[요지] 쟁점1토지과 쟁점2토지의 경우 청구인이 양도시점에 임박하여 분필 등 임의적인 변경행위 등을 통해 분리하였다거나 결합된 토지의 공유지분을 나누어 양도한 것이 아니라 당초부터 분리되어 있던 개별 필지를 각각 양도하면서 잔금지급 시기만 달리 정한 것으로, 이처럼 당초부터 분리된 별개의 필지를 매매하면서 잔금지급일을 달리하였다는 사정만으로 여기에 세법 등의 혜택을 부당하게 받기 위한 가장된 둘 이상의 행위 또는 거래가 있었다고 단정하기는 어려운 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] OOO세무서장이 2022.11.11. 청구인에게 한 2018년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점토지①과 쟁점토지②의 양도 거래는 각각 유효한 거래로, 납세의무가 성립한 과세기간이 다르므로 이 건 처분은 위법하다. 쟁점토지①은 1987.4.9.에 답 OOO㎡로 확정되어 있었고, 청구인이 양도에 임박하여 분필 등 임의적 변경행위를 한 바 없으며, 쟁점토지② 또한 1988.9.30. 이전에 답 OOO㎡로 확정되어 있었고 청구인이 양도에 임박하여 분필 등 임의적 변경행위를 한 바 없다. 따라서 처분청이 쟁점토지①과 쟁점토지②의 양도를 마치 1필지의 토지를 양도시기를 달리하여 양도한 것과 같이 간주한 것은 구체적인 법적 근거도 없이 한 조세법률주의의 원칙에 위배되는 처분이다. 민법상 가장 중요한 원칙 중 하나는 ‘사적자치의 원칙’이고, 납세의무자가 동일한 경제적 목적을 달성하기 위해 선택한 여러 가지의 법률관계 중 하나가 과중한 세금부담을 회피하기 위한 행위였다고 하더라도, 특별한 사정이 없는 한 사적자치의 영역에 속하는 유효한 법률행위라 할 것이고, 청구인이 세법상의 혜택을 부당하게 받기 위하여 가장된 둘 이상의 행위나 거래를 하였다는 점에 대한 구체적 입증 없이 과세한 이 건 처분은 위법한 처분이다.
(2) 토지의 거래는 기본적으로 필지 단위로 이루어지는 것이고, 쟁점토지①과 쟁점토지②의 양도는 각각 유효한 법률행위이며, 청구인은 적법하게 양도소득세를 신고ㆍ납부하여 4년 이상 평온하게 지내오던 중 과세관청이 기존의 과세관행에 반하는 해석을 하여 이 건 처분을 하였는바, 이는 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 대한 정당한 사유가 있는 것이므로 이 건 가산세는 감면되어야 한다.
(1) 쟁점토지들의 항공사진이나 지적도를 보면, 쟁점토지②는 단독으로 거래될 경우 맹지에 해당하여 사용이 불가능하고, 쟁점토지①과 함께 거래될 경우에만 토지로서의 가치가 있을 것으로 확인된다. 실제로 양수인인 AAA는 쟁점토지들을 2018.7.6. 주택건설업자에게 취득가액과 동일한 가액으로 양도하였고, 주택건설업자는 2019.9.10. 쟁점토지들에 다세대주택을 신축하였는바, 쟁점토지들은 동시에 취득하여야 하는 토지로 지번별로 나누어 거래될 수는 없는 것으로 보인다.
(2) 대법원도 여러 개의 계약이 체결된 경우에 그 계약 전부가 하나의 계약인 것과 같은 불가분의 관계에 있는 것인지 여부는 계약체결의 경위와 목적 및 당사자의 의사 등을 종합적으로 고려하여 판단하도록 하고 있는바(대법원 2022.4.28. 선고 2022두31600 심리불속행 판결 참조), 청구인은 쟁점토지가 별개의 지번으로 필지별로 양도한 것이므로 2건의 거래로 보아야 한다고 주장하나, 양수인이 주택신축을 하기 위해 쟁점토지를 취득하려는 것을 청구인도 알고 있었고, 건축물을 신축하지 않고 본래의 목적인 농지로 사용하더라도 쟁점토지들은 2필지가 동시에 거래되어야만 사용이 가능한 형태로 2건으로 나누어 양도할 사유가 없는 토지이므로 청구인의 주장은 이유 없다.
(3) 양도대금 수수현황을 보아도 쟁점토지①, ② 모두 2017.12.1. 동일 일자에 계약금이 지급되었고, 잔금 지급일자만 달리하고 있는 등 쟁점토지의 양도는 실제 하나의 거래임에도 감면한도 및 누진세율 회피를 위하여 과세기간을 달리한 것으로 보인다. 또한, 청구인은 사적 자치가 우선되어야 하고, 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호에서 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 등기접수일을 양도시기로 규정하고 있는바, 이 건 처분은 위법하다고 주장하나, 사적 자치는 헌법이나 법률에 위배되어서는 효력이 없는 것이고, 실질과세의 원칙에 따라 이 건 거래는 하나의 거래로 보는 것이 타당하다.
(4) 또한 청구인은 성실하게 양도소득세를 신고ㆍ납부하였으므로 가산세 감면의 정당한 사유가 있다고 주장하나, 가산세는 청구인의 고의ㆍ과실이 고려되지 아니하는 것으로 청구주장은 이유 없다.
3. 심리 및 판단
① 과세기간을 달리한 쟁점토지들의 거래가 하나의 거래인 것으로 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부
② 가산세 감면의 정당한 사유가 있는지 여부
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 조세특례제한법 제69조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 "농업법인"이라 한다)에 2018년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 주거지역등에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 제133조(양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도) ① 개인이 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액 중에서 다음 각 호의 금액 중 큰 금액은 감면하지 아니한다. 이 경우 감면받는 양도소득세액의 합계액은 자산양도의 순서에 따라 합산한다.
1. 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액
(3) 소득세법 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다.
(4) 소득세법 시행령 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 "대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 경우를 말한다.
1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일
2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일
(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 쟁점토지들의 부동산매매계약서(쟁점토지①, ② 모두 2017.12.1. 계약 체결)에 따르면, 쟁점토지①의 양도대금은 OOO원이고, 계약금 OOO원은 2017.12.1.에, 잔금 OOO원은 2017.12.27.에 지급하기로 약정되었으며(잔금 실제 지급일은 2017.12.28.), 쟁점토지②의 양도대금은 OOO원이고, 계약금 OOO원은 2017.12.1.에, 잔금 OOO원은 2018.3.30. 지급하기로 약정되었다(잔금 실제 지급일은 2018.3.21.). (나) 토지 등기사항전부증명서에 따르면, 쟁점토지①의 경우 2017.12.28. 소유권 이전등기가 접수되었고, 쟁점토지②의 경우 2018.3.22. 소유권 이전등기가 접수되었으며, 쟁점토지들이 양도시점에 임박하여 하나의 지번에서 분필 되었다는 등의 사정은 확인되지 않는다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점토지들의 양수인이 주택신축을 하기 위해 쟁점토지를 취득하려는 것을 청구인도 알고 있었고, 건축물을 신축하지 않고 본래의 목적인 농지로 사용하더라도 쟁점토지들은 2필지가 동시에 거래되어야만 사용이 가능한 형태로 2건으로 나누어 양도할 사유가 없는 토지이므로 이 건 처분은 적법하다는 의견이나, 납세의무자가 동일한 경제적 목적을 달성하기 위해 선택한 여러 가지의 법률관계 중 하나가 과중한 세금부담을 회피하기 위한 행위였다 하더라도, 가장행위에 해당한다고 볼만한 특별한 사정이 없는 이상 유효하다 할 것이며, 실질과세원칙에 따라 특정 거래행위를 조세회피행위로 보아 그 효력을 부인하려면 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 할 것인바(대법원 1991.5.14. 선고 90누3027 판결, 대법원 2009.4.9. 선고 2007두26629 판결 등, 같은 뜻임), 쟁점토지①과 쟁점토지②의 경우 청구인이 양도시점에 임박하여 분필 등 임의적인 변경행위 등을 통해 분리하였다거나 결합된 토지의 공유지분을 나누어 양도한 것이 아니라 당초부터 분리되어 있던 개별 필지를 각각 양도하면서 잔금지급 시기만 달리 정한 것으로, 이처럼 당초부터 분리된 별개의 필지를 매매하면서 잔금지급일을 달리하였다는 사정만으로 여기에 세법 등의 혜택을 부당하게 받기 위한 가장된 둘 이상의 행위 또는 거래가 있었다고 단정하기는 어려운 점, 결과적으로 낮은 조세부담이 발생하였다고 하여 과세관청이 조세회피목적에 대한 구체적인 입증 없이 사법상 사적자치의 원리에 따라 합리적인 경제인의 입장에서 적법하게 이루어진 계약형식을 부인하기는 어려워 보이는 점(조심 2022인7928, 2023.4.5. 같은 뜻임) 등에 비추어 처분청이 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 쟁점①이 인용됨에 따라 쟁점②는 심리의 실익이 없으므로 심리를 생략한다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.