[요지] 청구법인이 실행위자 AAA의 계획 하에 위와 같이 실물거래 없이 가공의 쟁점세금계산서를 수수한 것은 과세관청의 조세 부과․징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 부정행위에 해당하므로 부정과소신고가산세를 적용한 처분도 달리 잘못이 없어 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
[요지] 청구법인이 실행위자 AAA의 계획 하에 위와 같이 실물거래 없이 가공의 쟁점세금계산서를 수수한 것은 과세관청의 조세 부과․징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 부정행위에 해당하므로 부정과소신고가산세를 적용한 처분도 달리 잘못이 없어 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
[참조결정] 조심2013서0085
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 토목, 건축, 포장공사 등 건설업을 영위하기 위해 2019.7.16. 설립된 법인으로, 주로 관급공사를 직접 수주하여 공사를 진행하거나, 종합건설면허를 보유한 법인이 수주 받은 관급공사를 재하도급 받아 시공하고 있는바, 청구법인이 ① AAA㈜(이하 “AAA”이라 한다)의 OOO 조경수식재 단지조성공사(이하 “쟁점공사①”라 한다), ② BBB㈜(이하 “BBB”이라 한다)의 OOO 수도권역 개발사업(이라 “쟁점공사②”이라 한다), ③ OOO와 OOO이 발주한 토목공사(이하 “쟁점공사③”이라 하고, 쟁점공사 ①ㆍ②와 합하여 이하 “쟁점공사”라 한다)와 관련하여 수수한 쟁점세금계산서는 실물 거래를 동반한 정상적인 세금계산서이다. (가) 쟁점공사①은 청구법인이 2020년 3월 AAA로부터 기존에 식재되어 있던 임목을 벌채한 후 토공사를 진행하고 상품성 있는 편백나무 및 자작나무를 식재하는 공사를 하도급받은 것을 CCC에게 재하도급 한 것으로, 아래 ＜표3＞과 같이 CCC로부터 ’20년 6월∼’20년 9월 기간 동안 매입세금계산서 총 7매, 공급가액 OOO원을 수취하고, 대금을 지급하였으며, 이는 위성사진(후술 ＜별지1＞ 참조)을 통하여도 해당현장의 조경수 식재공사가 진행되었음을 확인할 수 있다. ＜표3＞ 청구법인의 CCC에 대한 대금 지급내역 등 세금계산서 발급금액과 대금지급액에 차이가 나는 것은 관행적으로 선급금을 청구하기 위하여 세금계산서를 발급한 뒤, 일부 선급금을 지급하고 자금사정상 일부 금액은 뒤에 차례차례 지급하였기 때문으로, 위성 사진에서 알 수 있듯이 해당공사 현장에서 실제로 공사가 이루어졌고, 청구법인의 다른 조경수 매입처를 밝히지 못하므로 해당거래를 가공거래로 보아서는 안된다. (나) 쟁점공사②는 2020년 3월부터 BBB이 보유중인 OOO를 개발하는 사업관련 공사로 청구법인은 BBB으로부터 해당공사를 하도급 받아 시공한 것으로, 청구법인은 공사 준비단계에서부터 원활한 원자재, 원료 등 확보를 위하여 DDD, EEE과 미리 조경수 납품계약을 체결하고 아래 ＜표4＞ㆍ＜표5＞와 같이 ’20년 제1기∼’21년 제2기 기간 동안 DDD 및 EEE로부터 각각 매입세금계산서 OOO원(17건) 및 OOO원(4건)을 수취하고 대금을 지급하였다. ＜표4＞ 청구법인의 DDD에 대한 대금 지급내역 등 ＜표5＞ 청구법인의 EEE에 대한 대금 지급내역 등 쟁점공사②는 2022년 3월부터 시작되었지만 세금계산서가 미리 발급된 것은 양질의 조경수를 미리 확보하기 위하여 대금을 선지급하기 위하여 발급한 것으로, 시기의 차이는 다소 있을지언정 발급된 세금계산서에 대하여 대금지급이 이루어졌고, 현재 해당 공사 현장에 조경수가 투입되고 있는바, 공사현장이 존재하고 그 현장에 조경수라는 실물이 투입되고 있다면, 처분청이 다른 실제 조경수 공급처를 입증하지 못하는 한 해당거래를 가공거래로 보아서는 안된다. (다) 쟁점공사③은 OOO가 발주한 ‘OOO 정비사업’ 및 OOO이 발주한 ‘OOO 재해복구사업’을 AAA이 수주한 것에 대해 청구법인이 AAA과 하도급 계약을 체결한 후, EEE과 OOO 정비사업을 OOO원, OOO 재해복구사업을 OOO원에 재하도급 계약을 체결한 것이다. 처분청은 2021.11.30. EEE로부터 수취한 매입세금계산서 합계 OOO원을 가공세금계산서로 확정하였는바, 청구법인이 동 공사와 관련하여 수수한 세금계산서 내역 및 대금 지급내역은 아래 ＜표6＞ㆍ＜표7＞과 같다. ＜표6＞ 쟁점공사③ 관련 세금계산서 수수내역 ＜표7＞ 2021.11.30. 매입세금계산서 관련 대금 지급내역 처분청은 EEE의 실제 공사 수행여부에 대한 구체적인 조사 없이 매입세금계산서를 가공세금계산서로 확정하였으나, OOO와 OOO의 관리·감독을 받는 해당 공사현장에서 고액의 가공세금계산서를 수취하는 것은 현실적으로 불가능하고, 2022년 EEE이 해당 공사현장에 투입한 공사원가에 대한 매입세금계산서(장비사용료 등 OOO원)를 통하여 실제 공사를 수행한 사실을 확인할 수 있다. (라) 결론적으로, 처분청은 이 건 관련 농업회사법인들을 인적·물적 실체가 없는 회사들이라 판단하고 실행위자 1인에 의하여 가공거래를 계획하여 실행하였다는 의견이나, 청구법인 및 관련 법인들은 각자 법인격을 가진 독립된 인격체로서 개별 법인의 사업목적에 맞게 이익추구를 위한 거래행위를 할 뿐으로서, 각각 법인의 고유 재산(부동산 등)을 소유하고 있고, 별도 직원이 없어도 운영하는데 어려움이 없으며, 1인 법인으로 설립하여 운영하는 것도 가능하므로 실체 없는 법인으로 판단하여서는 아니되며, 법인간의 거래에서 의사결정권자가 동일인이지 여부는 가공거래의 판단 기준이 아니고, 청구법인이 실제 거래라 주장하는 재화나 용역의 실체가 확인된다면 쉽게 가공거래로 판단해서는 안된다. 세금계산서가 사실과 다른 허위의 것이라는 점에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에게 있으므로 직접 증거 또는 제반 정황을 토대로 그 세금계산서가 실물거래를 동반하지 아니한 것이라는 등의 허위성에 관한 입증을 하여야 하므로, 과세관청이 해당거래를 모두 가공으로 주장한다면 공사현장에 투입된 수많은 조경수에 대한 실거래처를 입증하여야 한다. 처분청이 주장하는 가공의 순환거래는 통상적으로 폭탄업체를 중간에 끼고 재화나 용역의 실물공급 없이 세금계산서를 발급·수취한 후 조세를 납부하지 않는 방식으로 조세를 포탈하거나, 업체간 세율차이를 이용하여 세금계산서만 수수하여 조세를 회피하는 형태를 띠고 있는바, 청구법인은 실제 이루어지고 있는 공사와 관련하여 가공의 세금계산서를 주고받을 이유는 전혀 없으며, 가공의 세금계산서를 수수한다고 하여 조세부담액이 절감되는 효과도 없다. 처분청 의견대로 실행위자 1인의 동일한 경제적 공동체로서 사전 계획 하에 가공의 세금계산서를 주고받았다면, 그러한 행위로 인하여 청구법인이 부담하는 조세가 당초보다 감소되어야 하나, 청구법인은 주고받은 세금계산서에 의하여 정상적으로 세액을 신고ㆍ납부하였고, 정상적으로 대금을 지급한바, 조사청이 가공거래로 확정함에 따라 쟁점공사 현장에는 고액의 매출거래만 남고 매입 또는 원가가 전혀 없는 기형적인 결과만 남게 되었다.
(2) 설령 쟁점세금계산서가 사실과 다른 세금계산서에 해당한다 하더라도 부당과소신고가산세 부과처분은 위법하여 취소되어야 한다. 납세자가 사실과 다른 세금계산서를 교부받아 매입세액의 공제 또는 환급을 받은 경우 그러한 행위가 국세기본법 제47조의3에서 규정한 ‘부정행위로 납부세액을 과소신고하거나 환급세액을 초과신고한 경우’에 해당하기 위해서는, 납세자에게 사실과 다른 세금계산서에 의하여 매입세액의 공제 또는 환급을 받는다는 인식 외에, 사실과 다른 세금계산서를 발급한 자가 세금계산서상의 매출세액을 제외하고 부가가치세의 과세표준 및 납부세액을 신고·납부하거나 또는 세금계산서상의 매출세액 전부를 신고·납부한 후 경정청구를 하여 이를 환급받는 등의 방법으로 그 세금계산서상의 부가가치세 납부의무를 면탈함으로써 납세자가 매입세액의 공제를 받는 것이 결과적으로 국가의 조세수입 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 대한 인식이 있어야한다(대법원 2015.1.15.선고 2014두11618 판결 참조). 청구법인 및 거래상대방은 각 세금계산서의 매출세액에 대해서 모두 부가가치세를 신고·납부하였고, 매출세액을 제외하고 부가가치세의 과세표준 및 납부세액을 신고·납부하거나 또는 매출세액 전부를 신고·납부한 후 경정청구를 하여 이를 환급받는 등의 방법으로 부가가치세 납부의무를 면탈하지 않았는바, 청구법인에게 쟁점세금계산서로 매입세액을 공제받는 것이 결과적으로 국가의 조세수입 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 대한 인식이 있었다고 볼 수 없으므로 일반과소신고가산세를 초과하는 부분은 취소되어야 한다.
(1) 청구법인이 수취한 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당한다. (가) 청구법인의 전(前) 대표자 FFF는 지인 관계에 있는 GGG의 아버지인 HHH의 제안으로 해당 법인에 대표이사로 등재되었을 뿐 법인 운영에는 참여하지 않았으며, HHH에게 대표변경을 위임하였다고 진술하였고, 현재 대표자인 III도 장인인 HHH의 제안으로 대표가 되었을 뿐 법인의 실질적 경영은 HHH이 하였다고 진술하였으며, HHH도 청구법인의 전반적인 경영과 세금계산서 발급·수취 및 자금집행 등 실질적 운영은 본인이라고 진술하여 실행위자는 HHH으로, BBB의 대표자 JJJ와 실행위자 HHH은 청구법인의 조경수 공사 관련하여 거래처들 간 세금계산서 수수 및 자금 집행, 상호 간 계약서 및 관련 서류 작성에 대해 직접 관리하는 것으로 판단된다.
1. 청구법인과 거래처들의 법인 인감, 공인인증서, OTP카드 등 중요 물품을 JJJ가 보관하고 있고, 거래처들은 별도의 사업장이 없이 BBB의 사무실에서 업무처리를 하고 있으며, 전자세금계산서 발급 IP 및 랜카드 고유번호(아래 ＜표8＞ 참조), 전자세금계산서 수취 시 사용 이메일 등이 대부분 동일하다. ＜표8＞ 전자세금계산서 발급 랜카드 고유번호 등 일치내역
2. 수주현황 및 부가세집계 편철 문서는 HHH의 지시에 의해 청구법인과 6개 거래상대방의 세금계산서 수수 및 수익배분이 실행되는 것을 보여주고 있다(후술 ＜별지2＞ 참조).
3. 청구법인, KKK 등의 대표가 해당 법인의 실운영자를 HHH이라고 진술하였고, HHH 본인도 청구법인의 실제 운영자라고 진술하였다(＜별지3＞ 참조). (나) 쟁점공사①과 관련하여, 청구법인과 발주자인 AAA과의 공사계약서 및 내역서 등을 검토해 보면, 조경수 식재공사와 관련하여 노무비 및 굴삭기 등 기계장비 대여가 필수적임을 확인할 수 있고, 편백나무 등 조경수 매입금액이 공사원가의 대부분을 차지하고 있으며, 공사대금 지급과 관련하여 기성청구를 통해 기성분을 지급하도록 되어 있는데, 조사청이 조사기간 동안 청구법인에게 CCC의 조경수 매입자료 및 기성청구 내역 등을 요청하였으나 제출하지 아니하였고, CCC는 원천세 신고내역이 확인되지 아니하며, 손익계산서상 인건비 지급내역도 확인되지 아니하고, 동일 과세기간 내에 조경수 및 조경석 매입, 나무 식재를 위한 중장비 대여 등 관련 계산서 및 세금계산서 수취 내역이 확인되지 않는다. 청구법인은 대금지급 내역을 근거로 청구법인과 CCC 간의 정상 거래임을 주장하나, 해당 공사와 관련한 세금계산서 수취금액 OOO원(공급대가)과 대금지급액 OOO원은 차이가 있고, 기성청구에 따라 대금을 지급한다고 계약되어 있음에도 기성청구서가 없으며, 세금계산서 작성일과 대금지급일과도 일치하지 않는다. (다) 쟁점공사②와 관련하여, 청구법인은 공사 준비단계에서부터 원활한 원자재·원료 등 확보하기 위하여 DDD, EEE과 미리 조경수 납품 계약을 체결하였다고 주장하는데, 해당 공사의 발주자인 BBB과 청구법인은 2022년 3월에 공사계약을 하여 그 이후에나 공사가 시작됨에도 불구하고 청구법인과 DDD, EEE과의 세금계산서 거래는 2020년 3월부터 시작되었음이 확인되는바, 재화와 용역이 공급되기 전에 가공으로 세금계산서를 발급한 것이다. 재하도급 관련 공사 계약서 및 견적서 등을 검토한바, 납품 기간이 2020년부터 2024년까지 되어 있어 특정 공사에 대한 계약이 아닌 것으로 확인되고, 물품의 인도에 따른 운임 및 기타 소요비용에 대해 재하도급 업체가 부담하기로 하였으나 운송비 매입에 대한 세금계산서 거래도 확인되지 않으며, 제품납품에 따른 기성에 따라 대금을 지급하게 되어 있으나 재하도급 업체가 청구법인에 제출한 기성청구 내역은 조사기간 내에 제출되지 아니하였고, 해당 재하도급 업체는 원천세 신고 내역이 확인되지 아니하며, 손익계산서상 인건비 지급내역도 확인되지 않아 인적·물적 설비 및 사업장이 없는 서류상의 업체로 판단되고, 세금계산서 공급대가와 대금지급액과는 차이가 있다. (라) 쟁점공사③과 관련하여, 청구법인이 AAA로부터 하도급을 받고 EEE에 재하도급한 공사내역을 검토한바, EEE이 청구법인에 기성청구한 객관적인 서류가 존재하지 아니하며, EEE의 2021년 11월 매입세금계산서상 BBB 및 CCC와의 거래를 제외하면 약 OOO원의 장비 사용료만 확인되는데, 이러한 장비대로 OOO원의 용역거래를 발생시킨다는 것은 현실성이 없다.
(2) 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분은 정당하다. 대법원은 부정 과소신고의 경우 가산세를 중과하는 이유는 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 경우에는 조세의 부과와 징수가 불가능하거나 현저히 곤란하므로 납세의무자로 하여금 성실하게 과세표준을 신고하도록 유도하기 위하여 부정행위에 의하지 아니한 일반과소신고의 경우보다 휠씬 높은 세율의 가산세를 부과하는 제재를 가하려는 것이며, 따라서 부정행위라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않지만, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않는 행위 등 적극적 은닉 의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 볼 수 있다고 판시한바(대법원 2013.11.28. 선고 2023두12362 판결), 인적·물적 설비 및 사업장이 없는 서류상의 업체인 DDD, CCC, EEE 및 BBB과 수수한 쟁점세금계산서는 실제 용역의 거래가 없는 가공세금계산서이고, 가공세금계산서를 수수함으로써 가공거래에 대한 결제 증빙이나 계약서 등을 실제 거래인 것처럼 조작하는 행위는 적극적인 부정행위에 해당한다 할 것이고(조심 2013서85, 2013.3.20.), 청구법인의 실행위자인 HHH이 작성한 문서를 보면 쟁점세금계산서 수수에 대해 치밀하게 계획한 것이 확인되기도 하는데, 법인간 불필요한 순환거래로 세금계산서 질서 체계를 교란시켜 과세관청의 조세 부과를 심히 곤란하게 하였다고 봄이 타당하므로 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 당초 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 부가가치세법 제32조(세금계산서 등) ① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.
1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭
2. 공급받는 자의 등록번호. 다만, 공급받는 자가 사업자가 아니거나 등록한 사업자가 아닌 경우에는 대통령령으로 정하는 고유번호 또는 공급받는 자의 주민등록번호
3. 공급가액과 부가가치세액
4. 작성 연월일
5. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항 제39조(공제하지 아니하는 매입세액) ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액(공급가액이 사실과 다르게 적힌 경우에는 실제 공급가액과 사실과 다르게 적힌 금액의 차액에 해당하는 세액을 말한다). 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.
(2) 국세기본법 제47조의3(과소신고ㆍ초과환급신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(괄호 생략)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
(1) 처분청은 청구법인을 포함한 거래처들이 아래 ＜표9＞와 같이 순환거래를 통해 실물거래 없이 세금계산서를 수수하였다는 의견이다. ＜표9＞ 거래형태 요약
(2) 조사청의 조사종결보고서의 일부 내용은 아래 ＜표10＞과 같다. ＜표10＞ 조사종결보고서의 일부 내용
(3) 조사청이 BBB의 대표 JJJ 등과 관련하여 작성한 심문조서의 내용은 아래 ＜표11＞과 같다. ＜표11＞ BBB의 대표 JJJ에 대한 2차 심문조서 내용(2022.6.22.)
(4) 청구법인이 DDD 등과 체결하였다고 제시한 물품공급계약서 등의 내용은 ＜별지4＞와 같고, 쟁점공사③과 관련하여 제시한 사진은 ＜별지5＞와 같다.
(5) 조사청은 청구법인 등을 조세범 처벌법 제10조(세금계산서 발급의무 위반 등) 등에 따라 고발하였으나, OOO경찰서장은 2023.6.20. 증거 불충분하여 혐의 없음으로 불송치 결정한 것으로 나타나는바, 일부내용은 아래 ＜표12＞와 같다. ＜표12＞ 불송치 결정서(2023.6.20.) 일부 내용
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서가 아니고, 부당과소신고가산세를 적용하여 청구법인에게 부가가치세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 조사청의 조사결과, 청구법인 및 DDD 등의 대표가 해당 법인의 실운영자를 HHH이라 진술하였고, HHH도 동 법인들의 실제 운영자라고 진술한 것으로 나타나는 한편, 청구법인은 인적·물적 설비 및 사업장이 없는 서류상 업체로서, 원천세 신고내역 및 손익계산서상 인건비 지급내역이 확인되지 아니하고, 매출거래처에게 조경수 판매 및 식재 등 용역을 제공을 하였다는 객관적인 기성청구 내역도 제출하지 못한 것으로 조사된 점, 조사청이 조세범 처벌법에 따라 청구법인을 고발한 것에 대해 경찰이 불송치 결정을 한 것만으로 쟁점세금계산서를 정상적인 세금계산서라고 단정하기 어려운 점, 청구법인이 실행위자 HHH의 계획 하에 위와 같이 실물거래 없이 가공의 쟁점세금계산서를 수수한 것은 과세관청의 조세 부과․징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 부정행위에 해당하므로 부정과소신고가산세를 적용한 처분도 달리 잘못이 없어 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지1＞ 쟁점공사① 관련 위성사진 ＜별지2＞ 수주현황 및 부가세집계 편철 문서의 내용(일부) ＜별지3＞ 확인서 및 심문조서의 내용 ＜별지4＞ 청구법인이 DDD 등과 체결한 물품공급계약서 등의 내용 ＜별지5＞ 쟁점공사③ 관련 공사사진