[요지] 청구법인이 실행위자 AAA의 계획 하에 위와 같이 실물거래 없이 가공의 쟁점세금계산서를 수수한 것은 과세관청의 조세 부과․징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 부정행위에 해당하므로 부정과소신고가산세를 적용한 처분도 달리 잘못이 없어 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
[요지] 청구법인이 실행위자 AAA의 계획 하에 위와 같이 실물거래 없이 가공의 쟁점세금계산서를 수수한 것은 과세관청의 조세 부과․징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 부정행위에 해당하므로 부정과소신고가산세를 적용한 처분도 달리 잘못이 없어 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
[참조결정] 조심2013서0085
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인이 ① OOO이 발주한 OOO노인복합단지 조성 장기계속공사(이하 “쟁점공사①”이라 한다), ② AAA의 OOO산지 조성공사(이하 “쟁점공사②”라 한다), ③ BBB㈜(이하 “BBB”이라 한다)의 OOO 수도권역 개발사업(이라 “쟁점공사③”이라 한다), ④ CCC㈜(이하 “CCC”이라 한다)의 OOO 조경수식재 단지조성공사(이하 “쟁점공사④”라 한다), ⑤ DDD의 OOO리조트 및 야영장 개설공사(이하 “쟁점공사⑤”이라 하고, 쟁점공사①ㆍ②ㆍ③ㆍ④와 합하여 이하 “쟁점공사”라 한다)와 관련하여 수수한 쟁점세금계산서는 실물 거래를 동반한 정상적인 세금계산서이다. (가) 쟁점공사①은 OOO이 발주한 관급공사로서 OOO이 관리·감독하고 공사완료 현황 및 기성을 확인하였는바, 원수급자는 BBB과 EEE㈜(이하 “EEE”이라 한다)로서, FFF은 BBB과 EEE으로부터 해당공사의 토목·조경공사를 일괄로 하도급 받아 공사를 진행하였다. 청구법인은 해당 공사현장의 조경수 식재 및 토목공사 일부를 FFF 등에 공급하고 매출세금계산서를 발급한 것이고, 해당 매출거래에 대응되는 조경수 식재 및 토목공사 등을 DDD과 AAA로부터 공급받고 매입세금계산서를 수취하였는바, OOO이 해당공사에 대한 기성금 전액을 원수급자에게 지급한 사실, 공사완료된 현장 및 조경수가 식재되어 있는 사실 등의 정황에 비추어 볼 때, 실제 공사가 진행된 사실을 알 수 있다. (나) 쟁점공사②는 AAA가 보유하고 있는 OOO 일대에 장기적으로 오토캠핑장을 조성할 목적으로 2017년부터 조경수 식재공사를 진행하였고, 해당공사의 원수급자는 BBB으로서 FFF은 BBB으로부터 재하도급을 받았으며, 청구법인은 FFF에 해당공사에 필요한 조경수 등을 납품한 것이며, 해당 매출에 대응하는 일부 조경수를 AAA와 DDD로부터 공급받았다. 해당 공사현장의 연도별 위성사진을 통하여서도 실제로 조경수 식재 공사가 이루어진 것을 확인할 수 있는바, 공사현장이 존재하고, 조경수라는 실물이 존재한다면 청구법인의 매입ㆍ매출거래는 진성거래로 보아야 한다. (다) 쟁점공사③은 BBB이 보유중인 OOO에 대한 공사로 2020년부터 추진하여 2022년 3월부터 공사가 진행중에 있는데, BBB은 해당공사를 GGG에게 하도급을 주었고, 청구법인은 GGG과 조경수 납품계약을 체결하고, 매출세금계산서를 발급하였으며, 해당 매출에 대응하는 조경수를 DDD로부터 공급받기로 계약을 체결하고 매입세금계산서를 수취하였다. GGG은 쟁점공사③의 조경수를 확보하기 위해 청구법인 뿐만 아니라 AAA, DDD과도 조경수 공급계약 체결을 하였고, AAA의 요청에 따라 청구법인이 AAA에게 조경수 납품하기로 하고 매출세금계산서 2건(공급가액 합계 OOO원)을 발급하여 준 것이다. 쟁점공사③은 2022년 3월부터 시작되었지만 세금계산서가 미리 발급된 것은 양질의 조경수를 미리 확보하기 위하여 대금을 선지급하기 위하여 발급한 것으로 시기의 차이는 다소 있을지언정 발급된 세금계산서에 대하여 대금지급이 이루어졌고, 현재 해당 공사 현장에 조경수가 투입되고 있다. 현재 해당 공사가 진행중으로 실물거래 없이 세금계산서를 수취한 것이 아니며, 공사현장이 존재하고 그 현장에 조경수라는 실물이 투입되고 있다면, 처분청이 다른 실제 조경수 공급처를 입증하지 못하는 한 해당거래를 가공거래로 보아서는 안된다. 처분청은 쟁점공사③과 관련된 청구법인의 매출·매입세금계산서 전부와 GGG의 조경수 매입거래 전체를 가공거래로 부인하였으나, GGG은 2022년 발주처인 BBB에게 공사매출에 대하여 OOO원의 매출세금계산서를 발급하였는바, 청구법인의 쟁점공사③에 대한 매출을 모두 가공으로 본다면 GGG은 매입 없이 매출만 발생하게 되는 불합리한 결과가 발생하므로 처분청이 쟁점공사③에 대한 실제 조경수 공급처를 입증하지 못한다면 해당 매출거래는 진성거래로 보아야 하고, 이에 대응되는 청구법인의 매입거래 또한 진성거래로 보아야 한다. (라) 쟁점공사④는 CCC이 보유중인 OOO에 기존에 식재되어 있던 임목을 벌채하고 III 편백나무 및 자작나무를 식재하는 공사로 2020년 3월부터 진행하고 있는바, 해당공사는 GGG이 하도급받아 진행하고 있고, GGG은 AAA로부터 조경수 매입을, AAA는 청구법인으로부터 조경수를 매입하였으며, 청구법인은 DDD로부터 조경수를 납품받았다. 쟁점공사④ 현장의 연도별 위성사진을 통하여 조경수 식재공사가 진행되었음을 확인할 수 있고, 각 업체간 계약에 따라 공급한 조경수 실물이 공사현장에 존재하므로 쟁점공사④와 관련된 청구법인의 매출·매입세금계산서는 가공거래가 아니다. (마) 쟁점공사⑤는 DDD이 2021년 하반기부터 자사 소유의 OOO에 장기적으로 리조트 및 야영장 개설할 목적으로 임야일대 임목을 벌채하고 조경수를 식재하는 공사로, 동 공사와 관련하여 DDD은 BBB에게 공사를 하도급 주었으며, BBB은 HHH㈜(이하 “HHH”이라 한다) 및 ㈜III(이하 “III”이라 한다)에게 식재공사 일부를 재하도급하였고, HHH과 III은 AAA로부터 편백나무를 매입하였고, AAA는 청구법인으로부터 편백나무를 매입하였다. BBB은 2021년 제2기에 쟁점공사⑤ 관련 매출세금계산서 OOO원을 DDD에게 발급하였고, HHH과 III은 BBB에게 매출세금계산서 OOO원을, AAA는 HHH과 III에게 매출세금계산서 OOO원을, 청구법인은 AAA에게 매출세금계산서 OOO원을 발급하였다. 처분청은 실제 조경수 공급자에 대한 조사 없이 청구법인의 매출에 대해 가공거래로 보았는바, 공사현장이 존재하고 그 현장에 실제 조경수가 존재하며 각 업체간 정상적인 납품계약에 따라 재화가 이동되었다면 가공거래로 보아서는 안된다. (바) 결론적으로, 처분청은 이 건 관련 농업회사법인들을 인적·물적 실체가 없는 회사들이라 판단하고 실행위자 1인에 의하여 가공거래를 계획하여 실행하였다는 의견이나, 청구법인 및 관련 법인들은 각자 법인격을 가진 독립된 인격체로서 개별 법인의 사업목적에 맞게 이익추구를 위한 거래행위를 할 뿐으로서, 각각 법인의 고유 재산(부동산 등)을 소유하고 있고, 별도 직원이 없어도 운영하는데 어려움이 없으며, 1인 법인으로 설립하여 운영하는 것도 가능하므로 실체 없는 법인으로 판단하여서는 아니되며, 법인간의 거래에서 의사결정권자가 동일인이지 여부는 가공거래의 판단 기준이 아니고, 청구법인이 실제 거래라 주장하는 재화나 용역의 실체가 확인된다면 쉽게 가공거래로 판단해서는 안된다. 세금계산서가 사실과 다른 허위의 것이라는 점에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에게 있으므로 직접 증거 또는 제반 정황을 토대로 그 세금계산서가 실물거래를 동반하지 아니한 것이라는 등의 허위성에 관한 입증을 하여야 하므로, 과세관청이 해당거래를 모두 가공으로 주장한다면 공사현장에 투입된 수많은 조경수에 대한 실거래처를 입증하여야 한다. 처분청이 주장하는 가공의 순환거래는 통상적으로 폭탄업체를 중간에 끼고 재화나 용역의 실물공급 없이 세금계산서를 발급·수취한 후 조세를 납부하지 않는 방식으로 조세를 포탈하거나, 업체간 세율차이를 이용하여 세금계산서만 수수하여 조세를 회피하는 형태를 띠고 있는바, 청구법인은 실제 이루어지고 있는 공사와 관련하여 가공의 세금계산서를 주고받을 이유는 전혀 없으며, 가공의 세금계산서를 발급한다고 하여 조세부담액이 절감되는 효과도 없다. 처분청 의견대로 실행위자 1인의 동일한 경제적 공동체로서 사전 계획 하에 가공의 세금계산서를 주고받았다 한다면, 그러한 행위로 인하여 청구법인이 부담하는 조세가 당초보다 감소되어야 하나, 청구법인은 주고받은 세금계산서에 의하여 정상적으로 세액을 신고ㆍ납부하였고, 정상적으로 대금을 지급한 반면, 대금을 우회하여 다시 받거나 돌려주는 등의 가공거래로 볼만한 사정은 확인되지 않는다. 청구법인의 조경수 거래는 쟁점공사를 완성하기 위한 일련의 과정으로 처분청이 공사가 진행되고, 조경수가 식재되는 것은 인정하면서 다른 조경수 공급업체를 밝히지 않고, 청구법인의 조경수 매출·매입거래만 가공이라 보는 것은 모순인바, 이 건 처분은 취소되어야 한다.
(2) 설령 쟁점세금계산서가 사실과 다른 세금계산서에 해당한다 하더라도 부당과소신고가산세 부과처분은 위법하여 취소되어야 한다. 납세자가 사실과 다른 세금계산서를 교부받아 매입세액의 공제 또는 환급을 받은 경우 그러한 행위가 국세기본법 제47조의3에서 규정한 ‘부정행위로 납부세액을 과소신고하거나 환급세액을 초과신고한 경우’에 해당하기 위해서는, 납세자에게 사실과 다른 세금계산서에 의하여 매입세액의 공제 또는 환급을 받는다는 인식 외에, 사실과 다른 세금계산서를 발급한 자가 세금계산서상의 매출세액을 제외하고 부가가치세의 과세표준 및 납부세액을 신고·납부하거나 또는 세금계산서상의 매출세액 전부를 신고·납부한 후 경정청구를 하여 이를 환급받는 등의 방법으로 그 세금계산서상의 부가가치세 납부의무를 면탈함으로써 납세자가 매입세액의 공제를 받는 것이 결과적으로 국가의 조세수입 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 대한 인식이 있어야한다(대법원 2015.1.15.선고 2014두11618 판결 참조). 청구법인 및 거래상대방은 각 세금계산서의 매출세액에 대해서 모두 부가가치세를 신고·납부하였고, 매출세액을 제외하고 부가가치세의 과세표준 및 납부세액을 신고·납부하거나 또는 매출세액 전부를 신고·납부한 후 경정청구를 하여 이를 환급받는 등의 방법으로 부가가치세 납부의무를 면탈하지 않았는바, 청구법인에게 쟁점세금계산서로 매입세액을 공제받는 것이 결과적으로 국가의 조세수입 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 대한 인식이 있었다고 볼 수 없으므로 일반과소신고가산세를 초과하는 부분은 취소되어야 한다.
(1) 청구법인이 수취한 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당한다. (가) 청구법인의 대표자 JJJ은 BBB의 실행위자 KKK이 실 대표자라 인정하였고, 조경수 공사 관련 거래상대방인 DDD, AAA, FFF, GGG의 세금계산서 수수 및 자금집행, 상호간 계약서 및 관련 서류 작성에 대해 BBB을 통해 관리하는 것으로 판단된다.
1. 청구법인, BBB, FFF, GGG, AAA, DDD의 법인 인감, 공인인증서, OTP카드 등 중요물품을 BBB 대표 LLL가 보관하고 있고, BBB 외 법인은 별도의 사업장이 없이 BBB 사무실에서 업무처리를 하고 있으며, 전자세금계산서 발급 IP 및 랜카드 고유번호(아래 ＜표4＞ 참조), 전자세금계산서 수취시 사용 이메일 등이 청구법인 외 다른 법인과 일치함을 확인하였다. ＜표4＞ 전자세금계산서 발급 랜카드 고유번호 등 일치내역
2. 수주현황 및 부가세집계 편철 문서는 KKK의 지시에 의해 청구법인과 6개 거래상대방의 세금계산서 수수 및 수익배분이 실행되는 것을 보여주고 있다(후술 ＜별지1＞ 참조).
3. 청구법인, FFF, GGG, AAA, DDD의 대표가 해당 법인의 실운영자를 KKK이라고 진술하였고, KKK 본인도 청구법인, GGG의 실제 운영자라고 진술하였다(＜별지2＞ 참조). (나) 청구법인은 인적·물적 설비 및 사업장이 없는 서류상 업체로서, 원천세 신고내역도 확인되지 않고, 손익계산서상 인건비 지급내역도 확인되지 아니하며, 세금계산서 흐름 중 일부를 살펴보면 동일 발급일자에 AAA→청구법인→FFF→BBB→AAA 순서로 발급되는 전형적인 자료상의 거래흐름이 확인된다(＜별지3＞ 참조). 청구법인은 거래처별 간 세금계산서 수수 내역과 대금거래내역을 비교하면서 정상거래임을 주장하나, 청구법인의 세금계산서 수수 및 금융거래는 BBB의 대표자 LLL가 하였고, 다른 거래상대방 역시 LLL가 동일한 역할을 한 것이 확인되며, 세금계산서 수수금액과 대금 수수금액도 일치하지 않은 것으로 확인되어 청구주장은 신빙성이 부족하다. (다) 청구법인은 FFF, GGG, DDD, AAA에 조경수 판매 및 식재 등 용역을 제공하고 세금계산서를 발급하였고, AAA, DDD로부터 조경수 납품을 받고 세금계산서를 수취하였다고 주장하나, 매입거래처인 DDD, AAA는 원천세 신고내역이 확인되지 아니하고, 손익계산서상 인건비 지급내역도 확인되지 않는 등 인적·물적 설비 및 사업장이 없는 서류상의 업체로 조경수 납품을 확인할 수 있는 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있으며, 매출거래처에게 조경수 판매 및 식재 등 용역을 제공을 하였다는 객관적인 기성청구 내역도 제출하지 못하고 있다. 청구법인의 매입·매출거래처는 BBB의 사업장에서 세금계산서 발급·수취 및 자금집행, 공사계약 관련 업무를 진행하여 실제 용역을 제공한 것처럼 거짓세금계산서 발급사실을 은폐하기 위해 일부 금융거래까지 직접 맞추어 처리한 것으로 확인된다.
(2) 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분은 정당하다. 대법원은 부정 과소신고의 경우 가산세를 중과하는 이유는 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 경우에는 조세의 부과와 징수가 불가능하거나 현저히 곤란하므로 납세의무자로 하여금 성실하게 과세표준을 신고하도록 유도하기 위하여 부정행위에 의하지 아니한 일반과소신고의 경우보다 휠씬 높은 세율의 가산세를 부과하는 제재를 가하려는 것이며, 따라서 부정행위라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않지만, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않는 행위 등 적극적 은닉 의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 볼 수 있다고 판시한바(대법원 2013.11.28. 선고 2023두12362 판결), 인적·물적 설비 및 사업장이 없는 서류상의 업체인 청구법인, AAA, DDD이 BBB과 GGG에게 발급한 세금계산서는 실제 용역의 거래가 없는 가공세금계산서이고, 가공세금계산서를 수수함으로써 가공거래에 대한 결제 증빙이나 계약서 등을 실제 거래인 것처럼 조작하는 행위는 적극적인 부정행위에 해당한다 할 것이고(조심 2013서85, 2013.3.20.), 청구법인의 실행위자인 KKK이 작성한 문서를 보면 쟁점세금계산서 수수에 대해 치밀하게 계획한 것이 확인되기도 하는데, 법인간 불필요한 순환거래로 세금계산서 질서 체계를 교란시켜 과세관청의 조세 부과를 심히 곤란하게 하였다고 봄이 타당하므로 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 당초 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 부가가치세법 제32조(세금계산서 등) ① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.
1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭
2. 공급받는 자의 등록번호. 다만, 공급받는 자가 사업자가 아니거나 등록한 사업자가 아닌 경우에는 대통령령으로 정하는 고유번호 또는 공급받는 자의 주민등록번호
3. 공급가액과 부가가치세액
4. 작성 연월일
5. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항 제39조(공제하지 아니하는 매입세액) ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액(공급가액이 사실과 다르게 적힌 경우에는 실제 공급가액과 사실과 다르게 적힌 금액의 차액에 해당하는 세액을 말한다). 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.
(2) 국세기본법 제47조의3(과소신고ㆍ초과환급신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(괄호 생략)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
(1) 처분청은 청구법인을 포함한 거래처들이 아래 ＜표5＞와 같이 순환거래를 통해 실물거래 없이 세금계산서를 수수하였다는 의견이다. ＜표5＞ 거래형태 요약
(2) 조사청의 조사종결보고서의 일부 내용은 아래 ＜표6＞과 같다. ＜표6＞ 조사종결보고서의 일부 내용
(3) 조사청이 BBB의 대표 LLL 등과 관련하여 작성한 심문조서의 내용은 아래 ＜표7＞과 같다. ＜표7＞ BBB의 대표 LLL에 대한 2차 심문조서 내용(2022.6.22.)
(4) 청구법인이 쟁점세금계산서 관련하여 제시한 대금 수수내역은 아래 ＜표8＞과 같다. ＜표8＞ 청구법인의 대금 수수내역
(5) 청구법인은 2020.1.30. GGG과 체결한 것으로 나타나는 물품공급계약서를 제시한바, 동 계약서상 현장명은 “GGG 공사현장”, 납품기간은 “2020.1.30.∼2024.12.10.”로 기재되어 있다(＜별지4＞ 참조).
(6) 조사청은 청구법인 등을 조세범 처벌법 제10조(세금계산서 발급의무 위반 등) 등에 따라 고발하였으나, OOO경찰서장은 2023.6.20. 증거 불충분하여 혐의 없음으로 불송치 결정한 것으로 나타나는바, 일부내용은 아래 ＜표9＞와 같다. ＜표9＞ 불송치 결정서(2023.6.20.) 일부 내용
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서가 아니고, 부당과소신고가산세를 적용하여 청구법인에게 부가가치세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 조사청의 조사결과, 청구법인 및 GGG 등의 대표가 해당 법인의 실운영자를 KKK이라 진술하였고, KKK도 동 법인들의 실제 운영자라고 진술한 것으로 나타나는 한편, 청구법인은 인적·물적 설비 및 사업장이 없는 서류상 업체로서, 원천세 신고내역 및 손익계산서상 인건비 지급내역이 확인되지 아니하고, 매출거래처에게 조경수 판매 및 식재 등 용역을 제공을 하였다는 객관적인 기성청구 내역도 제출하지 못한 것으로 조사된 점, 조사청이 조세범 처벌법에 따라 청구법인을 고발한 것에 대해 경찰이 불송치 결정을 한 것만으로 쟁점세금계산서를 정상적인 세금계산서라고 단정하기 어려운 점, 청구법인이 실행위자 KKK의 계획 하에 위와 같이 실물거래 없이 가공의 쟁점세금계산서를 수수한 것은 과세관청의 조세 부과․징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 부정행위에 해당하므로 부정과소신고가산세를 적용한 처분도 달리 잘못이 없어 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지1＞ 수주현황 및 부가세집계 편철 문서의 내용(일부) ＜별지2＞ 확인서 및 심문조서의 내용 ＜별지3＞ 세금계산서 거래 흐름 ＜별지4＞ 청구법인이 제시한 물품공급계약서