 청구법인 계좌에서 BBB의 계좌로 이체된 내역이 나타난다. ＜표6＞ 쟁점주식 매매계약서(2020.12.12.) ㅇㅇㅇ (바) 청구법인의 등기사항전부증명서를 살펴보면 2003.3.7.부터 청구법인의 이사는 청구인 1인인 것으로 나타나고 청구인의 배우자 BBB는 2005.9.28. 청구법인의 감사로 취임한 것으로 나타난다. ＜표7＞ 청구법인의 등기사항전부증명서 중 일부 목 적
1. 광고기획 및 대행업
2. 전자상거래 관련 유통업
3. 데이터베이스 검색, 개발 및 판매업
4. 멀티미디어 프로그램 개발, 제조 및 판매업
5. 광고제작업
6. 홍보영상물제작업
7. 각 호에 부대하는 사업 임원에 관한 사항 이사 AAA 2003.3.7. 취임 사내이사 AAA 2020.3.31. 중임 감사 BBB(청구인의 배우자) 2005.9.28. 취임 (사) 청구인등이 제출한 청구인의 진단서(4건)를 살펴보면 아래 ＜표8＞과 같은 내용이 나타난다. ＜표8＞ 청구인의 진단서 중 일부 ㅇㅇㅇ (아) 처분청이 제출한 BBB의 진술 중 일부 내용은 아래 ＜표9＞와 같다. ＜표9＞ BBB의 진술서 중 일부 ㅇㅇㅇ
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 청구인이 쟁점주식을 배우자 BBB에게 증여한 거래와 청구법인이 이를 취득하여 소각한 행위는 별개의 목적으로 이루어졌으므로 청구인에게 의제배당이 발생한 것으로 보아 청구인등에게 종합소득세와 법인세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나, 쟁점주식의 증여부터 소각까지 약 7개월밖에 소요되지 않았고 청구인이 배우자에게 증여한 3,300주만을 청구법인이 취득하여 소각한 점, 청구인은 청구법인의 최대주주이이자 대표이사로서 일정한 계획 하에 쟁점거래를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정권한을 가지고 있었던 것으로 보이는 점, 청구인이 쟁점주식을 배우자에게 증여하고 청구법인이 이를 취득하여 소각한 쟁점거래에 대하여 의제배당에 따른 종합소득세 등을 부당하게 회피하기 위한 목적 외에 달리 합리적인 이유를 찾기 어려워 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래를 국세기본법제14조 제3항에 따라 조세회피를 위한 우회거래를 한 것으로 보아 청구인등에게 이 건 종합소득세와 법인세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.