[요지] 청구법인이 실행위자 AAA의 계획 하에 위와 같이 실물거래 없이 가공의 쟁점세금계산서를 수수한 것은 과세관청의 조세 부과․징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 부정행위에 해당하므로 부정과소신고가산세를 적용한 처분도 달리 잘못이 없어 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
[요지] 청구법인이 실행위자 AAA의 계획 하에 위와 같이 실물거래 없이 가공의 쟁점세금계산서를 수수한 것은 과세관청의 조세 부과․징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 부정행위에 해당하므로 부정과소신고가산세를 적용한 처분도 달리 잘못이 없어 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
[참조결정] 조심2013서0085
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서가 아니다. (가) 청구법인은 종합건설면허를 보유한 건설회사로, 2013.8.1. CCC㈜(이하 “CCC”이라 한다) 일부를 분할합병하였고, 대부분 OOO지역 관급공사를 수주받아 시공하고 있다. (나) 쟁점세금계산서는 OOO군청이 발주한 쟁점공사를 청구법인이 도급받아 조경공사를 진행하던 중 일부 공사를 AAA에게 하도급 주고 수취한 것으로, 동 공사는 발주처 OOO과 공동이행방식으로 계약을 하면서 토목공사는 청구법인이 대표사로 65%, DDD㈜(이하 “DDD”이라 한다)가 구성사로 35%, 조경공사는 분담이행방식으로 DDD 100%로 계약하여, 전체금액대비 청구법인 53.82%, DDD 46.18%로 공동도급을 체결한 것이다. 청구법인과 DDD은 쟁점공사와 관련하여 공동수급체 운영 약정서를 체결하고, 약정서 제3조 제1항에 따라 청구법인이 토목공사와 조경공사 전부를 시공하고, 약정서 제4조 제2항에 따라 DDD이 수령하는 공사금액 중 아래 ＜표2＞와 같이 실행금액을 청구법인이 수령하기로 하는 조건으로 청구법인이 전부 시공하기로 하였는바, DDD은 공사대금의 7% 상당액만 수취하고 해당공사의 실제 시공은 모두 청구법인이 하였다. ＜표2＞ 청구법인이 수령하는 실행금액 이에 따라 토목공사와 조경공사를 부가가치세와 5대 보험을 별도로 실정산하기로 하여 최종 준공금을 OOO원(토목공사 OOO원, 조경공사 OOO원) 중 청구법인이 93%를 수취하기로 하고, EEE㈜(이하 “EEE”이라 한다)에 토목·조경공사 모두 90%에 하도급을 주고 공사를 실행하였으며, 해당 공사과정에서 발생하는 훼손수목 중 양호한 수목은 최대한 가이식 하였다가 사업지구 내 공원 등에 활용하기로 하였는데, 쟁점세금계산서는 가이식한 조경수가 훼손되어 복구하는 과정에서 발급된 세금계산서이다. (다) ㈜FFF이 OOO에 제출한 OOO 고령친화모델지역 시범사업 사후환경영향조사서 및 2017년 11월 OOO의 OOO 고령친화모델지역 환경영향평가 협의내용관리대장에 “사업시행시 발생하는 훼손수목(2,829주) 중 양호한 수목은 최대한 가이식 하였다가 사업지구 내 공원, 녹지조성 등에 활용하여야 함”이라는 지시가 기재되어 있고, “소나무 등 98주를 가이식하여 관리중이며, 소나무 149주, 생육이 양호한 것으로 확인되었음”이라 관리대장에 기록되어 있었는데, 실제는 소나무 126주만 남아 있고, 낙낙장송 23주가 고사하여 이를 시공한 EEE이 책임지고 원상복구 하여야 하지만, 당시 청구법인과 DDD이 공사에 따른 공사비 및 손실금 보전 약정으로 소송이 진행되었고 이로 인하여 EEE에게 조경공사비를 지급하지 못하게 되어 EEE이 복구공사를 진행할 수 없어 청구법인이 AAA에게 새로운 나무를 식재하는 공사를 하도급 주고, 쟁점세금계산서를 수취한 것으로서, 청구법인은 DDD과의 공동수급체 운영 약정서 제12조에 따라 모든 책임을 청구법인이 지기로 하였기에 고사한 소나무 23주를 AAA에게 식재하도록 한 것이다. 해당 현장에서 수목이식 작업이 진행된 사실은 OOO 환경영향평가 보고서에도 확인되는 사항이고, 수목이 고사할 경우에 그에 대한 모든 관리 책임을 청구법인이 지도록 되어 있으며, 그 관리책임 내 수목이 존재하지 않으면 OOO에서 환경영향평가에서 통과할 수 없는 상황으로, 관리과정에서 고사목이 발생하여 AAA로부터 소나무 식재 공사를 공급받았으며, 관련 거래명세표, 대금지급 내역이 존재하므로 진성거래로 보아야 한다. (라) 손실금 약정 판결(OOO고등법원 2021나13293, 2022.8.17.)에서 법원은 DDD(피고)은 청구법인(원고)에게 손실금 약정 금액을 지급하라고 주문하였는바, 동 소송은 발주처인 OOO에서 조경공사 감량을 추진하자 DDD이 아닌 청구법인이 실제 손실의 상당부분을 떠안게 되므로 청구법인이 공사변경에 합의하지 않자, DDD이 OOO원의 손실금을 청구법인에게 지급하기로 약정한 후 지급하지 않아 진행된 소송이다. 상기 판결문에서도 DDD은 조경공사 관련 관기성 수령금액을 청구법인에게 지급한 사실을 확인할 수 있는데, 조경공사를 DDD이 이행하고 청구법인이 실행하지 않았다면 DDD은 조경공사에 대한 약정서에 따른 실행금액을 지급할 이유가 없음에도 청구법인에게 조경공사 부분에 대한 실행금액을 지급하였으므로 청구법인이 조경공사를 실시하지 않았다는 조사청의 의견은 사실이 아니다. (마) 과세요건사실에 대한 입증책임은 일반적으로 과세관청에 있는 것이므로, 세금계산서가 실물거래를 동반하지 아니한 허위의 것이라는 점에 대하여는 원칙적으로 과세관청이 입증하여야 하는 것인바, 청구법인의 손실금 약정 관련 판결문 및 해당공사에 대한 보고서에 의해 청구법인이 조경공사를 이행한 사실을 확인할 수 있고, 2017.9.26. 매입세금계산서를 수취하였으며, 이틀 후인 2017.9.28. AAA의 계좌로 OOO원을 송금하였고, 이 금액을 다시 청구법인이 돌려받는 등 가공거래로 볼만한 정황이 없으므로 이 건 처분은 취소되어야 한다.
(2) 설령 쟁점세금계산서가 사실과 다른 세금계산서에 해당한다 하더라도 부당과소신고가산세 부과처분은 위법하여 취소되어야 한다. 납세자가 사실과 다른 세금계산서를 교부받아 매입세액의 공제 또는 환급을 받은 경우 그러한 행위가 국세기본법 제47조의3에서 규정한 ‘부정행위로 납부세액을 과소신고하거나 환급세액을 초과신고한 경우’에 해당하기 위해서는, 납세자에게 사실과 다른 세금계산서에 의하여 매입세액의 공제 또는 환급을 받는다는 인식 외에, 사실과 다른 세금계산서를 발급한 자가 세금계산서상의 매출세액을 제외하고 부가가치세의 과세표준 및 납부세액을 신고·납부하거나 또는 세금계산서상의 매출세액 전부를 신고·납부한 후 경정청구를 하여 이를 환급받는 등의 방법으로 그 세금계산서상의 부가가치세 납부의무를 면탈함으로써 납세자가 매입세액의 공제를 받는 것이 결과적으로 국가의 조세수입 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 대한 인식이 있어야 하는바(대법원 2015.1.15.선고 2014두11618 판결 참조), 청구법인 및 거래상대방은 각 세금계산서의 매출세액에 대해서 모두 부가가치세를 신고·납부하였고, 매출세액을 제외하고 부가가치세의 과세표준 및 납부세액을 신고·납부하거나 또는 매출세액 전부를 신고·납부한 후 경정청구를 하여 이를 환급받는 등의 방법으로 부가가치세 납부의무를 면탈하지 않았는바, 청구법인에게 쟁점세금계산서로 매입세액을 공제받는 것이 결과적으로 국가의 조세수입 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 대한 인식이 있었다고 볼 수 없으므로 일반과소신고가산세를 초과하는 부분은 취소되어야 한다.
(1) 청구법인이 수취한 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당한다. (가) 청구법인의 대표자 BBB와 실행위자 GGG은 조경수 공사 관련 거래상대방인 ㈜HHH 농업회사법인, AAA, III㈜ 농업회사법인, EEE, JJJ㈜의 세금계산서 수수 및 자금집행, 상호간 계약서 및 관련 서류 작성에 대해 직접 관리하는 것으로 판단된다.
1. 청구법인, EEE, JJJ㈜, ㈜HHH 농업회사법인, III㈜농업회사법인, AAA의 법인 인감, 공인인증서, OTP카드 등 중요물품을 청구법인 대표 BBB가 보관하고 있고, 청구법인 외 법인은 별도의 사업장 없이 청구법인의 사무실에서 업무처리를 하고 있으며, 전자세금계산서 발급 IP 및 랜카드 고유번호(아래 ＜표3＞ 참조), 전자세금계산서 수취시 사용 이메일 등이 청구법인 외 다른 법인과 일치함을 확인하였다. ＜표3＞ 전자세금계산서 발급 랜카드 고유번호 등 일치내역
2. 수주현황 및 부가세집계 편철 문서는 GGG의 지시에 의해 청구법인과 6개 거래상대방의 세금계산서 수수 및 수익배분이 실행되는 것을 보여주고 있다(후술 ＜별지1＞ 참조).
3. EEE, JJJ㈜, ㈜HHH 농업회사법인, III㈜ 농업회사법인, AAA의 대표가 해당 법인의 실운영자를 GGG이라고 진술하였고, GGG 본인도 JJJ㈜, ㈜HHH 농업회사법인의 실제 운영자라고 진술하였다(＜별지2＞ 참조). (나) 조사 당시 청구법인은 쟁점공사의 환경영향평가와 관련하여 AAA로부터 소나무식재 및 저류지 조경석 납품 및 시공 용역을 공급받았다고 주장하였으나, 동 공사는 OOO 노인복합단지 조성사업 시행 과정에서 발생하는 훼손수목 중 양호한 수목을 가이식장에 이식하는 공사로 소나무 및 조경석 납품 및 시공과는 관련이 없다. (다) AAA의 대표는 KKK(GGG의 외삼촌)이나 실행위자는 GGG으로, AAA과 청구법인은 특수관계이고, 인적·물적 설비 및 사업장이 없는 서류상의 업체로 청구법인에서 세금계산서 수수 및 자금집행을 하고 있으며, 원천세 신고내역이 확인되지 않고, 손익계산서상 인건비 지급내역도 확인되지 않는다.
(2) 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분은 정당하다. 대법원은 부정 과소신고의 경우 가산세를 중과하는 이유는 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 경우에는 조세의 부과와 징수가 불가능하거나 현저히 곤란하므로 납세의무자로 하여금 성실하게 과세표준을 신고하도록 유도하기 위하여 부정행위에 의하지 아니한 일반과소신고의 경우보다 휠씬 높은 세율의 가산세를 부과하는 제재를 가하려는 것이며, 따라서 부정행위라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않지만, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않는 행위 등 적극적 은닉 의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 볼 수 있다고 판시한바(대법원 2013.11.28. 선고 2023두12362 판결), 인적·물적 설비 및 사업장이 없는 서류상의 업체인 ㈜HHH 농업회사법인, III㈜ 농업회사법인, AAA이 청구법인과 JJJ㈜에게 발급한 세금계산서는 실제 용역의 거래가 없는 가공세금계산서이고, 가공세금계산서를 수수함으로써 가공거래에 대한 결제 증빙이나 계약서 등을 실제 거래인 것처럼 조작하는 행위는 적극적인 부정행위에 해당한다 할 것이고(조심 2013서85, 2013.3.20.), 청구법인의 실행위자인 GGG이 작성한 문서를 보면 쟁점세금계산서 수수에 대해 치밀하게 계획한 것이 확인되기도 하는데, 법인간 불필요한 순환거래로 세금계산서 질서 체계를 교란시켜 과세관청의 조세 부과를 심히 곤란하게 하였다고 봄이 타당하므로 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 당초 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 부가가치세법 제32조(세금계산서 등) ① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.
1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭
2. 공급받는 자의 등록번호. 다만, 공급받는 자가 사업자가 아니거나 등록한 사업자가 아닌 경우에는 대통령령으로 정하는 고유번호 또는 공급받는 자의 주민등록번호
3. 공급가액과 부가가치세액
4. 작성 연월일
5. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항 제39조(공제하지 아니하는 매입세액) ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액(공급가액이 사실과 다르게 적힌 경우에는 실제 공급가액과 사실과 다르게 적힌 금액의 차액에 해당하는 세액을 말한다). 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.
(2) 법인세법 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.
(3) 국세기본법 제47조의3(과소신고ㆍ초과환급신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(괄호 생략)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
(1) 처분청은 청구법인을 포함한 거래처들이 아래 ＜표4＞와 같이 순환거래를 통해 실물거래 없이 세금계산서를 수수하였다는 의견이다. ＜표4＞ 거래형태 요약
(2) 조사청이 청구법인의 대표 BBB 등과 관련하여 작성한 심문조서의 내용은 아래 ＜표5＞와 같다. ＜표5＞ 청구법인의 대표 BBB에 대한 2차 심문조서 내용(2022.6.22.)
(3) 청구법인의 거래상대방인 AAA이 우리 원에 심판청구를 제기하면서 제시한 청구법인과의 대금수수 내역은 아래 ＜표6＞과 같다. ＜표6＞ AAA이 제시한 청구법인과의 대금 수수내역
(4) 조사청은 청구법인 등을 조세범 처벌법 제10조(세금계산서 발급의무 위반 등) 등에 따라 고발하였으나, OOO경찰서장은 2023.6.20. 증거 불충분하여 혐의 없음으로 불송치 결정한 것으로 나타나는바, 일부내용은 아래 ＜표7＞과 같다. ＜표7＞ 불송치 결정서(2023.6.20.) 일부 내용
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서가 아니고, 부당과소신고가산세를 적용하여 청구법인에게 부가가치세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 조사청의 조사결과, AAA의 대표 KKK은 AAA에 대해 전혀 아는 바가 없고, 외조카인 GGG이 대표로 이름만 올려달라고 하여 허락하여 AAA의 대표이사가 되었다고 진술한 것으로 나타나고, 수주현황 및 부가세집계 편철 문서상 GGG의 지시에 의해 청구법인과 거래상대방이 세금계산서를 수수하고 수익배분이 실행된 것으로 나타나는 한편, AAA은 인적·물적 설비 및 사업장이 없는 서류상의 업체로 청구법인에서 세금계산서 수수 및 자금집행을 하고 있고, 원천세 신고내역이 확인되지 아니하며, 손익계산서상 인건비 지급내역도 확인되지 않는 것으로 조사된 점, 조사청이 조세범 처벌법에 따라 청구법인을 고발한 것에 대해 경찰이 불송치 결정을 한 것만으로 쟁점세금계산서를 정상적인 세금계산서라고 단정하기 어려운 점, 청구법인이 실행위자 GGG의 계획 하에 위와 같이 실물거래 없이 가공의 쟁점세금계산서를 수수한 것은 과세관청의 조세 부과․징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 부정행위에 해당하므로 부정과소신고가산세를 적용한 처분도 달리 잘못이 없어 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지1＞ 수주현황 및 부가세집계 편철 문서의 내용(일부) ＜별지2＞ 확인서 및 심문조서의 내용