일련의 사실관계에 의하면, 청구인들 사이에 쟁점주식의 양수도거래가 있었음을 충분히 인정할 수 있는 반면에, 청구인들이 제시한 쟁점명의신탁확인서, 지인들이 작성한 확인서, 과거 금전거래내역만으로는 청구인1이 청구인2에게 쟁점주식을 명의신탁한것이라는 주장이 입증된것으로보기어려운 점, 쟁점주식양수도계약서상 20.8.1. 주식대금을 미지급할경우 계약이무효화된다고 약정되어 있는데 주식대금이 미지급되었다는 청구주장에 의하더라도, 앞서 살펴보았듯이 청구인1이 청구인2에게 쟁점주식을 이전한 사실이 인정된 이상, 위 자동해제 약정의 효력은 상실된 것으로 봄이 상당한 점 등에 비추어, 쟁점주식의 양도를 전제로 한 이 건 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점주식발행법인은 2016.4.21. 설립되어 부동산 건설업 등을 영위하는 법인으로, 청구인①은 쟁점주식발생법인의 설립 당시부터 쟁점주식발행법인의 1인 주주이자 대표이사였다. 쟁점주식발행법인은 OOO 일대에서의 아파트 건설사업을 위해 OOO 지역주택조합추진위원회와 토지매입용역계약을 체결하고, 토지주들로부터 토지 사용 및 매입 등에 관한 동의서와 계약서 등을 받는 작업을 진행하고 있었다. 한편 청구인①은 같은 시기에 OOO 지역주택조합추진위원회에 조합원 모집을 위한 홍보관 임대용역을 제공하는 사업을 추진하고 있었으며 이를 위해 주식회사 BBB를 설립하였다. 그런데 OOO 조합원들이 OOO까지의 사업영역 확장에 대하여 기존 사업의 부실을 우려하게 되면서 청구인①은 위와 같은 우려를 잠재우면서도 실질적으로는 두 사업을 모두 진행하기 위해, 다른 사람을 쟁점주식발생법인의 대외적인 대표자로 내세울 필요가 있었다. 이에 따라 청구인①은 2020.7.7. 청구인②와 주식명의신탁확인서를 작성하고, 청구인①이 보유한 쟁점주식을 청구인②에게 명의신탁하였으며, 이에 청구인②는 2020.8.7. 쟁점주식발행법인의 대표이사로 취임하였지만, 주식변동관계는 대외적으로 간명하게 처리하고 거래의 외관을 ‘양도’의 형식을 취하고자 청구인①은 2020.8.1. 청구인②와 쟁점주식양수도계약서를 작성하였다.
(2) 납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 할 것이므로(대법원 2017.12.22. 선고 2017두57516 판결), 법률상‧실질상 쟁점주식의 명의신탁 관계가 분명하다면 이를 존중하여야 할 것이다. 또한, ‘양도’란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등을 통하여 그 자산을 유상으로 사실상 이전하는 것을 말하므로(｢소득세법｣ 제88조 제1호), 쟁점주식이 유상으로 이전된 사실이 없다면 쟁점주식의 양도가 있었던 것으로 보아서는 안 된다.
(3) 쟁점주식양수도계약은 허위로 체결된 것으로, 계약 내용에 의하면, 청구인②는 계약일(2020.8.1.)에 청구인①에게 주식대금(OOO원)을 일시 지급해야 하고 이 날 지급하지 않을 경우 계약이 무효화되는데, 청구인②는 2020.8.1. 청구인①에게 아무런 대금을 지급하지 않았으므로 쟁점주식양수도계약은 무효가 되었음이 분명하다(대법원 1991.8.13. 선고 91다13717 판결 등 참조). 실제로 청구인①은 쟁점주식의 명의신탁(2020.7.7.) 이후에도 2021.8.25. 쟁점주식발행법인에서 퇴직하기 전까지 종전과 다름없이 계속하여 쟁점주식발행법인에 근로를 제공하고 실질적인 주주권도 행사하였고, 이러한 사실은 관련자들의 확인서를 통해 확인 가능하다. 만약 처분청 의견과 같이 청구인①이 청구인②에게 쟁점주식발행법인 경영권을 전부 양도할 의사로 쟁점주식양수도계약을 체결한 것이라면, 계약 이후 청구인①의 근로 형태 등에 변화가 발생했어야 하나, 아무런 변화가 발생하지 않았다.
(4) 처분청은 청구인②가 2020.8.6. 청구인①에게 송금한 OOO원(이하 “쟁점송금액”이라 한다)이 쟁점주식의 양수도 대금이라는 의견이나, 청구인②는 2020.7.31. 자신이 보유하던 주식회사 CCC(이하 “쟁점외법인”이라 한다) 주식 OOO주(이하 “쟁점외주식”이라 한다)를 매각하여 OOO원을 받았는데, 그동안 경제적으로 어렵던 시절 청구인①의 도움을 받았던 것에 대한 보답으로 쟁점송금액을 청구인①에게 보낸 것으로, 쟁점송금액은 쟁점주식에 대한 매매대금이 아니고 쟁점주식양수도계약상의 대금 OOO원과 동일하지도 아니함에도 쟁점주식의 양도에 대한 근거로 볼 수 없다. 처분청은 청구인①이 쟁점주식에 대한 증권거래세를 신고한 것이 이 건 처분의 과세근거가 된다는 의견이나, 청구인①은 세법에 대한 무지로 증권거래세를 신고한 것인바, 납세자가 스스로 증권거래세를 신고하였다 하더라도 실제 주식 양도가 있었다고 볼 수 없다면 양도소득세 및 증권거래세를 부과할 수는 없다(대법원 2009.10.29. 선고 2009두11799 판결 참조) 할 것이다. 처분청은 쟁점주식 양수도의 사전작업으로 쟁점외주식을 양도하였다는 의견이나, 이는 근거 없는 자의적인 추측에 불과한 것이고 쟁점외주식의 양도가 쟁점주식을 취득하기 위한 것이었다면 OOO원의 자금 마련을 위해 굳이 OOO원어치의 주식을 매각할 필요가 없었을 것이다. 처분청은 쟁점주식양수도계약서와 쟁점명의신탁확인서에 날인된 인장이 달라 쟁점명의신탁확인서가 사후 작성된 것으로 보인다는 의견이나, 쟁점주식양수도계약서는 양측이 인감을 날인하기로 약정함에 따른 것이고 쟁점명의신탁확인서는 인감을 날인하지 않아도 되기 때문에 일반 도장을 날인한 것인바, 날인된 인장이 다르다는 이유로 사후 작성되었다고 보는 것은 자의적인 추측이고, 특별한 사정이 없는 한 그 인영의 진정성립과 문서 전체의 진정성립이 추정된다 할 것이다(대법원 2013.8.22. 선고 2012다94728 판결 참조).
(1) 소득의 귀속이 명목뿐이고 사실상 그 소득을 얻는 자가 따로 있다는 점은 이를 주장하는 자에게 입증책임이 있다(대법원 1984.12.11. 선고 84누505 판결 등 참조).
(2) 청구인들 간의 쟁점주식 관련 거래는 매매거래이며, 청구인들은 명의신탁으로 볼 수 있는 증빙자료를 제시하지 못하고 있다. 청구인①과 청구인②는 2020.8.1. 쟁점주식양수도계약을 체결하였고, 쟁점주식양수도계약서를 첨부하여 쟁점주식 매매에 대한 증권거래세를 신고‧납부하였으며, 쟁점주식발행법인 역시 2020사업연도 법인세 신고 시 쟁점주식양수도계약의 내용대로 ‘주식등변동상황명세서’와 ‘주식‧출자지분 양도명세서’를 작성하여 제출하였다. 또한, 청구인②는 2020.8.6. 쟁점주식에 대한 매매대금을 마련하기 위한 사전작업으로 쟁점주식 매매계약일 이전인 2020.7.31. 이전에 자신이 보유하고 있던 쟁점외법인의 지분을 양도한 사실이 확인되는 등 청구인들 간의 쟁점주식 거래는 매매거래임이 명백하다. 반면, 청구인들은 이 건 세무조사가 시작된 후에야 쟁점주식 거래가 명의신탁거래임을 주장하면서, 2020.7.7. 청구인들 간에 작성한 것이라고 주장하는 쟁점명의신탁확인서를 제출하였으나, 청구인①의 인장이 쟁점주식양수도계약서 상의 인장과 다르고, 이 건 세무조사 착수 시 조사청에 제출한 ‘청렴서약서’ 등에 날인된 인장과 유사한 사실을 고려할 때, 쟁점명의신탁확인서는 사후에 작성된 것으로 보인다.
(3) 청구인들의 근로 및 사업이력, 거주지 등의 정황에 의하여도 청구인①이 청구인②에게 쟁점주식 양도를 통해 쟁점주식발행법인 관련 경영권 일체를 양도하였다고 봄이 합리적이다. 청구인②는 쟁점주식발행법인이 용역을 제공하고 있는 지역주택조합이 소재한 OOO에 오래 전부터 거주하면서 OOO 일대에서 청구인①과 함께 건설시행 및 분양 관련 업무를 해왔다. 또한 청구인②는 쟁점주식발행법인이 용역을 제공하고 있는 OOO 지역주택조합의 업무대행사인 쟁점외법인의 지분을 보유한 이력이 있고, 동 법인에서 2017년부터 2020년까지 근무하여 쟁점주식발행법인의 사업을 인수하여 영위할 만한 충분한 경력이 있다. 반면, 청구인①은 쟁점주식을 청구인②에게 양도한 날로부터 약 3개월 후 부동산개발법인인 주식회사 BBB를 설립하였고, 2021년 8월 쟁점주식발행법인에서 최종 퇴사하고, 거주지를 쟁점주식발행법인이 소재한 OOO에서 원거리에 위치한 OOO으로 이전하였다. 또한 2017년부터 쟁점주식발행법인에서 근무하던 청구인①의 아들 CCC 역시 쟁점주식 거래가 있기 한 달 전인 2020년 7월 카페를 개업하고, 2021년 3월 쟁점주식발행법인에서 최종 퇴사한 사실 등을 종합할 때, 청구인①은 쟁점주식발행법인의 경영권을 청구인②에게 양도할 목적으로 쟁점주식을 청구인②에게 양도한 것으로 보인다.
(1) 청구인들과 처분청들이 제출한 자료에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인②는 2020.7.31. 보유하고 있던 쟁점외주식을 타인에게 양도하고 매매대금 OOO원을 수취하였다. (나) 청구인들은 2020.8.1. 쟁점주식양수도계약을 체결하였는바, 그 주요내용은 아래와 같다. ㅇㅇㅇ (다) 청구인②는 2020.8.6. 청구인①의 금융계좌로 OOO원을 송금하였다. (라) 법인등기부에 의하면, 쟁점주식발행법인은 2016.4.21. 부동산 건설업 등을 목적사업으로, OOO를 본점으로 하여 설립되었고, 2020.8.6.까지 청구인①이 대표이사로 등재되어 있다가 2020.8.7. 청구인②가 대표이사로 등재되었으며, 2020.8.11. OOO으로 본점을 이전하였다. (마) 청구인①은 2021.2.3. 쟁점주식양수도계약서를 첨부하여 쟁점주식 거래에 대한 증권거래세를 신고하였고, 같은 날 청구인②는 쟁점외주식 거래에 대한 증권거래세를 신고하였다. (바) 쟁점주식발행법인은 2021.3.17. 2020사업연도 귀속 법인세 신고 시 청구인①이 청구인②에게 쟁점주식을 양도한 것으로 주식등변동상황명세서 및 주식‧출자지분 양도명세서를 작성하여 제출하였다. (사) 조사청은 주식변동 실지조사(2022.5.30.∼2022.6.28.)를 실시하였는바, 주요 조사내용은 아래와 같다.
1. 청구인들은 조사과정에서 2020.7.7.을 작성일로 하여 청구인②가 청구인①로부터 쟁점주식을 명의신탁받았음을 확인한다는 내용의 쟁점명의신탁확인서를 제출하였다.
2. 2019.1.1.∼2022.5.31. 기간에 대한 금융조회 결과 청구인들 간의 계좌거래는 쟁점송금액 외에 확인되지 않는다.
3. 청구인①은 2021.8.25. 쟁점주식발행법인에서 퇴직하였고 실제 급여도 2021.8.25.까지 지급되었다.
4. 청구인②는 2020년 8월부터 조사일 현재까지 쟁점주식발행법인으로부터 급여를 지급받았다. (아) 청구인들은 과거 청구인①이 청구인②에게 경제적 도움을 주었다는 주장에 대한 입증자료로, 청구인①이 2019.1.31. OOO원(적요: 인터넷, 기재내용: OOO)을 출금한 금융거래내역을 제출하였고, 청구인들은 청구인①이 청구인②의 자녀의 대학교 등록금을 지원한 것이며, 청구인①이 2017.11.5.까지 신용불량 상태에서 금융계좌를 개설할 수 없어 대부분 현금으로 지원하여 증빙자료의 제출이 어렵다고 주장한다. (자) 청구인들은 쟁점주식발행법인의 관계자들이 쟁점주식발행법인의 대표 및 업무총괄자가 청구인①이라는 내용으로 작성한 확인서를 제출하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) ｢국세기본법｣ 제14조 제1항 에 의하면, 과세의 대상이 되는 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. 위와 같이 소득의 귀속이 명목뿐이고 사실상 그 소득을 얻은 자가 따로 있다는 점은 이를 주장하는 자에게 입증책임이 있다(대법원 1984.12.11. 선고 84누505 판결 등, 같은 뜻임). (나) 청구인들 사이에 2020.8.1. 청구인①이 청구인②에게 쟁점주식을 양도하는 쟁점주식양수도계약을 체결한 사실, 5일 후 2020.8.6. 청구인②가 청구인①에게 OOO원을 송금한 사실, 그 다음날인 2020.8.7. 청구인②가 쟁점주식발행법인의 대표이사로 취임하였고 2020년 8월부터 쟁점주식발행법인으로부터 급여를 지급받기 시작한 사실, 청구인①이 2021.2.3. 쟁점주식 거래에 대한 증권거래세 신고를 한 사실, 쟁점주식발행법인이 2021.3.17. 위 거래를 주식등변동상황명세서 및 주식‧출자지분 양도명세서에 반영한 사실 등 일련의 사실관계에 의하면, 청구인들 사이에 쟁점주식의 양수도거래가 있었음을 충분히 인정할 수 있다. 반면, 청구인들이 제시한 쟁점명의신탁확인서, 지인들이 작성한 확인서, 과거 금전거래내역만으로는 청구인①이 쟁점주식을 청구인②에게 명의신탁한 것이라는 주장이 입증된다고 보기 어렵다. (다) 쌍무계약을 체결하면서 어느 기한까지 일방이 채무를 이행하지 아니하면 자동적으로 계약이 해제된다고 약정한 경우 어느 일방이 채무를 이행하지 아니하였다면 별도의 이행최고나 해제의 의사표시를 요하지 않고 그 불이행 자체로써 계약이 자동으로 해제된 것으로 보아야 한다. 그러나 당사자들의 계약이 여전히 유효함을 전제로 논의를 계속하면서 해제에 대한 법률효과를 주장하지 아니한 채 계약 내용에 따른 이행을 촉구하거나 온전한 채무의 이행을 받지 못한 상대방이 별다른 이의 없이 급부 중 일부를 수령하였다면, 특별한 사정이 없는 한 계약당사자들 사이에서는 자동해제 약정의 효력을 상실시키고 자동해제된 계약을 부활시키기로 하는 합의가 있었다고 봄이 상당하다. 이러한 경우 채무이행을 받지 못한 상대방은 새로운 이행의 최고 없이 바로 해제권을 행사할 수 없다(대법원 2019.6.27. 선고 2019다216817 판결, 같은 뜻임). 쟁점주식양수도계약서상 2020.8.1. 주식대금을 지급하지 않을 경우 계약이 무효화된다고 약정되어 있으나, 주식대금이 지급되지 않았다는 청구주장을 받아들인다 하더라도, 위에서 본 바와 같이 청구인①이 청구인②에게 쟁점주식을 이전한 사실이 인정되는 이상, 쟁점주식양수도계약의 자동해제 약정의 효력은 상실되었다고 봄이 상당하므로 주식대금의 미지급을 이유로 쟁점주식양수도계약의 무효를 주장하는 청구주장은 이유 없다. (라) 따라서 처분청들이 청구인①에게 이 건 양도소득세를, 청구인②에게 이 건 증여세를 각각 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. (2) 국세기본법 시행령(2023.2.28. 대통령령 제33276호로 개정되기 전의 것) 제1조의2(특수관계인의 범위) ① 법 제2조 제20호 가목에서 "혈족·인척 등 대통령령으로 정하는 친족관계"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계(이하 "친족관계"라 한다)를 말한다.
1. 6촌 이내의 혈족
2. 4촌 이내의 인척
3. 배우자(사실상의 혼인관계에 있는 자를 포함한다)
4. 친생자로서 다른 사람에게 친양자 입양된 자 및 그 배우자·직계비속
(3) 소득세법 제101조(양도소득의 부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.
⑤ 제1항에 따른 특수관계인의 범위와 그 밖에 부당행위계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (4) 소득세법 시행령 제98조(부당행위계산의 부인) ① 법 제41조 및 제101조에서 “특수관계인”이란 ｢국세기본법 시행령｣ 제1조의2 제1항, 제2항 및 같은 조 제3항 제1호에 따른 특수관계인을 말한다. 제167조(양도소득의 부당행위 계산) ③ 법 제101조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 한정한다.
1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때
2. 그 밖에 특수관계인과의 거래로 해당 연도의 양도가액 또는 필요경비의 계산시 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때
④ 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.
(5) 상속세 및 증여세법 제35조(저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여) ① 특수관계인 간에 재산(전환사채 등 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 시가보다 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액(이하 이 항에서 “기준금액”이라 한다) 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 기준금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.