청구인이 쟁점주식을 쟁점법인에 직접 양도한 것으로 보아 청구인에게 의제배당에 따른 종합소득세를 부과한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 주식회사 AAA(신용카드 배달업 영위, 이하 “쟁점법인”이라 한다)의 이사로, 발행주식 OOO(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 1주당 OOO원으로 평가하여 2020.4.3. 배우자 bbb에게 OOO원에 증여하였고, bbb은 배우자 증여재산공제 OOO원을 적용하여 증여세 OOO원을 신고·납부하였다.
• 나. 쟁점법인은 2020.4.20. 임시주주총회를 개최하여 재무구조 개선 등을 목적으로 자기주식 OOO주를 OOO원에 취득할 것을 결의하였고, 2020.6.11. 이사회를 개최하여 bbb으로부터 쟁점주식을 1주당 OOO원(양수대금 OOO원)에 매입하는 것으로 가결하고 같은 날 소각(이하 상기 쟁점주식의 증여, 양도 및 소각 등 일련의 거래를 “쟁점거래”라 한다)하였다.
• 다. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2022.6.21.부터 2022.7.10.까지 청구인에 대한 개인통합조사를 실시한 결과, 쟁점거래는 청구인이 의제배당에 따른 종합소득세를 회피하기 위한 것으로 국세기본법 제14조 의 실질과세 규정에 따라 청구인이 쟁점주식을 쟁점법인에 직접 양도한 것으로 보아 주식소각에 따른 의제배당의 귀속자를 청구인으로 하는 내용의 과세자료를 처분청에 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 2022.8.29. 청구인에게 소득세법 제17조 제1항 제3호 의 의제배당에 따른 2020년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정·고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2022.11.21. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) bbb은 주식을 증여받은 것이지 현금을 증여받은 것이 아니다. 쟁점거래를 처분청의 구성(① 주식양도 → ② 주식소각 → ③ 현금증여)처럼 bbb을 단순 도관으로 보고 거래를 재구성하게 되면 bbb이 증여받은 쟁점주식으로 임시주주총회에 출석하여 의결권을 행사하는 등의 행위를 설명할 수 없다. 청구인의 배우자 bbb은 주식을 증여받은 것이지 현금을 증여받은 것이 아니다. bbb을 단순 도관으로만 보고 현금을 수증받은 것으로 구성하는 것은 부당하다.

(2) 이 건 처분은 조세법률주의에 위배되는 위법한 처분이다. (가) 쟁점거래를 조세회피 행위로 보려면 조세법률주의의 원칙상 구체적 규정이 마련되어 있어야 하나 개별 세법상 쟁점거래의 효력을 부인하는 명확한 규정이 없다. (나) 쟁점거래에 대한 명확한 법률 규정이 없던 상황에서 2020년 12월 소득세법 제87조의13 제1항 이 신설되어 부동산에 관한 증여자산의 이월과세 규정에 추가하여 주식에 대해서도 이월과세 규정 적용할 수 있게 되었다. 즉 거주자가 1년 이내에 그 배우자로부터 증여받은 주식을 양도하는 경우 양도소득금액 계산 시 필요경비로 공제하는 주식 등의 취득가액은 증여자 당초의 취득가액으로 의제하도록 규정하였다(신설 당시 시행예정일은 2023.1.1.이었다). (다) 조세법률주의의 원칙상 실질적으로 소득이 귀속된 자를 납세의무자로 하여야 하는바 만약 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자를 하려면 상속세 및 증여세법 제45조의2 (명의신탁 증여의제)와 같이 세법에 명문으로 의제규정을 두어야 한다. 이러한 명문 규정 없이는 설령 조세회피목적이 있더라도 실질과세원칙을 적용하여 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 할 수 없다.

(3) 청구인이 자유의사로 선택한 쟁점거래는 존중되어야 한다. 납세의무자는 경제활동을 할 때 경제적 목적을 달성하기 위하여 어떤 법적 형식을 취할 것인지 임의로 선택할 수 있고 과세관청으로서도 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법적 형식에 따른 법률관계를 존중하여야 한다(대법원 2017.1.25. 선고 2015두3270 판결). 쟁점거래는 각각의 거래가 별개의 원인에 따라 독립적으로 이루어진 거래로서 처분청이 쟁점거래를 부인할 특별한 사정이 있다고 볼 수 없으므로 여러 대안들 중에 청구인이 선택한 쟁점거래는 존중되어야 한다.

• 나. 처분청 의견 국세기본법 제14조 제3항 실질과세원칙에 따라 청구인에게 의제배당에 따른 소득세를 과세하는 것은 타당한 처분이다. (1) 국세기본법 제14조 제3항 은 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 세법을 적용하도록 규정하고 있다. 즉 국세기본법 제14조 제3항 이 적용되기 위해서는 ① 우회행위 또는 다단계 행위가 있어야 하고, ② 조세회피목적이 있어야 하며, ③ 조세회피거래에 대한 세법상 혜택의 부여가 부당하여야 한다(서울고등법원 2017.3.29. 선고 2016누53076 판결). (가) 쟁점거래는 우회거래 또는 다단계거래를 통한 조세회피행위에 해당한다. 쟁점법인이 쟁점주식을 취득하여 소각한 거래 내용을 살펴보면 청구인이 배우자 bbb에게 쟁점주식을 증여한 후, 쟁점법인은 17일만에 임시주주총회를 개최하여 ‘자기주식취득의 건’을 결의하였으며, bbb은 주식을 증여받은 후 46일만에 쟁점주식을 증여가액 그대로 쟁점법인에게 양도하였다. 자기주식취득의 건에 해당되는 주식은 쟁점주식과 동일 주식수(OOO) 및 동일가액(주당 OOO원)이며, 주주 4인 중 bbb만 주식양도청구서를 제출하였다. 또한 bbb이 쟁점주식에 대한 매매대금 OOO원 중 OOO원을 청구인에게 이체한 점 등으로 보아 쟁점거래는 의제배당에 따른 소득세를 회피하기 위해 쟁점주식 증여행위를 개재시킨 우회행위라 볼 수 있다. bbb은 청구인으로부터 주식을 증여받기 전 쟁점법인의 주식을 한번도 보유한 적이 없고, 청구인으로부터 쟁점주식을 증여받은 이후에도 쟁점주식과 관련한 임시주주총회 외에는 주주로서의 권리행사 등을 한 사실이 확인되지 않는다. 당초부터 bbb이 증여받은 쟁점주식만을 취득할 계획이 있었던 것으로 보이며 이는 통상적 거래 형태로 볼 수 없다. (나) 쟁점거래에는 조세회피목적이 있다. 청구인은 배우자 bbb에게 주식을 증여한 사유를 제시하지 못하고 있으며, 쟁점법인의 자기주식 취득 및 소각 목적을 ‘재무구조개선 및 주주의 주식가치 제고’라 하였으나, 이를 입증하지 못하고 있다. 쟁점법인의 2020사업연도 초기 주주는 청구인(지분율 10%), ccc(형부, 지분율 40%), ddd(언니, 지분율 40%), eee(조카, 지분율 10%) 사주일가로 구성되어 있었으며 같은 해에 ccc의 주식을 그 배우자인 ddd에게 쟁점거래와 동일한 방법으로 증여 및 소각하였으며, 이들은 쟁점법인의 지배주주 및 특수관계자로서 법인에 대한 의사결정 권한을 행사하여 계획적으로 주식증여 및 이익소각 등 다단계행위를 구성하여 행한 것으로 보인다. 쟁점거래 형태를 취한 것은 미처분 이익잉여금을 재원으로 하는 자기주식 소각을 통해 종국적으로 의제배당에 따른 소득세(또는 양도소득세) 부담없이 법인자금을 인출하고자 하는 목적 외에 다른 특별한 사정은 없는 것으로 보인다. (다) 쟁점거래에 따라 얻게 되는 세법상 혜택은 부당한 것이다. 앞서 언급했듯이 청구인이 주식을 증여하고 17일만에 임시주주총회를 열어 ‘자기주식취득의 건’을 결의한 점, 증여 후 2개월 내에 쟁점법인이 쟁점주식(OOO)만을 매입하고 소각한 점, 소각대금을 청구인에게 이체한 점 등으로 보아 쟁점거래는 통상적 거래 형태로 볼 수 없다. 또한 단기간 내 증여 및 소각이 이루어진 점으로 보아 법인자금을 유출하면서 세금회피를 목적으로 배우자에 대한 주식증여를 끼워넣은 것으로 보이며 별도의 사업목적상 등의 특별한 사정도 없다.

(2) bbb은 소각대금을 청구인에게 이체하여 쟁점주식 소각에 따른 대금이 실질적으로 청구인에게 귀속되었다. 따라서 청구인에게 의제배당소득에 대한 소득세를 부과한 것은 타당하다. 조세심판원도 이 건과 같은 경우에 대하여 청구인이 쟁점주식을 쟁점법인에 양도한 것으로 보아 과세가능하다고 판단하고 있다(조심 2022부5633, 2022.11.3., 조심 2022서5355, 2022.12.29. 등).

• 가. 쟁점 청구인이 쟁점주식을 쟁점법인에 직접 양도한 것으로 보아 청구인에게 의제배당에 따른 종합소득세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점법인의 2023.3.29.자 등기사항일부증명서에 따르면, 쟁점법인은 2002.5.25. 설립되었고, 청구인은 2020.8.1.까지 이사로 등기되어 있었다. 쟁점법인은 2021.11.25. FFF 주식회사에서 주식회사 AAA로 상호를 변경등기하였다.

(2) 쟁점거래와 관련된 주요 사실관계는 아래 <표1>과 같다. <표1> 쟁점거래 관련 주요 사실관계 ◯◯◯

(3) 쟁점법인의 2020사업연도 주식변동내용은 아래 <표2>와 같다. <표2> 쟁점법인의 2020사업연도 주식변동 내역 ◯◯◯

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 청구인이 선택한 거래의 형식을 부인하고 쟁점거래를 재구성하여 의제배당에 따른 종합소득세를 부과하는 것은 부당하다고 주장하나, 국세기본법 제14조 제3항 은 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다”고 규정하고 있는바, 청구인의 쟁점주식 증여, 배우자의 쟁점주식 양도 및 쟁점법인의 자기주식(쟁점주식) 취득․소각 등 일련의 쟁점거래가 약 2개월 동안에 이루어진 점, 쟁점법인의 주주가 청구인 및 청구인의 배우자, 형부, 언니, 조카로 구성되어 있고 쟁점법인이 주주들에게 통지한 자기주식취득 통지서상의 주식 수 및 가액 등이 청구인의 배우자에 대한 증여 대상 주식 수 및 가액과 일치하는 점, 배우자 bbb은 쟁점주식을 증여받은 후 그 수량 및 가액 그대로 쟁점법인에 양도한 점, 쟁점주식 소각 이후 bbb은 청구인에게 OOO원을 계좌 이체한 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점거래를 의제배당에 따른 종합소득세를 회피하기 위하여 형식적으로 구성한 가장거래에 해당한다고 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2023중776, 2023.3.20., 같은 뜻임).

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령

(1) 소득세법(2020.12.29. 법률 제17757호로 개정되기 전의 것) 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

3. 의제배당(擬制配當)

② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.

1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 제97조의2(양도소득의 필요경비 계산 특례) ① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조 제1항 제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조 제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다. (2) 소득세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31442호로 개정되기 전의 것) 제46조(배당소득의 수입시기) 배당소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

4. 법 제17조 제2항 제1호·제2호 및 제5호의 의제배당 주식의 소각, 자본의 감소 또는 자본에의 전입을 결정한 날(이사회의 결의에 의하는 경우에는 상법 제461조 제3항 의 규정에 의하여 정한 날을 말한다)이나 퇴사 또는 탈퇴한 날

(3) 상속세 및 증여세법(2020.12.22. 법률 제17654호로 개정되기 전의 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형·무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다.

7. "증여재산"이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.

• 가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건
• 나. 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리
• 다. 금전으로 환산할 수 있는 모든 경제적 이익 제53조(증여재산 공제) 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우: 6억원

(4) 상법(2020.12.29. 법률 제17764호로 개정되기 전의 것) 제341조(자기주식의 취득) ① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조 제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다.

1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법

2. 제345조 제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법

② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.

1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수

3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간 제343조(주식의 소각) ① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다.

(5) 국세기본법(2022.12.31. 법률 제19189호로 개정되기 전의 것) 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.