[요지] 과세 관청이 감액(환급)경정을 한 경우 이는 당초신고 및 처분의 일부를 취소하였음에 불과하여 그 자체로는 납세자의 권리나 이익을 침해하는 불이익한 처분에 해당하지 아니하므로, 감액경정은 불복청구의 대상이 되지 아니하다 할 것인 점, 피상속인의 상속세 조사결과 통지와 관련하여 청구인의 권리‧의무에 특별한 변동이 생긴다고 보기 어려운 점, 위 처분이 과세전적부심사가 제외되었다고 하더라도 청구인의 직접적인 권리‧이익이 침해되었다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 상속세를 감액경정하고, 청구인의 과세전적부심사청구에 대하여 심사제외로 결정한 것은 심판청구의 대상이 아님
[참조결정] 조심2023중1051 / 조심2010서2675
[주 문] 심판청구를 각하한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인은 처분청의 모친 망 AAA의 상속세에 대한 세무조사 결과통지를 받은 후 이에 대하여 23.9.7. 처분청에게 세무조사 재조사를 요구하는 과세전적부심사청구를 하였고, 처분청은 직권으로 심리대상 부존재를 이유로 2023.10.10. 청구인에게 과세전적부심사결정 심사제외 결정을 하였다.
(2) 처분청이 심사제외 결정을 하면서 제기한 국세기본법시행령 제52조의2와 같은 법 제65조의3을 적용함에 있어 산술적인 오산과 ‘청구인의 이익’을 해석함에 있어 법리적 오해가 아래와 같아서 이는 위법한 처분이다. (가) (산술적인 오산) 처분청은 청구인이 상속세가 과소 결정되었다고 주장하였기 때문에 상속세가 현재보다 많이 과세되는 것이 청구인에게 이익이 없다는 의견이나 청구인의 실제 이익은 세금을 제외한 총 상속금액으로 추가 상속가액 가산에 따른 청구인의 이익은 ‘추가상속가액–가산된 상속세’이고, 추가상속가액의 크기에 의해서 결정되는바, 부친 망 EEE의 상속세 세무조사에서 적출되었지만, 현재 소재를 확인할 수 없는 현금 증여액 OOO원 만을 추가상속가액으로 계산하였을 때에도 청구인의 이익이 0보다 커져 이익이 있는 것으로 계산된다. (나) (법리적 오해) 처분청의 거부처분에서 제기한 법조항들에 있어 청구인의 이익은 과세가액의 크기에 한정되어 있지 않고, 청구인이 가질 수 있는 모든 이익에 관한 것으로 이 건의 경우 청구인은 세무조사의 적출을 근거로 상속재산 횡령에 대한 형사고소와 상속재산회복의 소제기 이익을 구할 수 있으므로 상속세 가액의 증가만으로 처분청이 청구인의 이익이 없다고 판단할 수 없다.
(3) 그러므로 처분청이 청구인의 과세적적부심사청구에 대하여 한 심사제외 결정은 취소되어야 하고, 과세전적부심사를 다시 개최하여야 한다.
(1) 산술적인 오산에 관한 청구인의 주장은 처분청이 적용한 법리를 오해하여 해석한 결과로 “심사청구의 대상의 되는 처분이 권리나 이익을 침해한 경우”란 과세관청의 처분(과세표준 및 세액 결정)이 권리나 이익을 침해한 경우를 말하고, 당초 청구인을 포함한 상속인들이 피상속인의 상속세를 자진 신고하면서 상속세 OOO원을 납부하였으나, 처분청의 세무조사 결과 해당 상속세가 과다 신고된 것을 확인하여 상속세 OOO원을 환급하는 결정을 하였기에 청구인을 포함한 상속인들의 권리나 이익을 침해하였다고 볼 수 없으며, 청구인은 상속세가 더 부과되더라도 청구인의 이익(추가상속가액)이 커지므로 이익이 있다고 하나, 이는 상속세를 증액 결정할 경우 그 과정에서 단순히 반사적으로 발생하는 것으로, 국세기본법 기본통칙 55-0…4에서는 “단순히 반사적인 권리 또는 이익의 침해를 받은 자는 불복청구를 할 수 없다”라고 규정하고 있다.
(2) 법리적 오해에 관한 청구인의 주장 또한 처분청이 적용한 법리를 오해하여 해석한 결과로 국세기본법을 포함한 세법 등은 과세요건과 세율을 법으로 규정하여 과세를 공정하게 하고, 국민의 납세의무의 원활한 이행에 이바지함을 목적으로 하며, 이러한 목적에 의해 세법을 해석·적용할 때에는 과세형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하였는데, 이러한 이유로 부당한 과세권 행사로 인한 재산권의 침해를 엄격히 제한하기 위해 그 법 해석에 있어 확대해석 또는 유추해석을 금지하고 있는바, 청구인은 세법상 이익이 과세가액이 아닌 모든 이익이라고 주장하나, 이러한 주장은 세법을 확대해석하는 것으로 국세기본법제55조에서 규정된 “권리나 이익”은국세기본법또는 세법에서 규정한 처분 당시 즉, 과세표준과 세액을 결정·경정을 할 당시의 권리나 이익으로 한정하여 해석함이 타당하므로 청구인이 주장한 추후 세액을 증액 경정함에 따라 그 발생 여부도 불분명한 반사적 권리 또는 이익의 침해는 불복청구의 대상이 될 수 없다. 또한 이미 종료된 세무조사 결과에 대해 청구인이 상속세 과세가액 증액을 요구하며 재조사를 주장하는 것은 상속세 결정 당시 청구인 및 상속인들의 이익을 침해하는 결정을 요구하는 것으로서 이는 재결청인 처분청에게국세기본법제65조의3 제2항 “불이익변경금지” 규정을 위배하는 처분을 요구하는 것으로 위법한 청구에 해당하여 청구인의 과세전적부심사청구를 ‘심사제외’로 결정한 것이다.
3. 심리 및 판단
(1) 국세기본법 제55조(불복) ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 다만, 다음 각 호의 처분에 대해서는 그러하지 아니하다. 1.조세범 처벌절차법에 따른 통고처분 2.감사원법에 따라 심사청구를 한 처분이나 그 심사청구에 대한 처분 3.이 법 및 세법에 따른 과태료 부과처분 제65조(결정) ① 심사청구에 대한 결정은 다음 각 호의 규정에 따라 하여야 한다. 1.심사청구가 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 청구를 각하하는 결정을 한다. 가.심판청구를 제기한 후 심사청구를 제기(같은 날 제기한 경우도 포함한다)한 경우
1. 심사청구의 대상이 되는 처분이 존재하지 않는 경우 2.심사청구의 대상이 되는 처분이 권리나 이익을 침해하지 않는 경우 제65조의3(불고불리·불이익변경 금지) ① 국세청장은 제65조에 따른 결정을 할 때 심사청구를 한 처분 외의 처분에 대해서는 그 처분의 전부 또는 일부를 취소 또는 변경하거나 새로운 처분의 결정을 하지 못한다.
② 국세청장은 제65조에 따른 결정을 할 때 심사청구를 한 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 하지 못한다. (3)국세기본법 기본통칙 55-0…4(권리 또는 이익의 침해를 당한 자) ①권리 또는 이익의 침해를 받은 자라 함은 위법부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못한 직접적인 당사자를 말한다.
② 제3자적 지위에 있는 자도 당해 위법부당한 처분으로 권리 또는 이익의 침해를 당한 경우에는 불복청구할 수 있다. 다만, 단순히 반사적인 권리 또는 이익의 침해를 받은 자는 불복청구를 할 수 없다.
(1) 조사청은 2023.5.23.부터 2023.7.31.까지 기간 동안 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하였고, 2023.8.8. 당초 청구인 포함 상속인 등이 신고한 상속세가 과다 신고된 것으로 확인하여 OOO원을 환급하는 결정의 세무조사 결과를 통지하였는바,
(2) 청구인은 처분청의 세무조사 결과에서 피상속인의 현금 등 상속재산이 누락되어 상속세가 과소하게 결정되었다고 주장하며 2023.9.7. OOO 과세전적부심사를 청구하였다. 처분청은 청구인의 과세전적부심사 청구내용에 대해 국세기본법 시행령제52조의2 및 같은 법 제65조의3에 따라 심사청구의 대상이 되는 처분이 권리나 이익을 침해하지 않는 경우에 해당하고, 피청구인이 심사청구를 한 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 하지 못함을 근거로 불복대상이 되는 처분이 존재한다고 볼 수 없어 ‘심사제외’로 결정ㆍ통지하였다.
(3) 본안심리에 앞서 적법한 심판청구인지 여부에 대하여 살펴본다. (가) 국세기본법 제55조에서는 “위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해받은 자가 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다.”라고 규정하고 있고, 같은 법 제65조 제1항 제1호 제마목 및 같은 법 시행령 제52조의2에서 ‘가목부터 라목까지의 규정에 따른 경우와 유사한 경우로서 심사청구의 대상이 되는 처분으로 권리나 이익을 침해하지 않는 경우 그 청구를 각하하는 결정을 한다.’라고 규정하고 있다. (나) 피상속인의 상속세 조사 결과 통지와 관련하여 청구인의 권리ㆍ의무에 특별한 변동이 생긴다고 보기 어려운 점, 과세전적부심사는 처분청의 사전적 자기 시정 절차이고, 과세전적부심사의 결정으로 인해 청구인의 권리․의무 변동이 확정되지 아니하였을 뿐만 아니라 나아가 과세전적부심사가 제외되었다고 하더라도 청구인의 직접적인 권리․이익이 침해되었다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 피상속인에 대한 상속세를 환급하는 것으로 결정하고, 청구인의 과세전적부심사청구에 대하여 심사제외로 결정한 것은 납세의무자에게 불이익한 행정행위로 보기 어려우므로국세기본법제55조 제1항 소정의 ‘국세기본법 또는 세법에 의한 처분’에 해당되지 않아 심판청구의 대상이 아닌 것으로 판단된다(조심 2010서2675, 2010.11.1. 같은 뜻임).
4. 결 론 이 건 심판청구는 부적법한 청구에 해당하므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제1호에 의하여 주문과 같이 결정한다.