처분청이 쟁점①토지와 쟁점②토지의 거래형식을 부인하고 하나의 양도로 보아 1과세기간의 감면한도를 적용하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단됨
처분청이 쟁점①토지와 쟁점②토지의 거래형식을 부인하고 하나의 양도로 보아 1과세기간의 감면한도를 적용하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단됨
[주 문] OOO서장이 2022.8.10. 청구인에게 한 2018년 귀속 양도소득세 OOO원 의 부과처분은 이를 취소한다. [이 유]
(1) 쟁점토지의 매매과정은 다음과 같다. (가) 청구인은 쟁점토지를 2016.10.17. 주주총회를 통하여 좋은 가격에 매각하기로 한 후 매각을 추진한 것으로, 분필하는 등의 절차 없이 과거부터 있는 그대로의 부동산을 매각하기로 하였고, 쟁점토지의 양수인 AAA은 쟁점토지 인근의 토지도 함께 매수를 진행하였으며, 혹시라도 일부 매도인이 매매를 하지 않을 경우 맹지가 발생하는 문제로 인하여 쟁점토지를 포함한 주변의 토지에 대하여 모두 같은 날 매매계약을 체결하게 되었다. (나) 쟁점①토지의 매매계약서에 따르면, 쟁점①토지는 2017.4.21. 매매대금을 OOO원(계약금 OOO원, 잔금 OOO원)으로 하여 계약이 체결되었고, 잔금지급일을 2017.12.15.로 하였으며, 같은 날 작성된 쟁점②토지에 대한 계약서에는 별도의 특약사항으로 “매도인은 매수인이 잔금시 현 매매토지를 이용할 수 있도록 담보를 제공해 주기로 하며 구비서류를 해주기로 한다”라고 기재되어 있다. (다) 쟁점②토지의 매매계약은 쟁점①토지의 계약과 달리 중도금 지급기일과 중도금 지급약정, 별도의 특약사항이 있고, 잔금지급기일도 달리하고 있는바, 이는 거래 당사자 간에 필요에 따라 계약을 체결하였기 때문이다.
(2) 대법원 판례와 조세심판원의 결정은 청구인과 같이 별개의 거래를 인정하는 태도를 취하고 있다. (가) 대법원은 양도소득세는 기간과세 제도로서 소득세법 제5조 는 이를 명시하고 있고, 납세의무자가 경제활동을 함에 있어서는 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 그것이 과중한 세금의 부담을 회피하기 위한 행위라고 하더라도 가장행위에 해당한다고 볼 특별한 사정이 없는 이상 유효하다고 보아야 하며, 실질과세의 원칙에 의하여 납세의무자의 거래행위를 그 형식에도 불구하고 조세회피행위라고 하여 그 효력을 부인할 수 있으려면 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 한다고 판시하였다(대법원 2011.5.13. 선고 2010두3916 판결, 대법원 2015.1.29. 선고 2012두28636 판결 등 참조). (나) 또한 거래당사자가 어느 거래목적을 달성할 수 있는 여러 가지 방식 중 하나를 선택하여 법률관계를 형성하였다면 그로 인한 조세의 내용이나 범위는 그 법률관계에 맞추어 개별적으로 결정된다 할 것이고, 서로 다른 거래의 궁극적 목적이 동일하다고 하여 그 법적 형식의 차이에도 불구하고 그 실질이 같다고 하거나 조세법상 동일한 취급을 받는 것이라고 할 수는 없다고 할 것이고(대법원 2014.3.13. 선고 2013두21670 판결), 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으며, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 한다(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 등 참조). (다) 조세심판원에서는 이 건과 유사한 사안에서 “당초부터 분리된 별개의 필지를 매매하면서 잔금 지급일을 달리 했다는 사정만으로 세법 등의 혜택을 부당하게 받기 위한 가장된 둘 이상의 행위 또는 거래가 있었다고 단정하기 어렵다”고 하였고(조심 2022인1407, 2022.8.24.), 다만, 납세자가 당초 소유했던 하나의 토지를 2개 필지로 분필한 후 각각 다른 과세기간에 양도한 경우에는 기각 결정(조심 2022인5859, 2022.8.30.)을 하였다.
(3) 쟁점토지의 계약금은 각각 입금되었으나, 쟁점①토지의 잔금과 쟁점②토지의 중도금이 합께 입금된 것은 매도인과 매수인이 동일한 상황에서 계좌번호도 동일하다 보니 단순 합산하여 청구인의 계좌로 입금된 것이고, 이를 분리하지 않고 입금하였다고 하여 각 양도를 하나의 거래로 보기는 어렵다고 할 것이며, 양수인이 매도대금을 조기 입금한 것은 대출을 받기 위한 것으로 쟁점②토지에 대한 계약서의 특약사항에도 이러한 내용이 기재되어 있다.
(4) 쟁점토지의 양수인 AAA은 사업상 토지를 필요에 따라 합병 또는 분할을 하고자 하였던 사업자였으므로 쟁점토지 전체에 대한 근저당권을 설정하여야 분할․합병이 가능하였고, 이러한 이유로 쟁점②토지에 대한 매매계약서는 특약사항이 별도로 기재되었으며, 쟁점①토지에 대한 잔금을 지급할 경우 대출을 받을 수 있었던 것이다.
(5) 쟁점①토지 중 OOO 3-1이 양수인에 의하여 쟁점②토지로 합병된 사정은 2018.1.15. 쟁점토지의 소유권이 이미 양수인에게 넘어간 뒤에 발생한 것으로 청구인과는 관련없는 사항이다. 쟁점토지는 최초 소유권보존등기일인 1954년부터 이 건 양도시까지 토지분할이 이루어지지 않았으므로 쟁점②토지로 합병된 일부 쟁점①토지를 같이 거래하였다고 하여 이를 가장행위로 평가하기는 어렵다고 할 것이다.
(1) 청구인은 2016.10.17. 종중의 묘를 모두 이장하여 쟁점토지가 더 이상 필요없게 되자, 종중원 3인(BBB, CCC, DDD)으로 명의신탁되어 있던 쟁점토지를 양도하기로 의결하고, 이후 쟁점토지를 매수할 매수자가 나타나자 2017.4.13. 재차 종중 임시총회를 열어 쟁점토지를 평당 OOO원에 양도하기로 종중원들에게 보고하고 의결하였으며, 종중의 회의록을 보면, 쟁점토지를 일괄하여 양도하기로 하면서, 일괄 매각대금을 구체적으로 OOO원으로 적시하여 동일한 매수인에게 양도할 것을 보고한 것으로 나타난다.
(2) 쟁점토지의 각 계약서의 내용과 양도대금의 입금내역은 아래 <표1>과 같은 바, 청구인은 1차 계약의 잔금과 2차 계약의 중도금을 한 번에 입금하였고, 이는 부동산 거래에 있어서 각각의 계약에 따라 구분하여 매매대금을 지급하는 것이 통상의 부동산 거래인데 반하여, 쟁점토지의 양수인 AAA은 OOO원이라는 거액의 부동산 거래에 있어, 1차 계약서에 따른 잔금과 2차 계약서의 중도금을 한 번에 지급한 것은 거래당사자 상호간에 당해 거래를 실질적으로 하나의 거래로 인식하고 있었기 때문이라고 할 것이다. <표1> 쟁점토지의 양도 계약서와 그에 따른 입금내역 ㅇㅇㅇ (3) 쟁점토지의 매수인 AAA은 1차 계약의 잔금과 2차 계약의 중도금을 지급한 당일(2017.12.15.) 바로 근저당계약을 OOO과 체결하였으나, 잔금을 지급하지 아니하여 여전히 청구인 종중의 토지인 쟁점②토지가 공동담보물로 되어 있다. 근저당권자인 OOO이 아직 종중 소유인 쟁점②토지에 대한 담보권을 취득하기 위해 당시 소유자인 청구인의 동의서가 필요했고, 이에 대해서 청구인은 동의하여 물상보증인이 되었으며, 서로 특수관계인도 아닌 매수인을 위하여 근저당권자에게 장래 채무불이행시 소유권을 빼앗길 위험이 있는 물상보증인의 지위를 청구인이 스스로 용인함은 통상의 부동산 거래에서 매우 이례적이라고 할 것이고, 쟁점토지가 개인소유가 아닌 구성원 9명으로 이루어진 종중의 소유이기에 이러한 거래위험에 스스로 노출되는 것은 사실상 불가능에 가까움을 생각해본다면 해당 거래 당사자들은 이를 하나의 거래로 인식하고 그에 따른 법률행위를 한 것이라고 할 것이다.
(4) 청구인이 주장하는 쟁점②토지의 매매계약서 상의 특약사항은 잔금이 지급되고 소유권이전등기가 경료되면 당연히 그 토지를 이용하여 대출을 받을 수 있는 것이어서 민법 제568조 (매매의효력) 및 제536조(동시이행의 항변권)에 대한 확인적 의미만을 가지며, 그러한 특약이 해당 거래가 실질적으로 2개의 독립된 거래라는 주장을 뒷받침하는 입증자료가 될 수 없다.
(5) 청구인은 쟁점토지를 과세기간을 달리하여 거래하여 누진세율을 낮추어(42% → 38%), 납부세액을 OOO원 정도를 줄일 수 있었고, 쟁점①토지 중 OOO 3-1이 2018.5.3. 매수자인 AAA에 의하여 쟁점②토지에 병합되었으며, 3, 3-1이라는 지번 부여순서에서도 보듯이 연접한 토지를 하나의 거래로 일괄하여 매매하는 것이 통상의 부동산 거래라고 할 것임에도 해당 거래는 굳이 1차와 2차로 계약을 달리하여 거래하였고, 오히려 130m 떨어져 있는 OOO를 같은 리 3-1과 묶어서 거래한 것은 이례적이라고 할 것이므로 이는 실질적으로 하나의 거래를 양도세 감면 및 누진세율을 회피하기 위하여 잔금일자를 조정하여 과세기간을 달리하여 구분한 것이다.
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 소득세법 제5조(과세기간) ① 소득세의 과세기간은 1월 1일부터 12월 31일까지 1년으로 한다. 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 제101조(양도소득의 부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다. (3) 소득세법 시행령 제167조(양도소득의 부당행위 계산) ③ 법 제101조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우 란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 한정한다.
1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때
2. 그 밖에 특수관계인과의 거래로 해당 연도의 양도가액 또는 필요 경비 계산 시 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때 (4) 조세특례제한법 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
2. “과세연도”란 ｢소득세법｣에 따른 과세기간 또는 ｢법인세법｣에 따른 사업연도를 말한다. 제69조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 제133조(양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도) ① 개인이 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액 중에서 다음 각 호의 금액 중 큰 금액은 감면하지 아니한다. 이 경우 감면받는 양도소득세액의 합계액은 자산양도의 순서에 따라 합산한다.
1. 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액
2. 5개 과세기간의 합계액으로 계산된 다음 각 목의 금액 중 큰 금액. 이 경우 5개 과세기간의 감면받을 양도소득세액의 합계액은 당해 과세기간에 감면받을 양도소득세액과 직전 4개 과세기간에 감면받은 양도소득세액을 합친 금액으로 계산한다.
(1) 청구인이 양수인 AAA과 2017.4.21. 체결한 쟁점①토지의 양도계약서에는 매매대금을 OOO원(계약금 OOO원, 잔금 OOO원은 2017.12.15. 지급)으로 하고 있고, 같은 날 체결한 쟁점②토지의 양도계약서에는 매매대금을 OOO원(계약금 OOO원, 중도금 OOO원은 2017.12.15. 지급, 잔금 OOO원은 2018.1.19. 지급)으로 하고 있으며, 특약사항으로 “매도인은 매수인이 잔금시 현 매매토지를 이용하여 대출을 받을 수 있도록 담보를 제공해 주기로 하며 구비서류를 해주기로 한다”라고 기재되어 있다.
(2) 쟁점토지의 등기사항전부증명서에 따르면 쟁점①토지에 대한 잔금과 쟁점②토지의 중도금 지급일(2017.10.27.)에 채무자를 양수인인 AAA으로 하는 채권최고액 OOO원의 근저당권이 각 토지에 설정된 것으로 확인된다.
(3) 2016.10.17. 임시종중총회 회의록에는 쟁점토지를 매도하여 종중에 필요한 사업을 하고, 대표자를 CCC로 선출한 것으로 나타나며, 2017.4.13. 회의록에는 쟁점토지를 평당 OOO원(대략OOO원)에 매수하겠다는 매수자가 나타남에 따라 쟁점토지를 매각하기로 하여 이를 승인한다는 내용이 기재되어 있고, 2017.10.31. 회의록에는 쟁점토지를 매도하여 매매대금이 종중회장 개인명의로 보관하는 데에 문제가 있어 종중통장 개설을 위한 종중고유번호증이 필요하여 이에 대한 가부를 묻고 가결하기로 했다고 기재되어 있다.
(4) 쟁점토지의 지적도는 다음과 같고, 쟁점①토지 중 쟁점②토지와 연접하고 있는 OOO은 2018.5.3. 쟁점②토지와 합병된 것으로 나타난다. ㅇㅇㅇ
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 납세의무자가 동일한 경제적 목적을 달성하기 위해 선택한 여러 가지의 법률관계 중 하나가 과중한 세금부담을 회피하기 위한 행위였다 하더라도, 가장행위에 해당한다고 볼만한 특별한 사정이 없는 이상 유효하다 할 것이며, 실질과세원칙에 따라 특정 거래행위를 조세회피행위로 보아 그 효력을 부인하려면 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 할 것인바(대법원 1991.5.14. 선고 90누3027 판결, 대법원 2009.4.9. 선고 2007두26629 판결 등 같은 뜻임), 결과적으로 낮은 조세부담이 발생하였다 하여 과세관청이 조세회피목적에 대한 구체적인 입증 없이 사법상 사적자치의 원리에 따라 합리적인 경제인의 입장에서 적법하게 이루어진 계약형식 이나 세법상 기간과세의 원칙을 무시하고 과세권을 행사하는 것은 법 적 실질과세원칙에 위배되어 부당하다고 할 것이다. (나) 쟁점①토지와 쟁점②토지는 청구인이 양도시점에 임박하여 분필하거나 공유지분을 나누어 양도한 것이 아니라 당초부터 분리되어 있던 개별 필지를 각각 양도하면서 잔금지급 시기만 달리 정한 것이므로 여기에 세법 등의 혜택을 부당하게 받기 위한 가장된 둘 이상의 행위 또는 거래가 있었다고 단정하기 어려운 점, 쟁점②토지의 매매계약은 쟁점①토지의 계약과 달리 중도금 지급기일과 중도금 지급약정이 있고, 잔금지급기일도 달리하고 있으며 별도의 특약사항으로 “매도인은 매수인이 잔금시 현 매매 토지를 이용하 여 대출을 받을 수 있도록 담보를 제공해 주기로 하며 구비서류를 해주기로 한다”라고 기재되어 있는 점, 쟁점①토지에 대한 잔금지급일에 쟁점토지에 대한 근저당권이 설정되어 매수자인 AAA이 쟁점②토지에 대한 잔금을 지급할 수 있는 대출을 받을 수 있었던 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점①토지와 쟁점②토지의 거래형식을 부인하고 하나의 양도로 보아 1과세기간의 감면한도를 적용하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.