쟁점선행결정이 「국세기본법」상 후발적 경정청구의 사유에 해당하는지 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 주식회사 AAA(이하 “AAA”이라 한다)의 대표이사로, AAA에 대한 세무조사에서 지적된 바에 따라 AAA이 공장을 이전․신축할 목적으로 청구인의 소유토지와 관련하여 지출한 토목공사비 등 OOO원(이하 “쟁점개발비”라 한다)을 청구인의 임대수입으로 하여 2020.6.22. 처분청에 2013년 제2기～2018년 제2기 과세기간에 대한 부가가치세 합계 OOO원을 기한 후 신고․납부하였다.
• 나. 청구인은 2021.7.6. 처분청에 쟁점개발비의 경우 청구인의 임대수 입에 해당하지 않는다며 2016년 제1기～2018년 제2기 부가가치세 합계 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였고, 처분청이 2021.8.4. 이를 거부하자, 2021.10.1. 심판청구를 제기하였다.
• 다. 우리 원은 2022.9.7. “AAA이 인허가 비용, 배관 등 공사비용 및 대체산림조성 등으로 지출한 OOO원(쟁점개발비 중 일부로, 이하 “쟁점1차개발비”라 한다)은 청구인의 임대수입으로 보기 어렵다”는 취지로 청구주장을 일부 인용하는 결정[조심 2021전OOO․서OOO(병합), 이하 “쟁점선행결정”이라 한다]을 하였다.
• 라. 청구인은 쟁점선행결정이 국세기본법상 후발적 경정청구의 사유에 해당한다며 2022.9.29. 처분청에 쟁점1차개발비와 관련된 나머지 과세기간에 대한 2013년 제2기～2015년 제2기분 부가가치세 합계 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였다.
• 마. 처분청은 2022.10.31. 쟁점선행결정의 경우 국세기본법상 후발적 경정청구의 사유에 해당하지 않는다고 보아 이를 거부하였다.
• 바. 청구인은 이에 불복하여 2022.12.16. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1) 국세기본법 제45조의2 제2항 제1호 의 후발적 사유가 발생하였으므로 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 위법하다. (가) 청구인은 쟁점선행결정에서 쟁점1차개발비가 청구인의 임대수입에 해당하지 않는다는 인용결정을 받았고, 그에 따라 쟁점선행결정은 후발적 경정청구의 사유에 해당하므로 청구인의 감액경정청구는 인정되어야 한다. (나) 처분청은 ‘판결’이 아닌 심판청구 결정의 경우 후발적 경정청구의 사유에 해당하지 않는다는 의견이나, 아래와 같은 점에서 타당하지 아니하다. (다) 헌법재판소는 납세자의 후발적 경정청구권이 법률상 명문의 규정이 있는지 여부에 따라 좌우되는 것이 아니라 조세법률주의 및 재산권을 보장하는 있는 헌법의 정신에 비추어 볼 때 조리상 당연히 인정되는 것이라 판단하였고[헌법재판소 2000.2.24. 선고 97헌마13․245(병합) 결정, 참조], 대법원도 국세기본법 및 같은 법 시행령 제25조의2 제4호의 규정 등을 고려할 때 후발적 경정청구의 사유를 예시적으로 보아 매우 넓게 판단하고 있다(대법원 2014.1.29. 선고 2013두18810 판결 등, 참조). (라) 조세심판원도 심판청구의 결정에 의하여 과세표준 및 세액의 근거가 된 거래 또는 행위 등이 다른 것으로 확정되었을 경우도 후발적 경정청구의 사유에 해당한다고 판단한 바 있다(조심 2016중1104, 2016.6.23. 등 참조). (마) 만일 처분청 의견과 같이 심판청구의 결정이 후발적 경정청구의 사유에 해당하지 아니한다면 납세자는 심판청구에서 기각결정을 받고 행정소송에서 승소하여야만 권리구제가 가능하게 되는 비합리적인 상황에 이르게 된다. (바) 2022.12.31. 법률 제19189호로 개정된 국세기본법은 납세자의 권리를 두텁게 보호하기 위하여 심사청구 또는 심판청구에 따른 결정도 후발적 경정청구의 대상으로 확대하였는바, 개정세법의 취지에 비추어 보더라도 처분청이 후발적 경정청구의 사유를 ‘판결’에 한정된다고 보아 청구인의 후발적 경정청구를 거부한 것은 위법하다.

(2) 조세심판원은 쟁점선행결정을 통해 쟁점1차개발비를 청구인에게 귀속되는 임대수입이 아닌, AAA에 귀속되는 자산(개발비)으로 변경시키는 결정을 하였으므로 이는 국세기본법 제45조의2 제2항 제2호 의 “소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있을 때”의 경우에도 해당한다고 볼 수 있다.

• 나. 처분청 의견 (1) 국세기본법 제45조 의 제2항 제1호에서 정하고 있는 ‘판결’은 “거래 또는 행위 등이 재판과정에서 투명하게 다투어져 그 존부 및 법률효과 등이 객관적으로 확인되는 민사사건의 판결이나 그 결론에 이르게 된 경위가 조서 등에 의하여 쉽게 확정할 수 있는 자백간주에 판결이나 임의조정, 강제조정, 재판상 화해 등의 경우로 한정되는바(부산고등법원 2013.9.11. 선고 2013누895 판결 참조), 조세심판원의 결정은 후발적 경정청구의 사유에 해당한다고 볼 수 없다. (2) 국세기본법 제45조의2 제2항 제2호 의 경우에 해당하려면 AAA과 청구인 간의 소득 혹은 과세물건이 제3자 즉, 계약의 당사자가 아닌 자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있어야 하나, 처분청은 그러한 결정이나 경정을 한 적이 없고, 쟁점선행결정에 따라 처분청이 쟁점1차개발비를 AAA의 자산(개발비)으로 변경시키는 처분을 하였다고 하더라도 이는 계약의 당사자 간의 귀속을 변경시키는 것에 불과하여 계약의 당사자가 아닌 자에게로 변경시키는 결정 또는 경정의 경우로 볼 수 없다. (3) 국세기본법 시행령 제25조의2 제4호 에서는 제1호부터 제3호까지의 규정과 유사한 사유에 해당하는 경우를 후발적 사유로 정하고 있으나, 이는 본래의 거래나 행위의 효력과 관계된 처분 등에 한정되는 것으로, 쟁점선행결정은 본래 AAA과 청구인 간의 거래에 대한 변동사항으로 볼 수 없고, 거래의 효력에 대한 부분이 아니므로 이 건은 국세기본법 시행령 제25조의2 제4호 의 후발적 사유에도 해당하지 아니한다.

• 가. 쟁점 쟁점선행결정이 국세기본법상 후발적 경정청구의 사유에 해당하는지 여부
• 나. 관련 법령

(1) 국세기본법(2022.12.31. 법률 제19189호로 개정되기 전의 것) 제45조의2(경정 등의 청구) ② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때

2. 소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있을 때

3. 조세조약에 따른 상호합의가 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어졌을 때

4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때

(2) 국세기본법(2022.12.31. 법률 제19189호로 개정된 것) 제45조의2(경정 등의 청구) ② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 제7장에 따른 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구에 대한 결정이나 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때

2. 소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있을 때

3. 조세조약에 따른 상호합의가 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어졌을 때

4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 된 과세표준 및 세액과 연동된 다른 세목(같은 과세기간으로 한정한다)이나 연동된 다른 과세기간(같은 세목으로 한정한다)의 과세표준 또는 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 또는 세액을 초과할 때

5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때 부 칙 제1조(시행일) 이 법은 2023년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 제35조의 개정규정은 2023년 4월 1일부터 시행하고, 제47조의5 제6항의 개정규정은 2025년 1월 1일부터 시행한다. 제5조(경정 등의 청구에 관한 적용례) ① 제45조의2 제2항 제1호의 개정규정(같은 조 제5항의 규정 및 제6항의 개정규정에 따라 준용되는 경우를 포함한다)은 이 법 시행 이후 제7장에 따른 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구에 대한 결정이 확정되는 경우부터 적용한다. (3) 국세기본법 시행령 제25조의2(후발적 사유) 법 제45조의2 제2항 제5호에서 “대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 관청의 허가나 그 밖의 처분이 취소된 경우

2. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우

3. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 장부 및 증거서류의 압수, 그 밖의 부득이한 사유로 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었으나 그 후 해당 사유가 소멸한 경우

4. 제1호부터 제3호까지의 규정과 유사한 사유에 해당하는 경우

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) AAA은 공장을 이전․신축할 목적으로 2009년부터 2011년까지 아래 <표>와 같이 합계 OOO원의 쟁점1차개발비를 지출하였다. <표> 쟁점1차개발비 세부내역 OOO (나) 청구인은 쟁점1차개발비를 2009년부터 2018년까지의 청구인의 선수임대료로 보아 이를 과세기간별로 안분하여 2020.6.22. 처분청에 2013년 제2기～2018년 제2기 과세기간에 대한 부가가치세 합계 OOO원을 기한 후 신고․납부하였다. (다) 청구인은 쟁점1차개발비의 경우 청구인의 임대수입에 해당하지 않는다며 2021.7.6. 처분청에 2016년 제1기～2018년 제2기 과세기간에 대한 부가가치세를 경정청구하였고, 처분청이 이를 거부하자 우리 원에 심판청구를 제기하였으며, 우리 원은 2022.9.7. 아래와 같은 내용으로 일부 인용하는 결정을 하였다(쟁점개발비 중 2018년 공장설립 승인 취소에 따른 형질변경․원상회복 비용으로 지출한 OOO원에 대한 청구는 기각되었다). <쟁점선행결정(관련 내용)> OOO (라) 청구인은 쟁점선행결정이 국세기본법상 후발적 경정청구의 사유에 해당한다며 2022.9.29. 처분청에 쟁점1차개발비와 관련된 나머지 과세기간인 2013년 제2기～2015년 제2기분 부가가치세 합계 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점선행결정에서 쟁점1차개발비가 청구인의 임대수입이 아닌 것으로 결정되어 당초의 신고나 과세처분 당시에는 존재하지 않았던 후발적 경정청구의 사유가 발생한 경우에 해당한다고 주장하나, 후발적 경정청구제도를 둔 취지는 납세의무 성립 후 일정한 후발적 사유의 발생으로 말미암아 과세표준 및 세액의 산정 기초에 변동이 생긴 경우 납세자로 하여금 그 사실을 증명하여 감액을 청구할 수 있도록 함으로써 납세자의 권리구제를 확대하려는데 있고(대법원 2011.7.28. 선고 2009두22379 판결, 같은 뜻임), 국세기본법 제45조의2 제2항 제1호 소정의 ‘거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결에 의하여 다른 것으로 확정된 때’라 함은 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등에 대하여 분쟁이 생겨 그 존부 및 법률효과 등이 다른 것으로 확정된 때를 의미한다 할 것이나(대법원 2006.1.26. 선고 2005두7006 판결, 같은 뜻임), 이 건의 경우 납세의무의 성립과 관계된 기초사실에 변동이 발생하였다고 보기 어려운 경우로, 쟁점선행결정은 쟁점1차개발비에 대한 과세가 적법한지에 대한 법적 판단에 불과하며, 다툼이 된 2016년 제1기～2018년 제2기 부가가치세 경정청구 거부처분을 취소하는 효력만 있을 뿐, 쟁점1차개발비 거래의 존부 및 법률효과 등이 다른 것으로 변경되었다고 보기는 어려운 점, 쟁점선행결정이 소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시킨 경우로 보기도 어려운 점 등에 비추어 쟁점선행결정이 국세기본법에 따른 후발적 경정청구의 대상에 해당하지 않는다고 보아 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.